15
деятельности организации за отчетный период.
Реальность баланса – это соответствие оценок его статей объективной
действительности и реальным условиям хозяйствования. Существующие
теории балансовых оценок сводятся к трем группам оценок
7
: 1) объективных
(рыночных), 2) субъективных (зависит от индивидуальных условий, в которых
находится организация), 3) книжных (по данным учета).
Единство баланса заключается в построение его на единых принципах
учета и оценки. Это означает применение во всех структурных подразделениях
организации единых счетов, корреспонденции и содержания.
Преемственность баланса заключается в том, что каждый последующий
баланс должен вытекать из предыдущего баланса.
Ясность баланса – его доступность для понимания лиц, его
составляющих, и всех, его читающих.
Согласно Закону № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» - годовая
бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев,
установленных этим законом, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о
финансовых результатах и приложений к ним. Тем самым положение о составе
бухгалтерской отчетности приведено в соответствие с приказом Минфина
России «О формах бухгалтерской отчетности». В нем говорится, что
приложениями к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах
являются отчет о движении денежных средств и отчет об изменениях капитала,
а также иные приложения (пояснения), которые составляются в текстовой или
табличной форме (т. е. в виде пояснительной записки).
В составе отчетности не поименовано аудиторское заключение,
поскольку оно представляется вместе с отчетностью, подлежащей
обязательному аудиту, но не является ее частью.
По новым правилам бухгалтерская отчетность считается составленной
после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем
7
Глушков И.Е. Бухгалтерский учёт на современном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому
учёту – М.: «КНОРУС», Новосибирск, «ЭКОР», 2011. - 797 с.
16
экономического субъекта. Пока еще бухгалтерская отчетность подписывается
руководителем и главным бухгалтером организации.
В отношении промежуточной отчетности в Законе № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» даны более четкие определения отчетного периода
составления такой отчетности. При этом исключены такие наименования, как
«месячная» и «квартальная промежуточная отчетность», так как в
действительности вся отчетность составляется нарастающим итогом. Отчетным
периодом для промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности является
период с 1 января по отчетную дату периода, за который эта отчетность
составляется, включительно. В Законе № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»
закреплены новые положения об особенностях составления бухгалтерской
(финансовой) отчетности при ликвидации и реорганизации юридического лица,
ведь порядок составления такой отчетности отличается от общего порядка. В
отношении даты и места представления отчетности в Законе № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» сказано следующее:
– обязанные составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность
экономические субъекты, за исключением организаций государственного
сектора и Банка России, представляют по одному обязательному экземпляру
годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в орган государственной
статистики по месту государственной регистрации;
– обязательный экземпляр составленной годовой бухгалтерской
(финансовой) отчетности представляется не позднее трех месяцев после
окончания отчетного периода. Закон № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не
содержит требования, обязывающего организации представлять бухгалтерскую
(финансовую) отчетность другим органам исполнительной власти, кроме
органов государственной статистики. Означает ли это, что сдача бухгалтерской
отчетности в органы ФНС России теперь не обязательна? Ведь аналогичный
вывод можно сделать и из анализа сроков представления отчетности – в органы
государственной статистики представляется только годовая, но не
промежуточная отчетность.
17
В настоящее время Налоговый кодекс РФ обязывает организацию
подавать в налоговую инспекцию по месту ее нахождения бухгалтерскую
отчетность в соответствии с требованиями, установленными Федеральным
законом «О бухгалтерском учете». Согласно поправкам ст. 23 НК РФ,
организации должны будут представлять налоговикам только годовую
бухгалтерскую (финансовую) отчетность не позднее трех месяцев после
окончания отчетного года.
1.2. Техника формирования показателей бухгалтерского баланса
Баланс состоит из двух частей: актива и пассива. В активе баланса
отражаются основные средства, нематериальные активы, запасы, дебиторская
задолженность, денежные средства и т.д. В пассиве баланса отражается
информация о собственном капитале и обязательствах компании. Итоги по
активу и пассиву баланса должны сходиться
8
.
