15
балансы. Так как информация, содержащаяся в бухгалтерском балансе,
ориентирована на широкий круг пользователей, большое значение при его
составлении имеет требование нейтральности. Оно состоит в том, что при
формировании бухгалтерского баланса организация должна исключить
возможность одностороннего удовлетворения интересов одних групп
пользователей бухгалтерской отчетности в ущерб другим.
Требование последовательности представления состоит в том, что при
формировании бухгалтерского баланса организация должна придерживаться
принятых ею их содержания и формы последовательно от одного отчетного
периода к другому. Изменение принятых содержания и формы бухгалтерского
баланса допускается в исключительных случаях, например при изменении вида
деятельности. При этом каждое такое изменение должно быть обосновано.
Требование сопоставимости данных бухгалтерского баланса состоит в
том, что по каждому числовому показателю баланса данные приводятся за три
года. Это дает возможность сравнить данные отчетного с данными предыдущих
периодов и сделать соответствующие выводы.
Важную роль для обеспечения достоверности данных бухгалтерского
баланса предприятия выполняет соблюдение требования существенности.
Существенность показателей бухгалтерского баланса определяется не столько
их количественным выражением, сколько той ролью, которую играет наличие
определенной информации в оказании помощи заинтересованным
пользователям в оценке финансового состоянии организации. Показатель
считается существенным, если его отсутствие в балансе может повлиять на
экономические решения пользователей, принимаемые на основе отчетной
информации. При формировании показателей бухгалтерского баланса
организация сама определяет степень существенности того или иного
показателя в зависимости от его оценки, характера и конкретных обстоятельств
возникновения.
Таким образом, бухгалтерский баланс выполняет важную роль и имеет
большое значение в деятельности предприятия. Баланс является
16
информационным источником для различных пользователей вне зависимости
от того, являются ли они внутренними или внешними с прямым или косвенным
интересом. С помощью баланса строится финансовое планирование, на его
основе оцениваются коммерческие риски, определяются способности
руководителей предприятия сохранять и увеличивать имущество предприятия,
координировать его финансово – хозяйственную деятельность.
1.2. Содержание бухгалтерского баланса и правила оценки его статей
Баланс бухгалтерский — это табличный вариант отражения финансовых
показателей организации на определенную дату. По своему содержанию
бухгалтерский баланс представляет собой двустороннюю таблицу, в правой
части которой приводится информация об активах, а в левой части –
информация о пассивах организации (Приложение 3). Актив характеризует
состав и размещение капитала предприятия , пассив – источники образования
этих активов. Главным условием составления баланса является обеспечение
равенства между активами и пассивами.
Экономически однородный вид имущества в активе или источника в
пассиве называется статьей баланса. Укрупненное группирование статей
баланса называется разделами. Бухгалтерский баланс включает следующие
элементы:
1. Активы, отражающие то, чем владеет предприятие.
2. Собственный капитал (финансовые ресурсы), находящийся в
распоряжении предприятия.
3. Обязательства (задолженность), возникшие в результате приобретения,
образования активов, которые следует в дальнейшем возвратить по
назначению.
Статьи в бухгалтерском балансе предприятий Российской Федерации
расположены следующим образом. В активе – по степени возрастания
предполагаемой ликвидности, то есть легкости, с которой активы могут быть
17
обращены в наличные деньги. Сначала приведены показатели наиболее
тяжелых по ликвидности активов, а затем оборотные активы и наличные
денежные средства, являющиеся наиболее ликвидными активами. В пассиве
бухгалтерского баланса разделы и статьи расположены по степени погашения.
Сначала приводится информация о собственных средствах предприятия, а
затем об обязательствах с различным сроком погашения.
Актив баланса разделен на два раздела в зависимости от времени
использования активов в деятельности организации:
- I раздел «Внеоборотные активы» - данные активы используют более 12
месяцев;
- II раздел «Оборотные активы» - данный раздел содержит данные по
показателям, которые в течение ближайших 12 месяцев будут в существенной
степени изменены.
