19
67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
11
были утверждены
новые формы бухгалтерской отчетности, в том числе и бухгалтерского баланса.
Измененная форма баланса стала компактнее практически в два раза, за
счет избавления от необязательных и громоздких расшифровок статей.
Также к важным изменениям необходимо отнести, появление в разделе
«Внеоборотные активы» показателя «Отложенные налоговые активы», а в
разделе «Долгосрочные обязательства» показателя «Отложенные налоговые
обязательства». Вместе с тем, в новую форму был введен новый показатель,
который стал именоваться «Нематериальные активы, полученные в
пользование».
В 2010 г. в Министерстве юстиции Российской Федерации был
зарегистрирован приказ Минфина РФ № 66н «О формах бухгалтерской
отчетности организации», утвердивший новую форму бухгалтерского баланса.
Приказ получил законную силу применительно к годовой отчетности за 2011 г.
За период с 1996 года по 2015 год форма баланса менялась четыре раза.
Эти формы имели рекомендательный характер, т.е. организации могли
самостоятельно принимать решение какие формы использовать
рекомендованные Минфином или же собственные
12
.
В заключение хотелось бы отметить, что бухгалтерский баланс в течение
своего становления и развития имел тенденцию к сжатию и более компактному
своему изложению. Вместе с тем, хотелось бы отметить, что, несмотря на
постепенный переход отечественной системы бухгалтерского учета на
международные стандарты финансовой отчетности, полного соответствия этих
двух форм в ближайшем будущем не ожидается.
11
О формах бухгалтерской отчетности организаций: Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н (ред. от
06.03.2018) // СПС «КонсультантПлюс»: [Электронный ресурс]
12
Негрий А.А. История развития бухгалтерского баланса в России / А.А. Негрий // В сборнике: Учетно-
аналитическое обеспечение стратегии устойчивого развития предприятия // Материалы международной
научно-практической конференции. Под редакцией Р.А. Абдуллаева. - 2017. – С. 200.
20
1.2. Понятие и нормативно-правовое регулирование бухгалтерского
баланса, методика и техника его составления
Балансом (франц. balance – весы) называют систему показателей, которые
сгруппированы в качестве двусторонней таблицы в сводную ведомость,
отражающую наличие общехозяйственных средств и источников их
формирования в денежной оценке на определенную дату. Баланс –
наиважнейшая категория учета в области бухгалтерии. Именно эта отчетная
форма, как ни одна другая, зарождает бесконечные споры между учеными,
занимающимися данной темой.
На сегодняшний день существует множество терминов «баланс», но
каждый из авторов термина понимал его по-своему.
Так, например, Н.А.Блатов охарактеризовал его как «сжатое, логически
построенное, основанное на счетных записях, выверенных путем
инвентаризации и проверки расчетов, изображение имущественного состояния
хозяйства на определенный момент времени, в виде двусторонней таблицы»
13
.
Что касается Г.А. Бахчиссарайцева, то он был убежден, что «баланс
представляет собой финансовую модель обособленного имущества. Согласно
данной модели помимо реально существующего имущества, которое
сгруппировано по статьям, также присутствуют и абстрактные источники
формирования имущества, такие как: финансовый результат, кредиторская и
дебиторская задолженность, уставные взносы и т.д.»
14
.
Другой ученый, А.П. Рудановский под балансом понимал не таблицу, а
«определенные свойства, которые присущи хозяйствующему субъекту,
независимо от того, отражаются они счетоводством или нет»
15
.
Бухгалтерский баланс есть способ обобщения и экономической
13
Седов Ю.И. Бухгалтерский учет и аудит: Учебное пособие / Ю.И. Седов, М.Ф. Сафронова, Г.Н. Ясмененко и
др. - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2016. С. 108
14
Седов Ю.И. История бухгалтерского учета: Учебное пособие / Ю.И. Седов, М.С. Рябницкая. - М.: НИЦ
ИНФРА-М, 2016. С. 88
15
Там же. С. 90
21
группировки информации о хозяйственных средствах предприятия и
источниках их образования на определенную дату в денежном выражении.
Суть баланса выражается в зависимости от его предназначения
16
:
- баланс является частью метода бухгалтерского и налогового учета;
- бухгалтерский баланс − одна из форм периодической и годовой
отчётности.
Если рассматривать баланс как форму отчетности, то баланс – это
таблица, в которой указывается одна и та же сумма денежных средств,
находящаяся во владении фирмы по составу средств и по источникам их
финансирования.