В on новой on форме on бухгалтерского on баланса on необходимо on отражать on значение on
показателей on на on даты, on с on которых on начинаются on и on которыми on заканчиваются on
отчетный on и on как on минимум on один on сравнительный on периоды. on
Для on составления on бухгалтерской on отчетности on отчетной on датой on считается on
последний on календарный on день on отчетного on периода. on При on составлении on
бухгалтерской on отчетности on за on отчетный on год on отчетным on годом on является on
календарный on год on с on 1 on января on по on 31 on декабря on включительно. on on Первым on отчетным on
годом on для on вновь on созданных on организаций on считается on период on с on даты on их on
государственной on регистрации on по on 31 on декабря on соответствующего on года, on а on для on
организаций, on созданных on после on 1 on октября, on - on по on 31 on декабря on следующего on года.
9
Стоимость on имущества on и on источников on его on формирования on отражайте on в on
тысячах on рублей on (без on десятичных on знаков). on При on значительных on объемах on активов on и on
пассивов on строки on баланса on можно on заполнить on в on миллионах on рублей.
8
Глушков И.Е. Бухгалтерский учёт на современном предприятии. Эффективное пособие по бухгалтерскому
учёту – М.: «КНОРУС», Новосибирск, «ЭКОР», 2011. - 797 с.
9
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету
"Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)" // Консультант Плюс.
18
Существенные показатели баланса должны быть отражены обособленно.
Показатель является существенным, если без сведений о нем нельзя правильно
оценить финансовое положение организации (абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99).
Существенность того или иного показателя организация определяет
самостоятельно. Структуру существенных данных организация тоже
определяет самостоятельно.
Решение организацией вопроса, является ли показатель существенным,
зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств
возникновения. Иначе говоря, существенность при формировании
бухгалтерской отчетности определяется совокупностью качественных и
количественных факторов. Об этом сказано в письме Минфина России от 24
января 2011 г. № 07-02-18/01
10
.
Раскрывать существенные показатели можно в зависимости от характера
того или иного показателя непосредственно в основных отчетных формах
(баланс, отчет об изменениях капитала; отчет о движении денежных средств)
либо в пояснениях к ним.
Рассмотрим подробно порядок формирования показателей
бухгалтерского баланса в соответствии с новыми требованиями составления
бухгалтерской отчетности. В активе баланса отражается стоимость имущества
организации в разбивке по его составу и направлениям размещения.
Заполняя баланс, организации принимают следующие правила:
основные средства, нематериальные активы, доходные вложения в
материальные ценности отражаются в балансе по остаточной стоимости;
стоимость остатков товаров и прочих материально-
производственных запасов отражается в активе баланса за вычетом суммы
резерва под снижение стоимости материальных ценностей (если вследствие
проведенной инвентаризации возникла необходимость создать такой резерв);
когда организация после проведения инвентаризации расчетов с
10
Письмо Минфина РФ от 24.01.2011 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям,
индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций
за 2010 год" // Финансовая газета, N 5, 03.02.2011.
19
покупателями и заказчиками создала резерв по сомнительным долгам, остаток
дебиторской задолженности отражается в активе баланса за вычетом суммы
этого резерва.
Рассмотрим подробно каждую статью этих разделов баланса.
В разделе I «Внеоборотные активы» баланса отражается информация об
активах организации, которые используются для извлечения прибыли в течение
длительного времени. Это нематериальные активы, основные средства,
доходные вложения в материальные ценности, финансовые вложения,
отложенные налоговые активы и прочие внеоборотные активы организации.
Формирование раздела I «Внеобротные активы» представлено в
Приложении 2.
В разделе II «Оборотные активы» баланса приводятся сведения о
стоимости и составе оборотных активов организации на отчетную дату.