При выделении разделов в пассиве баланса, помимо временного
фактора, играет роль принадлежность средств, за счет которых формируется
актив баланса (собственный капитал или привлеченные средства). С учетом
двух этих факторов пассив сформирован из трех разделов:
- III раздел «Капитал и резервы» - это раздел, где собственные средства
организации разделены на практически постоянную часть (уставный капитал) и
переменную, зависящую как от принятой учетной политики (переоценка,
резервный капитал), так и от ежемесячно меняющегося финансового результата
деятельности;
- IV раздел «Долгосрочные обязательства» включает заемные средства и
другие обязательства, которые будут существовать в течение более 12 месяцев
после даты составления отчетности;
- V раздел «Краткосрочные обязательства» включает в себя
кредиторская задолженность, значительные изменения в которой произойдут в
течение ближайших 12 месяцев, а также краткосрочные заемные средства и
прочие краткосрочные обязательства.
9
9
Захаров И.В., Калачева О.Н. Бухгалтерский учет и анализ: Учебник. - М.: Юрайт, 2015. с. 17
18
Разделы баланса детализируются путем их разбивки на статьи.
Рекомендованную детализацию по статьям содержит бланк бухгалтерского
баланса, утвержденный приказом Минфина России от 2 июля 2010 года № 66н
(далее — Приказ № 66н).
10
При составлении баланса организация может использовать
рекомендованную Минфином России детализацию по статьям. При этом у нее
есть право использовать собственную разработку этой разбивки, если она
считает, что это приведет к большей достоверности отчетности. Кроме того,
при отсутствии данных для заполнения соответствующих статей организация
вправе исключить такие статьи из составляемого ею бухгалтерского баланса.
Статьи бухгалтерского баланса оцениваются в денежном выражении.
Правила оценки статей баланса установлены положениями по бухгалтерскому
учету и бухгалтерской отчетности.
При составлении баланса используются следующие методы оценки:
1. Основные средства и нематериальные активы в балансе отражаются
по остаточной стоимости. Данная стоимость определяется как первоначальная
стоимость за минусом амортизации.
2. Товары отражаются по покупной стоимости (по фактической
себестоимости приобретения).
3. Сырье и основные материалы, топливо, запасные части и другие
материальные ценности отражаются по фактической себестоимости.
4. Готовая продукция отражается по фактической себестоимости, либо
по нормативной производственной себестоимости, либо по прямым статьям
затрат (без счета 26 «Общехозяйственные расходы»).
5. Отгруженные товары отражаются по фактической себестоимости,
либо по нормативной производственной себестоимости, либо по прямым
статьям затрат (счет 45 «Товары отгруженные»).
6. Материальные ценности, на которые цена в течение года снизилась
10
Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н (ред. от 06.04.2015) «О формах бухгалтерской отчетности
организаций» (Зарегистрировано в Минюсте России 02.08.2010 № 18023)
19
либо которые морально устарели или частично потеряли свои первоначальные
качества, отражаются по цене их возможной реализации, если эта цена ниже
первоначальной стоимости заготовления. Для этого организация создает резерв
под снижение стоимости материальных ценностей. В балансе такие
материальные ценности показываются за минусом суммы резерва.
7. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве
может отражаться либо по нормативной себестоимости, либо по прямым
статьям затрат, либо по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов; при
единичном производстве — по фактически произведенным затратам.
8. Размер уставного капитала отражается по величине,
зарегистрированной в учредительных документах.
9. Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в
своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских
записей и признаваемых ею правильными.
10. Отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с
банками и бюджетом должны быть согласованы и тождественны.
11. По полученным займам и кредитам задолженность отражается с
учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.
12. Остатки валютных средств на валютных счетах, ценные бумаги,
дебиторская и кредиторская задолженности в иностранной валюте отражаются
в бухгалтерской отчетности в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на
отчетную дату.
13. Финансовый результат отражается как нераспределенная прибыль
или непокрытый убыток отчетного периода.
14. Финансовые вложения отражаются как:
- ценные бумаги, которые котируются, — по рыночной текущей
стоимости на конец отчетного периода;
- не котируемые ценные бумаги — по стоимости их приобретения; если
данные бумаги обесцениваются, то они отражаются за минусом резерва под
обесценение ценных бумаг (счет 58 «Финансовые вложения» минус счет 59
20
«Резервы под обесценение финансовых вложений»);
- выданные займы, купленная дебиторская задолженность (договор
цессии) — по фактической стоимости.