В соответствии с ПБУ 4/99 «бухгалтерский баланс должен
характеризовать финансовое положение организации на отчетную дату»
17
.
По мнению О.И. Алферовой «баланс по содержанию емкий и отличается
многогранностью, поэтому в составе отчетности организации бухгалтерский
баланс играет роль своеобразного стержня, вокруг него происходит
группировка представленных в понятной форме данные о деятельности
хозяйствующего субъекта за отчетный период»
18
.
Составление бухгалтерского баланса регламентируется рядом
нормативных документов. В их число входят: Федеральный закон от 6 декабря
2011 г № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»
19
, Положение о бухгалтерском учете
4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
20
и Приказ Минфина России от 2
16
Найда К.И. Методический инструментарий исследования анализа бухгалтерского баланса / К.И. Найда //
Синергия Наук. - 2018. - № 24. - С. 107
17
Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99):
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) // СПС «КонсультантПлюс»:
[Электронный ресурс]
18
Алферова О.И. Бухгалтерский баланс основная форма бухгалтерской отчетности / О.И. Алферова // В
сборнике: Экономика, управление и право: инновационное решение проблем / сборник статей XII
Международной научно-практической конференции : в 2 ч. - 2018. - С. 65-67
19
О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 28.11.2018) // СПС
«КонсультантПлюс»: [Электронный ресурс]
20
Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99):
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) // СПС «КонсультантПлюс»:
[Электронный ресурс]
22
июля 2010 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
21
.
Форма бухгалтерского баланса утверждается Министерством финансов
Российской Федерации.
Так, «на сегодняшний день в России применяется общая форма и
упрощенная форма бухгалтерского баланса»
22
.
Годовой баланс составляется на 31 декабря отчетного года, в
соответствии с Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах
бухгалтерской отчетности организаций» по форме ОКУД 0710001.
Графически бухгалтерский баланс представляет собой двухстороннюю
таблицу: левая – актив, правая – пассив.
В левой части отражаются хозяйственные средства организации по
составу и размещению, а в правой – указаны собственные и заемные источники
формирования имущества организации. При этом итог актива должен быть
равен итогу пассива.
В актив баланса включаются статьи, представляющие собой элементы
хозяйственного оборота, сгруппированные по степени их ликвидности.
Некоторые авторы отмечают, что «ликвидность актива определяется
возможным сроком смены формы актива на денежную. Чем выше ликвидность,
тем меньше требуется времени для обращения актива в денежные средства»
23
.
Пассив баланса «показывает, во-первых, какая величина собственного
капитала вложена в хозяйственную деятельность организации и, во-вторых, кто
и в какой форме участвовал в создании имущественной массы»
24
.
Таким образом, статьи пассива подразделяются на обязательства перед
собственниками и третьими лицами - кредиторами, банками и т.д.
Такая группировка обязательств определяется срочностью их погашения.
21
О формах бухгалтерской отчетности организаций: Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н (ред. от
06.03.2018) // СПС «КонсультантПлюс»: [Электронный ресурс]
22
Кузьмина Д. П. Бухгалтерский баланс как форма годовой бухгалтерской отчетности / Д.П. Кузьмина //
Молодой ученый. - 2016. - №20. - С. 336.
23
Чернова Ю.В. Современные подходы к оценке статей бухгалтерского баланса / Ю.В. Чернова, Т.А.
Баймишева, И.С. Курмаева // В сборнике: Актуальные вопросы экономики и агробизнеса сборник статей IX
Международной научно-практической конференции. - 2018. - С. 444
24
Там же.
23
При этом, «если обязательства перед собственниками не подлежат погашению
в период деятельности организации, то обязательства перед третьими лицами
имеют конкретные сроки погашения».
Величину итогов актива и пассива баланса принято называть валютой
баланса.
В актив баланса включены два раздела:
- раздел I «Внеоборотные активы» содержит данные о нематериальных
активах, движимом и недвижимом имуществе;
- раздел II «Оборотные активы» содержит сведения об активах, которые
используются (расходуются) в процессе повседневной хозяйственной
деятельности.
В пассив баланса включены три раздела:
- раздел III «Капитал и резервы» отражает информацию о собственном
капитале организации, о непокрытых убытках и потерях на конец отчетного
периода;
- раздел IV «Долгосрочные обязательства» указаны все средства, которые
получены от юридических и физических лиц, подлежащие со временем
возврату;
- раздел V «Краткосрочные обязательства» содержит информацию о
задолженности по полученным краткосрочным кредитам банков и займам и
текущей кредиторской задолженности, а также прочих краткосрочных
обязательствах.
