13
К документам третьего уровня системы нормативного регулирования
бухгалтерского учета относятся методические рекомендации, методические
указания, инструкции и другие аналогичные документы, разрабатываемые и
утверждаемые Минфином России. ЦБ РФ и другими органами исполнительной
власти, которым федеральными законами предоставлено право регулирования
бухгалтерского учета. Нормативные документы этого уровня содержат
конкретные указания и разъяснения по применению отдельных положений
бухгалтерского учета, наложенных в законодательных и нормативных
документах первого и второго уровней системы нормативного регулирования
бухгалтерского учета.
Четвертый уровень системы нормативного регулирования
бухгалтерского учета составляют внутренние документы по ведению
бухгалтерского учета, разрабатываемые самой организацией. К таким
документам следует отнести приказ об учетной политике организации; рабочий
план счетов бухгалтерского учета; систему документооборота, должностные
инструкции учетных работников и другие документы, разрабатываемые на
основе законодательных и нормативных актов с учетом специфики условий
хозяйствования, отраслевой принадлежности и других особенностей
деятельности экономическою субъекта.
1.2 Цели, задачи, источники информации проведения аудита расчетов с
поставщиками
Аудиторская деятельность представляет собой предпринимательскую
деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по независимой проверке
бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных
предпринимателей на договорной и платной основе. (сноска на источник)
Цель и основные принципы аудиторской проверки аудитор определяет
согласно правилу (стандарту) N 1 «Цель и основные принципы аудита
финансовой (бухгалтерской) отчетности». Основной целью аудиторской
деятельности является выражение мнения о достоверности бухгалтерской
отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского
14
учета законодательству РФ. Следовательно, назначение аудита — это проверка
финансовых отчетов с целью:
подтверждения достоверных отчетов или консультации их
недостоверности;
проверки полноты, достоверности и точности отражения в учете и
отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности
предприятия за проверяемый период;
контроль за соблюдением законодательных и нормативных
документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности,
методологической оценки активов, обязательств и собственного капитала;
выявление резервов лучшего использования собственных основных
и оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников.
Задача аудитора состоит:
в оценке уровня бухгалтерского учета, квалификации учетных
кадров, качество обработки информации (особенно первичной документации),
правильность и законность совершения бухгалтерских записей;
в оказании помощи предприятиям путем рекомендаций по
устранению недостатков, особенно тех нарушений, которые непосредственно
повлияли на финансовые результаты, сказались на достоверности показателей
отчетности;
в необходимости оценки не только прошлых фактов и
существующих в данный момент положений, но и ориентировании руководства
проверяемой организации на те будущие события, которые способны повлиять
на хозяйственную деятельность и конечный результат.
Цель аудита расчетных операций — оценка правильности организации
учета расчетов на предприятии, подтверждение законности образования
различных видов дебиторской и кредиторской задолженности, ее
достоверности и реальности погашения.
Правильная организация расчетных операций обеспечивает
устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепление договорной и
15
расчетной дисциплины и улучшение финансового состояния. Кроме того,
правильная (рациональная) организация расчетных операций, правильность
постановки их учета предупреждают негативные последствия по этим
операциям. Поэтому аудиторской проверке подвергаются все расчетные
операции организации— заказчика — различными приемами и методами
контроля.
Проверка состояния законности и целесообразности включает расчеты с
поставщиками (сч. 60). Кроме того, проверке подвергаются субсчета и
аналитические счета по указанным синтетическим счетам.
Источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок
являются записи по соответствующим счетам бухгалтерского учета в учетных
регистрах и первичных документах, а также в Главной книге и отчете. Поэтому,
аудитор должен установить: имеется ли в организации нормативная база
данных, которой должен пользоваться бухгалтер данного участка учета;
перечень применяемых первичных документов, порядок их возникновения,
система нумерации, заполнения всех реквизитов в первичных документах,
наличие регистрационных журналов; наличие оборотных ведомостей,
состояние аналитического учета и технологии обработки первичных
документов по учету расчетных операций от приема до сдачи в архив; как
организован и насколько эффективен внутрихозяйственный контроль
расчетных операций; состояние системы бухгалтерского учета расчетных
операций.
