Коэффициент абсолютной ликвидности в 2016 году составлял 0,026, что
ниже нормального значения. Данный коэффициент показывает, что организа
ция способно было оплатить лишь 2,6% своих долгов. В 2017 году коэффици
ент абсолютной ликвидности повысился по сравнению с 2016 годом и составил
0,042, следовательно платёжеспособность организации на конец 2017 года не
сколько увеличилась.
В целом можно сказать, что ликвидность ООО «Спектр» в 2017 году по
сравнению с 2016 годом несколько повысилась, организация стала более пла
тежеспособной.
Первоклассным по кредитоспособности заемщикам коммерческие банки
могут открывать кредитную линию, выдавать в разовом порядке бланковые
(без обеспечения) ссуды с установлением более низкой процентной ставки, чем
для остальных заемщиков.
Кредитование второклассных ссудозаемщиков осуществляется банками в
обычном порядке, т. е. при наличии соответствующих обеспечительских обяза
тельств (гарантий, залога и т.д.). Процентная ставка зависит от вида обеспечения.
Предоставление кредитов клиентам третьего класса связанно для банка с
серьезным риском. Таким клиентам в большинстве случаев банки кредитов не
выдают, а если выдают, то размер предоставляемой ссуды не должен превы
шать размер уставного фонда. Процентная ставка за кредит устанавливается на
высоком уровне.
Расчет коэффициентов К1, К2, К3 был произведен нами выше. В соответ
ствии с фактическим значением этих коэффициентов определим значение S для
2016 и 2017 годов. При этом сумма баллов S влияет на рейтинг Заемщика сле
дующим образом:
S = 1 или 1,05 - Заемщик может быть отнесен к первому классу кредито
способности;
S больше 1, но меньше 2,42 - соответствует второму классу;
S равно или больше 2,42 - соответствует третьему классу.
Рассчитаем сумму балов по вычисленным показателям в соответствии с
53
их категорией и весом показателя (на основании таблиц 2.12 и 2.13).
Таблица 2.12
Расчет суммы баллов для ООО
Э «Спектр» в 2016 году
Показатель
Факти
ческое
значе
ние
Кате
гория
Вес
пока
зателя
Расчет
суммы
балов
Коэффициент абсолютной ликвидности
(К1)
0,026
1
0,11
S = 0,11
* 1 +
0,05 *
1+ 0,42
* 1 +
0,21 *
2+ 0,21
* 2 =
1,42
Коэффициент промежуточного покрытия
(К2)
0,040
1
0,05
Коэффициент текущей ликвидности (К3) 0,312 1 0,42
Коэффициент соотношения собственных и
заемных средств (К4)
1,77 2 0,21
Рентабельность продаж (К5) 6,07 2 0,21
Итого
х х 1
Рассчитанные данные показывают, что в 2016 году ООО «Спектр» S =
1,42, что соответствует второму классу заемщиков.
Таблица 2.13
Расчет суммы баллов для ООО «Спектр» в 2017 году
______
Показатель
Фактическое
значение
Категория
Вес по
казателя
Расчет суммы баллов
К1
0,042 1
0,11
S = 0,11 * 1 + 0,05 *
1+ 0,42 * 1+ 0,21 * 2+
0,21 * 2 = 1,42
К2
0,056
1
0,05
КЗ
0,338
1
0,42
К4
1,519
2
0,21
К5
7,06
2
0,21
Итого
Х х 1
Рассчитанные данные показывают, что S = 1,42, что также соответствует
второму классу заемщиков. А поскольку качественный анализ ООО «Спектр»
как заемщика Банка выявил ряд положительных сторон, то класс кредитоспо
собности заемщика можно несколько понизить на один балл.
Таким образом, рейтинг ООО «Спектр» будет соответствовать первому
классу заемщиков, а это означает, что кредитование данной организации не
связано с повышенным риском для банка.
54
ГЛАВА 3. АУДИТ КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ В ООО «СПЕКТР»
И МЕРОПРИЯТИЯ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО
УЧЕТА, АНАЛИЗА И АУДИТА НА ПРЕДПРИЯТИИ
3.1 План и программа аудита кредитов и займов
Цель аудита кредитных операций в ООО «Спектр» - подтверждение до
стоверности финансовой отчетности и соответствия ведения бухгалтерского
учета кредитов и займов действующему законодательству.