В активе баланса разделы расположены по возрастанию ликвидности, а в
пассиве – по степени закрепления источников.
Техника составления бухгалтерского баланса включает такие этапы, как:
- ежегодная инвентаризация перед составлением годового бухгалтерского
баланса;
- формирование оборотных ведомостей или Главной книги;
- изучение особенностей формирования показателей баланса;
24
- формирование статей бухгалтерского баланса.
При заполнении бухгалтерского баланса применяются такие методы
оценки его статей, как:
- в нетто-оценке объекта;
- в развернутом виде;
- в зависимости от сроков погашения обязательств по объекту учета;
- в сумме остатков но однородным объектам учета;
- в виде единичного показателя в силу его важности и информативности
для отдельных групп пользователей отчетности.
Основные правила оценки статей бухгалтерской отчетности
представлены в положениях по бухгалтерскому учету. Имущество,
обязательства и иные факты хозяйственной деятельности для отражения в
бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном
выражении.
Правила оценки статей бухгалтерской отчетности сводятся к следующему.
1. Незавершенные капитальные вложения показываются в бухгалтерском
балансе по фактически произведенным застройщиком затратам.
2. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических
затрат для инвестора, которые составляют их первоначальную стоимость.
В соответствии с ПБУ19/02 «Учет финансовых вложений» «финансовые
вложения, по которым можно установить текущую рыночную стоимость,
отражаются в бухгалтерской отчетности на конец года по текущей рыночной
стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату»
25
.
Финансовые вложения, по которым текущая рыночная стоимость не
определяется, указываются в бухгалтерской отчетности по первоначальной
стоимости. Организация может создавать резерв под обесценение финансовых
вложений, по которым текущая рыночная стоимость не может быть
установлена. Такие финансовые вложения показываются в отчетности за
25
Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02: Приказ
Минфина России от 10.12.2002 N 126н (ред. от 06.04.2015) // СПС «КонсультантПлюс»: [Электронный ресурс]
25
минусом созданного резерва (в нетто-оценке).
«По долговым ценным бумагам, по которым текущая рыночная
стоимость не определяется, разрешается разницу между первоначальной
стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения
равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на
финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов
у некоммерческой организации»
26
.
3. Амортизируемое имущество отражается в бухгалтерском балансе по
остаточной стоимости.
4. Материально-производственные запасы и другие материальные
ресурсы приводятся в бухгалтерском балансе по фактической себестоимости их
приобретения или изготовления. Готовая продукция может показываться в
балансе также по нормативной (плановой) производственной себестоимости
или по прямым статьям затрат (сокращенная себестоимость).
Материально-производственные запасы, которые морально устарели или
потеряли свое первоначальное качество, либо по ним снизилась текущая
рыночная стоимость, представляются в балансе на конец отчетного года по
цене возможной реализации, то есть за минусом резерва под снижение
стоимости материальных ценностей (в нетто-оценке).
5. Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, указываются
в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения.
6. «Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги
отражаются в балансе по фактической (или нормативной) полной се-
бестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты
по сбыту продукции, работ, услуг, возмещаемые договорной (контрактной)
ценой».
7. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве
26
Чернова Ю.В. Современные подходы к оценке статей бухгалтерского баланса / Ю.В. Чернова, Т.А.
Баймишева, И.С. Курмаева // В сборнике: Актуальные вопросы экономики и агробизнеса сборник статей IX
Международной научно-практической конференции. - 2018. - С. 445
26
может показываться в балансе:
- по фактической или нормативной (плановой) производственной
себестоимости;
- по прямым статьям затрат;
- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
При единичном производстве продукции оно приводится в балансе по
фактически произведенным затратам.
8. Расходы будущих периодов оцениваются по фактически про-
изведенным затратам и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом
организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и т.д.) в
течение периода, к которому они относятся.
9. Уставный капитал представляется «в балансе в сумме, зареги-
стрированной в учредительных документах как совокупность вкладов (долей,
акций, паевых взносов) учредителей (участников) организации. Уставный
(складочный) капитал и фактическая задолженность учредителей по вкладам в
уставный капитал отражаются в бухгалтерском балансе отдельно»
27
.
10. Обязательства (дебиторская и кредиторская задолженность)
суммируются в балансе в размере, вытекающем из договоров, отгрузочных и
расчетных документов. Если договором предусмотрено начисление процентов,
пеней, то задолженность показывается вместе с ними.