Проверка расчетов с поставщиками должна проводиться по специально
разработанной программе. Такая программа, составленная по результатам
предварительного знакомства аудитора с организацией внутреннего контроля и
учета расчетных операций на предприятии, поможет последовательно
выполнить необходимые процедуры контроля, собрать и обобщить
качественные доказательства.
Программа аудита расчетов с поставщиками и покупателями, операций
по приобретению и реализации продукции представляет собой детальный
16
перечень содержания аудиторских процедур для сбора аудиторских
доказательств.
Аудиторские процедуры по существу предполагают детальную проверку
верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Цель
общей программы аудита — собрать достаточный объем аудиторских
доказательств, в соответствии с правилом (стандартом) №5 «Аудиторские
доказательства», для формулирования профессионального мнения о
соответствии бухгалтерского учета операций по приобретению и реализации
продукции требованиям действующего законодательства и достоверности во
всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности в части отраженных в
ней операций.
По итогам проведенного аудита бухгалтерской отчетности составляется
аудиторское заключение.
Аудиторское заключение является официальным документом,
предназначенным для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых
лиц, составленным в соответствии с правилом N 6 «Аудиторское заключение
по бухгалтерской (финансовой) отчетности». Это правило (стандарт)
аудиторской деятельности, разработано с учетом международных стандартов
аудита и устанавливает единые требования к форме и содержанию
аудиторского заключения.
Аудиторское заключение содержит выраженное в установленной форме
мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о
достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской)
отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им
бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Аудиторское заключение в соответствии с федеральным правилом
(стандартом) "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской)
отчетности" с точки зрения оценки достоверности бухгалтерской (финансовой)
отчетности может быть безоговорочно положительным или
модифицированным.
17
Проверку состояния расчетов с поставщиками рекомендуется начинать
(по мере необходимости) с инвентаризации, если они имеются к моменту
проведения проверки. В процессе такой проверки необходимо установить, нет
ли пропуска сроков исковой давности по расчетам с поставщиками, реальность,
причины и виновность лиц в пропуске сроков исковой давности; тождество
расчетов с банками, вышестоящими органами, с бюджетом, внебюджетными
фондами; правильность и обоснованность списания сомнительных долгов, если
таковые имеются, а также числящихся на балансе сумм других задолженностей;
достоверность предъявленных к дебиторам претензий, подтверждаются ли
претензии договорными обязательствами, предъявлены ли иски на взыскание
этих задолженностей в судебном порядке.
Аналитическое исследование материалов инвентаризации расчетов даст
аудитору возможность сосредоточить внимание на более тщательной проверке
расчетных операций, где выявлены: отсутствие внутреннего контроля;
расхождения; неувязки; сомнительность в законности или реальности
операций.
Источниками информации для проверки расчетов с поставщиками
являются: договоры поставки продукции (выполнения работ, оказания услуг),
накладные, счета— фактуры, акты сверки расчетов, протоколы о зачете
взаимных требований, акты инвентаризации расчетов, векселя, копии
платежных документов, книга покупок, книга продаж, учетные регистры
(журналы— ордера, ведомости) по счету 60, Главная книга, бухгалтерская
отчетность, Положение об учетной политике предприятия и др.