Оборотными признаются активы, которые сравнительно быстро переносят
свою стоимость на затраты.
К оборотным активам относится имущество, представленное в
Приложении 3.
Итоговая сумма активов организации – строка 1600 «Баланс» - сумма
всех активов организации - как внеоборотных, так и оборотных.
Особое on внимание on необходимо on уделить on проблемам, on касающимся on
изменения on в on структуре on актива on баланса. on В on отличие on от on прежней on формы on баланса on в on
его on новой on форме on отсутствует on отдельная on статья on «Незавершенное on строительство». on
В on профессиональной on литературе on встречаются on предложения on показывать on
соответствующие on данные on в on составе on «Прочих on внеоборотных on активов». on В on связи on с on
этим on следует on отметить, on что on одним on из on основных on мотивов on разработки on новых on
форм on отчетности on было on приведение on форм on отчетности on в on соответствие on с on ПБУ on 4/99. on
Согласно on п. on 20 on ПБУ on 4/99 on «Незавершенное on строительство» on является on статьей, on
входящей on в on группу on статей on «Основные on средства», on чему on прямо on противоречит on
включение on данных on о on незавершенном on строительства on в on состав on «Прочих on
внеоборотных on активов». on Кроме on того, on отражение on незавершенного on строительства on
20
не on в on соответствии on с on п. on 20 on ПБУ on 4/99 on чревато on налоговыми on санкциями, on а on при on
определенных on условиях on - on и on административными. on Также on согласно on сложившейся on
практике on составления on финансовой on отчетности on в on соответствии on с on МСФО on и on US on
GAAP on данные on о on капитальных on вложениях, on связанных on с on приобретением on
(созданием) on объектов on основных on средств, on отражаются on по on строке on «Основные on
средства». on Причем on данные on о on незавершенном on строительстве on целесообразно on
всегда, on независимо on от on степени on их on существенности, on приводить on в on составе on группы on
статей on «Основные on средства» on отдельной on статьей on «в on том on числе» on - on для on
минимизации on риска on споров on с on налоговыми on органами on по on налогу on на on имущество.
В составе запасов бухгалтерского баланса с 2011 г. отсутствует
специальная строка для специфического вида капитализированных затрат,
таких как расходы будущих периодов. Краткосрочные расходы будущих
периодов могут отражаться в составе оборотных активов по строке 1260
«Прочие оборотные активы».
С 2013 г. из новой формы бухгалтерского баланса исключена
информация об остатках по отдельным видам запасов. Новая форма
бухгалтерского баланса не содержит представляемых в прежней форме данных
об остатках дебиторской задолженности со сроком погашения более 12 мес. и в
течение 12 мес. с выделением из общей суммы долгосрочной и краткосрочной
задолженности, в том числе долгов покупателей и заказчиков. Эти сведения и
другие дополнительные данные о запасах отражаются в пояснениях к
бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях.
В разделе III «Капитал и резервы» баланса отражается величина
собственного капитала организации. Это уставный, добавочный и резервный
капитал, нераспределенная прибыль и прочие капитализируемые резервы
(Приложение 4).
В разделе IV «Долгосрочные обязательства» отражаются суммы займов,
кредитов и т.п., полученных организацией на срок более года и не погашенных
на отчетную дату. Здесь отражается также величина отложенных налоговых
обязательств организации и оценочных обязательств. Все остальные суммы
21
долгосрочной кредиторской задолженности отражаются в отдельной строке.
Организация может добавить в раздел IV расшифровочные строки, если
считает необходимым выделить еще какие-либо показатели. Например, в
дополнительной строке можно показать сумму долгосрочной кредиторской
задолженности перед дочерними организациями или перед учредителями.
К прочим обязательствам организации относятся те, срок погашения
которых превышает 12 месяцев.
Порядок формирования статей данного раздела представлен в
Приложении 5.