Задачами аудита является установление следующих вопросов:
- на какие цели использован кредит, соответствуют ли эти цели условиям
договора на получение кредита;
- полноту и своевременность погашения кредитов (это необходимо про
верить по выпискам из банка);
- правильность уплаты процентов за кредит в соответствии с заключен
ным договором;
- законность и обоснованность выдачи ссуд для рабочих и служащих на
индивидуальное жилищное строительство, на прочее строительство и для рас
четов с торгующими организациями за товары, проданные в кредит;
- законность и обоснованность получения от других предприятий ссуд
(займов), а также полноту и своевременность их погашения;
- правильность списания расходов по уплате процентов за полученные
ссуды;
- правильность ведения синтетического и аналитического учета по счетам
66 и 67;
- соответствие записей учета по этим счетам записям в главной книге, ба
лансе и формах бухгалтерской отчетности.
Стратегией проведения аудиторской проверки является исследование
учета кредитов, начиная от бухгалтерской отчетности постепенно переходя к
регистрам синтетического учета, регистрам аналитического учета и первичным
документам.
Принятая стратегия позволит сохранить логическую последовательность
55
проверки ведения учета кредитов и займов на предприятии.
Тактикой проводимого аудита кредитов и займов на ООО «Спектр» явля
ется проверки наиболее весомых с финансовой точки зрения операций, а также
основных документов отражающих эти операции. Одним из важных аспектов
при проведении аудиторской проверки можно назвать получение аудиторских
доказательств. Согласно федеральным стандартам, в которых нашли свое отра
жение определенные требования, применяемые к доказательствам, нет опреде
ленного регламента для количества информации необходимого для успешной
проверки.
В литературе выделяются различные виды аудиторских доказательств.
Например, они могут быть внутренними, в другом случае внешними, в том
числе и смешанными. Также можно найти сведения, что доказательства бывают
прямыми и обратными.
По другой классификации они бывают личными и вещественными.
Что касается подразделения доказательств на устные и письменные то
конечно самыми надежными из них будут письменные доказательства, оно и
понятно и очевидно. Меньшая достоверность устных доказательств не вызыва
ет сомнения.
Если говорить об источниках для получения доказательств то ими явля
ются как первичные учетные документы, так и регистры бухгалтерского учета.
Также источниками являются помимо аналитических расчетов результаты
опроса сотрудников исследуемой организации. Результаты инвентаризации это
также один из важнейших источников, с помощью которого может быть полу
чена важная информация для получения аудиторских доказательств. Одним из
ключевых источников является бухгалтерская отчетность организации. Она
предоставляет аудитору самую полную, развернутую и важную информацию.
Взаимоувязка форм отчетности может выявить такое количество нарушений,
какое, пожалуй, по своей значимости не может дать никакой другой вид источ
ников информации, востребованный аудитором. Данные источники могут при
меняться на различных этапах аудиторской проверки. И это надо знать каждо
56
му, уто хочет и может заниматься аудиторской деятельностью. Важность ауди
торских доказательств отмечается и в зарубежном аудите. Доказательства -
центральное звено аудиторской проверки - его зерно и основа.
Качество доказательств, которые аудитор в состоянии получить в ходе
проверки напрямую связано с источниками их получения. При исследовании
хозяйственных операций аудитор может получить доказательства, представля
ющие наибольшую ценность. Важной характеристикой доказательств является
их достоверность . Также важной является и достаточность данных доказа
тельств.
При аудите широко применяются такие понятия как оценка системы
внутреннего контроля и и определение аудиторского риска.
Для того, чтобы аудитор на заключительном этапе проверки смог выра
ботать обоснованное аудиторское заключение ему надо собрать достаточное
количество аудиторских доказательств, объективность и достоверность кото
рых не вызывают сомнения.