11
Таким образом, для внесения данных в форму баланса проводится
работа по оценке статей баланса, заполняются все используемые строки и
подводятся итоги по каждому разделу и отдельно по всем активам и по всем
пассивам. Стоит подчеркнуть, что правильно сформированный баланс
удовлетворяет основному требованию о равенстве активов и пассивов, т.е. итог
по активам должен быть равен итогу по пассивам.
1.3. Приемы и способы анализа бухгалтерского баланса
Бухгалтерский баланс обладает большими аналитическими
возможностями. Как выше было отмечено, бухгалтерский баланс используется
для оценки финансового состояния предприятия. Анализ бухгалтерского
баланса имеет практическое значение, если он основан на достоверной
информации. Чтобы избежать ее искажений (случайных или намеренных), в
организации должна работать система внутреннего контроля (ст. 19 закона от
06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»)
12
. А для внешнего
подтверждения достоверности баланса используется аудиторская проверка (п. 3
закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»). Для
проведения анализа бухгалтерского баланса в практике финансового анализа
применяются определенные приемы и способы анализа.
13
Одним из основных приемов анализа бухгалтерского баланса является
чтение баланса. Данный прием является начальным этапом анализа, в ходе
которого пользователь предварительно знакомится с предприятием. Чтение
баланса обычно начинают с исследования изменения валюты баланса за
11
Фельдман И.А. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: Юрайт, 2014. с. 77
12
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г № 402-ФЗ (ред. От 31.12.2017). [электронный
ресурс]. - доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
13
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 31.12.2017).
[электронный ресурс]. - доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
21
анализируемый период путем сравнения итогов баланса на начало и конец
периода. Одновременно анализ абсолютных показателей – это изучение
данных, представленных в отчете: состав имущества, размер финансовых
вложений, источники формирования собственного капитала, структура заемных
средств, размер прибыли и др. Информация, полученная в ходе
предварительного чтения, дает общее представление о финансовом состоянии
предприятия, однако для принятия управленческих решений ее недостаточно.
Одним из основных методов анализа бухгалтерского баланса является
горизонтальный (динамический) анализ. Он используется для определения
абсолютных и относительных отклонений (выявленные изменения величин и
их темпы за ряд лет дают возможность прогнозирования их значений). При
горизонтальном (временном) анализе абсолютные показатели дополняются
относительными, как правило, темпами роста или снижения. На основе
горизонтального анализа дается оценка изменений основных показателей
бухгалтерской (финансовой) отчетности. Чаще всего горизонтальный анализ
применяется при изучении баланса. Недостатком метода является
несопоставимость данных в условиях инфляции. Устранить этот недостаток
можно путем пересчета данных;
Метод вертикального (структурного) анализа позволяет изучать
структуру финансовых показателей и давать оценку их изменений, позволяет
проводить сравнительный анализ с учетом отраслевой специфики и сглаживать
негативное влияние инфляционных процессов. Вертикальный анализ дает
представление о структуре итоговых финансовых показателей с выявлением
влияния каждой позиции на результат. Данный метод финансового анализа
применяется для изучения структуры баланса путем расчета удельного веса
отдельных статей баланса в общем итоге или в разрезе основных групп статей.
Важным моментом вертикального анализа является представление структуры
показателей в динамике, что позволяет отслеживать и прогнозировать
структурные изменения в составе активов и пассивов баланса. Использование
относительных показателей сглаживает инфляционные процессы. На практике
22
аналитикам следует объединять горизонтальный и вертикальный анализ
(структурно-динамический);
Одним из способов анализа бухгалтерского баланса также является
трендовый анализ. Он позволяет исследовать динамические ряды с
определением тренда, с помощью которого формируют возможные значения
показателей, следовательно, ведется анализ тенденций развития, т.е.