В on разделе on V on «Краткосрочные on обязательства» on баланса on отражаются on суммы on
кредиторской on задолженности, on срок on погашения on которой on по on условиям on договора on
не on превышает on 12 on месяцев. on В on этом on разделе on отражаются on суммы on краткосрочной on
кредиторской on задолженности on организации on перед on поставщиками on (за on
поставленные on товары, on выполненные on работы on и on оказанные on для on организации on
услуги), on покупателями on (по on полученным on от on них on авансам), on учредителями on и on
работниками, on перед on бюджетом on и on внебюджетными on фондами, on заимодавцами on и on
прочими on кредиторами. on Доходы on будущих on периодов on – on это on остатки on сумм on доходов, on
полученных on в on предыдущих on или on текущем on отчетных on периодах, on но on относящихся on к on
будущим on отчетным on периодам. on В on составе on доходов on будущих on периодов on
отражаются on следующие on суммы: on суммы on бюджетных on средств on на on финансирование on
капитальных on расходов; on суммы on бюджетных on средств on на on финансирование on текущих on
расходов on - on в on периоды on признания on расходов, on на on финансирование on которых on они on
предоставлены; on разница on между on общей on суммой on лизинговых on платежей on согласно on
договору on лизинга on и on стоимостью on лизингового on имущества. Сальдо on кредитовое on
по on счету on 98 on «Доходы on будущих on периодов» on плюс on Сальдо on кредитовое on по on счету on 86 on
«Целевое on финансирование» on (в on части on целевого on бюджетного on финансирования, on
грантов, on технической on помощи on и on т.п.). Формирование статей раздела V
«Краткосрочные обязательства» показано в Приложении 6.
Итоговая сумма пассивов организации - строка 1700 «Баланс» - сумма
всех пассивов - капиталов и резервов, долгосрочных и краткосрочных
22
обязательств организации.
Таким образом, в новой форме бухгалтерского баланса стал более
компактным, в нем не представлены сведения о резервах, образованных в
соответствии с законодательством и в соответствии с учредительными
документами организации. В новой форме бухгалтерского баланса не
представлена справка о наличии ценностей на забалансовых счетах. Очевидно,
составители форм отчетности посчитали, что эта информация не представляет
интереса для внешних пользователей, поскольку носит в ряде случаев
технический характер. К тому же представляющие интерес для внешних
пользователей сведения о стоимости, переданных в аренду и полученных в
аренду основных средств показаны в пояснениях к бухгалтерскому балансу и
отчету о финансовых результатах. Таким образом, несмотря на существенное
сокращение содержания новой формы бухгалтерского баланса, интересы
пользователей бухгалтерской отчетности не ущемлены, так как в пояснениях к
бухгалтерскому балансу представлен значительный объем новой отчетной
информации, существенно расширяющей информационные возможности
бухгалтерской отчетности и позволяющей ее пользователям глубоко
проанализировать и объективно оценить имущественное и финансовое
положение организации.
1.3. Порядок представления бухгалтерского баланса
Правомерность деятельности предприятия обосновывается
законодательством страны, в котором оно зарегистрировано. Правовой основой
управления финансово-экономической деятельностью предприятия является, в
первую очередь, законодательство о бухгалтерском и налоговом учете.
Правовая база финансов предприятий очень широка. Она включает:
Гражданский кодекс, Налоговый кодекс, Бюджетный кодекс.
Начиная с 2013 года все экономические субъекты, поименованные в
статье 2 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском
23
учете» (далее – Закон № 402-ФЗ), обязаны обеспечить ведение бухгалтерского
учета в соответствии с указанным законом.