В ходе аудита расчетов с поставщиками должны быть решены
следующие задачи:
проверка правильности оформления первичных документов по
прибытию товарно — материальных ценностей и получению услуг с целью
подтверждения обоснованности возникновения кредиторской задолженности;
подтверждение своевременности погашения и правильности
отражения бухгалтерского учета кредиторской задолженности;
18
проверка правильности оформления первичных документов по
поставке и оказанию услуг с целью подтверждения обоснованности
возникновения дебиторской задолженности;
подтверждение своевременности погашения и правильности
отражения на счетах бухгалтерского учета дебиторской задолженности;
Проверка расчетов с поставщиками предусматривает, прежде всего,
изучение договоров поставки товаров и других хозяйственных договоров на
оказанные предприятию услуги, выполненные работы. Эти договоры должны
отвечать требованиям Гражданского кодекса РФ (часть 1, главы 9 — 18). К
числу важнейших требований при осуществлении сделок на поставку товаров
(работ, услуг) помимо соблюдения формы договора относятся также полнота и
своевременность исполнения сторонами обязательств вне зависимости от срока
договора. Сделки, осуществляемые сторонами умышленно без соблюдения
установленной Гражданским кодексом РФ формы, не в полном объеме или
несвоевременно, считаются ничтожными (недействительными).
Аудитор устанавливает наличие договоров поставки по проведенным
сделкам, правильность их оформления, дату возникновения и причину
образования просроченной задолженности. Далее, как правило, выборочно
проверяются расчетные операции с поставщиками по данным расчетно —
платежных документов и учетных регистров по счету 60 "Расчеты с
поставщиками". В состав выборки включаются поставщики, расчетные
операции с которыми осуществляются систематически, или суммы расчетов с
которыми существенны. В процессе проверки выясняется дата проведения и
характер операций, правильность применения цен по поступившим ценностям,
полнота их оприходования, обоснованность выделения НДС.
При поступлении товарно— материальных ценностей, на которые не
получены расчетные документы (неотфактурованные поставки),
устанавливается, не числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но
находящиеся в пути (дебиторская задолженность). Определяется также,
проводилась ли инвентаризация и сверка расчетов, предъявлялись ли штрафные
19
санкции к поставщикам при нарушении договорных обязательств,
обоснованность начисленных или полученных сумм штрафных санкций. При
необходимости может быть проведена контрольная инвентаризация ценностей
и расчетов, встречная сверка документов и регистров учета на проверяемом
предприятии и у поставщиков.
Следует проконтролировать правильность корреспонденции счетов,
указанной в учетных регистрах. Кредитовые записи по счету 60 "Расчеты с
поставщиками” сверяют с дебетовыми записями по счетам 08 “Вложения во
внеоборотные активы”, 10 “Материалы”, 15 “Заготовление и приобретение
материальных ценностей”, 19 “Налог на добавленную стоимость по
приобретенным ценностям”, 41 “Товары”, 44 “Расходы на продажу” и др.
Дебетовые записи по счету 60 “Расчеты с поставщиками” сверяют с
кредитовыми записями по счетам 50 “Касса”, 51 “Расчетные счета” и др.
Данные синтетического учета подтверждаются аналитическими
данными. Итоговые записи по оборотам и остаток по счету 60 "Расчеты с
поставщиками" сверяются с данными Главной книги и бухгалтерским
балансом.
Полнота оприходования поступивших от поставщиков товарно —
материальных ценностей, обоснованность возмещения по ним НДС
контролируется с помощью таких приемов, как прослеживание, сопоставление
и др.
На основе изучения данных первичных документов и регистров
аналитического учета аудитор должен установить, погашается ли
задолженность поставщикам и подрядчикам в пределах сроков, указанных в
договорах, выявить случаи просроченной кредиторской задолженности и
проверить обоснованность списания такой задолженности на счет 91 — 1
“Прочие доходы”. Должно быть проверено, не списываются ли с кредита счета
60 “Расчеты с поставщиками” в затраты на производство суммы, не
относящиеся к производственной деятельности предприятия.
Обнаруженные в ходе аудита ошибки и нарушения аудиторы
20
регистрируют в рабочей документации и определяют их количественное
влияние на показатели бухгалтерской отчетности.