перспективный анализ. Тренд – основная тенденция показателя. Прогноз на
основании трендовых моделей содержит два элемента: точечный прогноз –
единственное значение прогнозируемого показателя; интервальный прогноз –
на базе расчета доверительного интервала, в котором с определенной
вероятностью можно ожидать появление фактического значения
прогнозируемого показателя. Трендовый анализ является разновидностью
горизонтального анализа, он используется в тех случаях, когда сравнение
показателей производится более чем за три года. При этом долгосрочные
сравнения обычно проводятся с использованием индексов. Каждая позиция
отчетности сравнивается с рядом предыдущих периодов для определения
тренда. Расчет серии индексных чисел требует выбора базисного года для всех
показателей. Поскольку базисный год будет выступать основой для всех
сравнений, лучше всего выбрать год, который в смысле предпринимательских
условий является самым нормальным или типичным. При использовании
индексных чисел процентные изменения могут трактоваться только в
сравнении с базисным годом. Этот вид анализа носит характер перспективного
прогнозного анализа, используется в тех случаях, когда необходимо составить
прогноз по отдельным финансовым показателям или по финансовому
состоянию предприятия в целом;
Метод коэффициентного анализа используется для оценки
относительных показателей, рассчитываемых по данным бухгалтерского
баланса. С использованием данного метода выполняется расчет различных
финансовых коэффициентов на основе данных отчетности, их факторный
анализ с определением взаимосвязи и взаимозависимости различных, но
23
логически сопоставимых показателей.
Данный метод занимает особое место в анализе, являясь наиболее
эффективным, так как финансовые коэффициенты наиболее точно позволяют:
- определить слабые и сильные стороны деятельности предприятия;
- указать направления, требующие дальнейшего исследования;
- выявить основные направления динамики показателей;
- определить степень воздействия факторов на изменение
результативного показателя. Все это невозможно проследить, рассматривая
индивидуальные показатели отчетности с использованием методов
вертикального, горизонтального, трендового анализа. Вместе с тем
качественное значение их зависит от надежности и сопоставимости
показателей, участвующих в расчете. На числовое значение коэффициентов
оказывает влияние использование альтернативных методов учета.
Множественность коэффициентов, используемых в анализе, затрудняет
однозначную оценку финансового состояния;
Также в практике анализа бухгалтерского баланса применяется
сравнительный (пространственный) анализ. Это внутрихозяйственный и
межхозяйственный сравнительный анализ показателей предприятия с
показателями конкурентов и среднеотраслевыми. Преимуществом отраслевого
сравнительного анализа является то, что в результате его аналитик глубже
понимает содержание бизнеса и имеет возможность оценить его финансовые
позиции и экономический потенциал. Его цель заключается в выявлении
сходства и различий однородных объектов. С помощью сравнения
устанавливаются изменения в уровне экономических показателей, изучаются
тенденции и закономерности их развития, измеряется влияние отдельных
факторов, осуществляются расчеты для принятия решений, выявляются
резервы и перспективы развития;
Для оценки причин изменений в статьях бухгалтерского баланса, а
также значений коэффициентов, рассчитанных по данным бухгалтерского
баланса применяется метод факторного анализа. Данный метод обеспечивает
24
комплексное и системное изучение и измерение воздействия отдельных
факторов на результативный показатель с использованием детерминированных
или стохастических моделей анализа. Факторный анализ может быть прямым,
когда результативный показатель расчленяется на составные части, и
обратным, когда отдельные элементы соединяются в общий результативный
показатель.
Самыми распространенными приемами факторного анализа являются
метод абсолютных разниц и метод цепных подстановок.
При использовании метода абсолютных разниц величина влияния
факторов рассчитывается умножением абсолютного прироста значения
исследуемого показателя на базовую величину факторов, которые находятся
справа от него и на фактическую величину факторов, расположенных слева от
него в модели.
Суть метода цепных подстановок - последовательно устраняется
влияние каждого фактора на результирующий показатель. При этом в алгоритм
расчета показателя базисного уровня (плановый показатель или показатель
прошлых лет) последовательно вводится фактическое значение факторов.
Влияние каждого фактора на результативный показатель определяется как
разность между получившимся значением результативного показателя и
результативного показателя предыдущего расчета.
По итогам исследования, проведенного в данной главе работы, следует
отметить, что бухгалтерский баланс выступает одной из основных форм
бухгалтерской отчетности, которая имеет высокую степень информативности о
финансовом состоянии организации. В данной главе были раскрыто назначение
бухгалтерского баланса, его виды. Кроме того, достаточно подробно
представлена содержательная сторона бухгалтерского баланса, особенности
оценки статей баланса. Для получения аналитической информации о состоянии
организации используется набор приемов и способов анализа, среди которых
наибольшее применение имеют: чтение баланса, горизонтальный и
вертикальный анализ, трендовый анализ, факторный анализ.