По дебиторской задолженности, получение которой сомнительно,
разрешается создавать резервы по сомнительным долгам. Сомнительным
долгом признается дебиторская задолженность, которая не погашена в сроки,
установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.
Такая задолженность отражается в балансе за вычетом созданного резерва (в
нетто-оценке).
11. Если организация создает резервы предстоящих расходов и платежей
27
Чернова Ю.В. Современные подходы к оценке статей бухгалтерского баланса / Ю.В. Чернова, Т.А.
Баймишева, И.С. Курмаева // В сборнике: Актуальные вопросы экономики и агробизнеса сборник статей IX
Международной научно-практической конференции. - 2018. - С. 446
27
(на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, по
итогам работы за год, на ремонт основных средств и т.д.), то в бухгалтерском
балансе они оцениваются исходя из фактически произведенных отчислений.
Основанием является смета предстоящих затрат, утвержденная руководителем.
12. Остатки валютных средств на валютных счетах, другие денежные
средства, краткосрочные ценные бумаги, дебиторская и кредиторская
задолженность в иностранных валютах приводятся в бухгалтерской отчетности
в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют в рубли
по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату.
13. Финансовый результат отражается в балансе как нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет и чистая прибыль отчетного года.
Показатели прибылей и убытков в балансе сальдируются.
Таким образом, с помощью рассмотренных методов оценки статей
баланса достигается, с одной стороны, упрощение структуры балансовых
показателей, а с другой стороны, выявляется реальная стоимость капитала и
имущества предприятия.
Бухгалтерский баланс занимает основное место в отчетности, по его
данным можно проанализировать и оценить финансовое положение
организации на дату его составления. Таким образом, значение бухгалтерского
баланса очень велико для предприятия.
1.3. Основы анализа бухгалтерского баланса
Для принятия оптимальных управленческих решений в области
производства, финансов, сбыта, инвестиций, руководство предприятия должно
располагать достоверной информацией по всем ключевым вопросам. Основным
источником информации об устойчивости финансового состояния предприятия
является бухгалтерская отчётность. Она в свою очередь является
информационной базой для финансового анализа. Финансовый анализ
28
проводится по-разному в зависимости от поставленной задачи.
Бухгалтерская (финансовая) отчетность предприятия – это совокупность
установленных форм отчетности, представленных по данным бухгалтерского
учета в целях предоставления внешним и внутренним пользователям
обобщенной информации о финансовом состоянии предприятия для принятия
этими пользователями управленческих решений
28
.
Она включает систему точных и сопоставимых сведений о реализованной
продукции, выполненных работах и оказанных услугах, произведенных
затратах на их производство, о размещении имущества и финансовом
состоянии предприятия, и конечных результатах его деятельности. Финансовая
отчетность предприятия выступает связующим звеном между самим
предприятием и внешней средой его функционирования.
Основная цель представления внешним пользователям финансовой
отчетности – получение предприятием на финансовых рынках дополнительных
финансовых ресурсов.
Следовательно, от качества финансовой отчетности зависит перспектива
развития и существование предприятия.
Анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций
«…необходим внутренним пользователям для контроля и принятия
управленческих решений внутри отдельно взятой организации, отрасли,
региона, внешним пользователям, к которым относятся вкладчики капитала,
поставщики, банки, а также налоговые органы, - в целях определения
прибыльности и платежеспособности организации»
29
.
Все факты хозяйственной деятельности, имеющие денежную оценку,
находят свое отражение в балансе.
28
Маккаева Р.С.А. Бухгалтерский баланс - основа анализа финансового состояния предприятия / Р.С.А.
Маккаева, Л.М. Гериханова, М.С. Барзукаева // В сборнике: Сборник избранных статей по материалам научных
конференций ГНИИ «Нацразвитие» Выпускающий редактор Ю.Ф. Эльзессер, Ответственный за выпуск Л.А.
Павлов. - СПб, 2018. - С. 80
29
Павлова Ю.В. Бухгалтерский баланс хозяйствующего субъекта как основа для финансово-экономического
анализа / Ю.В. Павлова, А.Н. Заблоцкая, Е.А. Бессонова // В сборнике: Актуальные проблемы бухгалтерского
учета, анализа и аудита Материалы X Всероссийской молодежной научно-практической конференции с
международным участием. Ответственный редактор Е.А. Бессонова. - 2018.- С. 163