Исключение on из on этого on правила on составляют on индивидуальные on
предприниматели, on адвокаты on и on нотариусы on (а on также on другие on лица, on занимающиеся on
частной on практикой), on структурные on подразделения on организаций on иностранных on
государств. on Они on могут on не on вести on бухучет on при on условии, on что on учет on доходов on или on
доходов on и on расходов on и on (или) on иных on объектов on налогообложения on ведется on ими on в on
соответствии on с on законодательством on РФ on о on налогах on и on сборах on (ч. on 2 on ст. on 6 on Закона on № on
402-ФЗ). on Кроме on того, on отдельный on раздел on этой on же on нормы on устанавливает on право on
применять on упрощенные on способы on ведения on бухгалтерского on учета on для on
организаций, on получивших on статус on участников on проекта on «Сколково», on причем on без on
ограничения on по on сумме on выручки. on На on этом on исключения on заканчиваются. on Для on
компаний, on перешедших on на on упрощенную on систему on налогообложения, on Закон on № on
402-ФЗ«О on бухгалтерском on учете», on в on отличие on от on прежнего, on освобождения on от on
обязанности on ведения on бухучета on и on составления on отчетности on не on предусматривает.
Расширенная по сравнению с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г.
№ 129-ФЗ сфера действия нового закона также распространяется:
– на бюджетные организации – в части учета активов и обязательств РФ,
субъектов РФ и муниципальных образований, а также учета операций,
изменяющих указанные активы и обязательства;
– в отношении доверительных управляющих – по тем операциям,
которые связаны с имуществом, переданным им в доверительное управление;
– на участников договора простого товарищества юридических лиц, на
которых возлагается учет общего имущества товарищей;
– на участников процесса выполнения соглашения о разделе продукции.
Положения Закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не применяются
при создании информации, необходимой для составления экономическим
субъектом отчетности для иных целей (внутренних, для представления в
кредитную организацию в соответствии с ее требованиями и тому подобное).
При форми ровании показателей финансовой отчетности необходимо
24
руководствоваться:
- on Федеральным on законом on от on 21.11.96 on № on 402-ФЗ on «О on бухгалтерском on учете»;
- on Положени ем on по on бухгалтерскому on учету on «Бухгалтерская on отчетность on
организации» on (ПБУ on 4/99), on утвержденным on приказом on Министерства on финансов on
Российской on Федерации on от on 06.07.99 on № on 43н on (ред. on от on 08.11.2010);
- on Планом on счетов on бухгалтерского on учета on финансово-хо зяйственной on
деятельности on предприятий on и on инструкцией on по on его on применению, on утвержденными on
приказом on Минфина on России on о т on 31.10.2000 on № on 94н on (ред. on от on 08.11.2010).
В on старом on Законе on отсутствовало on описание on требований, on предъявляемых on к on
бухгалтерской on отчетности. on Эти on требования on содержатся on в on ПБУ on 4/99 on
«Бухгалтерская on отчетность on организации».
Согласно on Приказа on Минфина on РФ on от on 06.07.1999 on № on 43н on (ред. on от on 08.11.2010) on
«Об on утверждении on Положения on по on бухгалтерскому on учету on «Бухгалтерская on
отчетность on организации» on (ПБУ on 4/99)» on - on бухгалтерская on отчетность on - on единая on
система on данных on об on имущественном on и on финансовом on положении on организации on и on о on
результатах on ее on хозяйственной on деятельности, on составляемая on на on основе on данных on
бухгалтерского on учета on по on установленным on формам
11
.
Требования к бухгалтерской отчетности, указанные в новом ФЗ,
соответствуют ПБУ 4/99 и не содержат принципиально новых моментов.
В описании состава бухгалтерской отчетности, «отчет о прибылях и
убытках» (129-ФЗ) заменен на «отчет о финансовых результатах» (402-ФЗ).
В новом ФЗ отсутствует прямое описание случаев, когда проведение
инвентаризации обязательно. Но, при этом, в соответствии с п.38 ПБУ 4/99,
статьи бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны
подтверждаться результатами инвентаризации активов и обязательств.
А также, в главе «Общие требования к бухучету» нового ФЗ появились
такие статьи, касающиеся бухгалтерской отчетности, составляемой в особом
порядке:
11
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету
"Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99)" // Консультант Плюс.