1.3 Методика анализа расчётов с поставщиками
В анализе расчётов с поставщиками важное место занимает анализ
дебиторской и кредиторской задолженности. Большое значение имеет анализ
задолженности в разрезе сроков погашения обязательств. Как правило, при
этом задолженность делится на две большие группы: долгосрочную и
краткосрочную.
Такое деление важно при анализе ликвидности, главной целью которого
является выявление способности предприятия погасить свои обязательства.
Одним из главных инструментов анализа ликвидности является вычисление
ряда коэффициентов ликвидности: абсолютной, быстрой, общей (коэффициент
покрытия).
Деление дебиторской задолженности на долгосрочную и
краткосрочную, важно при анализе активов предприятия и их оборачиваемости.
Удельный вес оборотных активов предприятия (отношение оборотных активов
к общей сумме активов) показывает, какую долю своих активов предприятие
использует в производственном обороте. Коэффициенты оборачиваемости
(отношение определённых видов активов к выручке за период) показывают,
сколько раз определённые виды активов прошли через производственный
оборот.
Таким образом, чисто методологический вопрос деления задолженности
на долгосрочную и краткосрочную, очень важен для анализа. Общепринятой
границей между долгосрочной и краткосрочной задолженностью является срок
погашения через один год. Ниже этого порога задолженность считается
краткосрочной, выше — долгосрочной.
Для анализа долгосрочной задолженности используется
дисконтирование денежных потоков. Дисконтирование позволяет учитывать
временную стоимость денежных средств, то есть возможность их
краткосрочного использования. Краткосрочные текущие планы составляют без
21
дисконтирования, то есть по номиналу, полагая, что искажением данных в этом
случае можно пренебречь.
Анализируя просроченную задолженность, прежде всего определяют
дату её возникновения. Далее определяется эффективность мер, принимаемых
поставщиками для ускорения получения средств.
Состояние кредиторской задолженности характеризует расчётные
взаимоотношения с поставщиками. При проверке сумм, относящимся к
поставщикам акцептованным расчётным документам и неотфактурованным
поставкам, следует иметь в виду, что их величина во многом зависит от
равномерности и объёма поставок в конце отчётного периода, применяемых
форм и порядка расчётов и т.д.
У ряда предприятий значительная часть кредиторской задолженности
относится к просроченной задолженности поставщика.
При анализе причин финансовых затруднений рекомендуется детально
рассмотреть факторы, оказавшие влияние на сохранение собственных
оборотных средств, накопления сверхнормативных оборотных остатков
товарно — материальных ценностей и возникновение дебиторской
задолженности.
В процессе проведения анализа рассчитываются следующие основные
групп показателей:
Средняя дебиторская задолженность:
(1)
где: ДЗ — кредиторская задолженность.
Оборачиваемость дебиторской задолженности:
(2)
2
.... перДЗконперДЗнач
С
ДЗ
ДЗ
р
ДЗ
С
В
О
22
где: ОДЗ — оборачиваемость дебиторской задолженности;
Вр — Выручка от реализации продукции;
СДЗ — Средняя дебиторской задолженность.
Период погашения дебиторской задолженности:
(3)
где: ППДЗ — период погашения дебиторской задолженности.
Следует иметь в виду, что чем больше срок просрочки, тем выше риск ее
непогашения.
Доля дебиторской задолженности в общем объеме текущих активов:
(4)
где: ДЗакт — доля дебиторской задолженности в текущих активах;
Та — текущие активы.
Доля сомнительной дебиторской задолженности в общем объеме
текущих активов:
(5)
где: ДДЗсомн — доля сомнительной дебиторской задолженности
ДЗсомн — сомнительная дебиторская задолженность
Последний показатель характеризует «качество» дебиторской
задолженности. Тенденция к его росту свидетельствует о снижении
ликвидности.
Для оценки оборачиваемости кредиторской задолженности
ДЗ
ПДЗ
О
П
360
Та
ДЗ
ДЗ
акт
ДЗ
ДЗ
ДДЗ
сомн
сомн