Целью аудитора является уменьшить аудиторский риск, для чего он ис
пользует доказательства а, полученные из различных источников и отличные
по своей форме. При явном противоречии доказательств, добытых аудитором
из разных источников , он обязан провести дополнительные процедуры полу
чения аудиторских доказательств, то есть проделать большую дополнительную
работу. Но игра стоит свеч, и результаты проверки несомненно при проведе
нии дополнительных процедур улучшатся в качественном смысле.
В настоящее время особенно западными аудиторскими фирмами прово
дятся эффективные выборочные проверки, с применением современных стати
стических методов. Но при малом количестве операций важны также методы
сплошного контроля. Особенно это характерно для аудита кредита и займов,
ведь на небольших предприятиях таких операций как правило не так много.
Аудиторская проверка кредитов и займов в ООО «Спектр» будет произ
водиться в следующем порядке:
- Проверка форм 1, 2 бухгалтерской отчетности предприятия за 2017 год.
57
- Проверка правильности ведения такой формы синтетического учета,
применяемого на предприятии, как журнал-ордер № 4.
- Аудит регистров аналитического учета и первичных документов.
Программа аудита является развитием общего плана аудита и представ
ляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходи
мых для практической реализации плана аудита.
Программа служит подробной инструкцией аудиторам (ассистентам
аудитора). Одновременно, программа является для руководителей аудиторской
организации и аудиторской группы средством контроля качества работы (табл.
3.1).
Таблица 3.1
Программа аудита
Аудиторская процедура Источник информации
Проведение аналитических процедур
Бухгалтерский баланс, отчет о
финансовых результатах
Расчет существенности Бухгалтерский баланс, отчет о
финансовых результатах
Определение аудиторского риска
Бухгалтерский баланс, отчет о
финансовых результатах
Проверка правильности классификации
кредитов и займов на краткосрочные и дол
госрочные
Учетная политика предприятия,
журнал-ордер № 4, кредитные до
говоры
Проверка правильности расчета и отраж е
ния на счетах бухгалтерского учета процен
тов по кредитам и займам, а также курсо
вых и суммовых разниц (для кредитов и
займов, выраженных в иностранной валю
те);
Учетная политика предприятия,
журнал-ордер № 4, кредитные до
говоры, оборотные ведомости,
выписки банка
Проверка реальности и надлежащего доку
ментального оформления кредитов и займов
Кредитные договоры
Проверка целевого использования заемных
средств, полноты и своевременности их по
гашения
Учетная политика предприятия,
журнал-ордер № 4, кредитные до
говоры, оборотные ведомости,
выписки банка, технико
экономическое обоснование
Оценка остатков и начисленных процентов
по непогашенным кредитам и займам, а
также проверка их представления в бухгал
терской отчетности
Учетная политика предприятия,
журнал-ордер № 4, кредитные до
говоры, оборотные ведомости,
выписки банка, главная книга
Проверка обоснованности отнесения про
центов по полученным кредитам и займам к
Учетная политика предприятия,
журнал-ордер № 4, кредитные до-
58
Аудиторская процедура Источник информации
расходам, принимаемым для целей налого
обложения прибыли;
говоры, оборотные ведомости,
выписки банка, главная книга
Выявление различий между бухгалтерским
и налоговым учетом кредитов и займов,
проверка правильности применения ПБУ
18/02.
Учетная политика предприятия,
журнал-ордер № 4, кредитные до
говоры, оборотные ведомости,
выписки банка, главная книга
Проведенный во второй главе работы анализ показателей ликвидности
показал, что ни один из коэффициентов ликвидности не соответсвует норма
тивному значению. Положительной оценки заслуживает повышение коэффици
ентов в 2017 году по сравнению с 2016 годом.
Кроме того, анализ кредитоспособности исследуемого предприятия пока
зал, что за анализируемый период рейтинг ООО «Спектр» соответствует пер
вому классу заемщиков, а это означает, что кредитование данной организации
не связано с повышенным риском для банка.
На стадии планирования необходимо сделать предварительное заключе
ние о величине существенных показателей, т. е. величине, при которой ошибки
как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные
в финансовой отчетности.
Определение уровня существенности для ООО «Спектр» представлено в
таблице 3.2.
Определить единый уровень существенности, а также рассчитаем на их
основе среднюю величину:
(5,8 + 72,2 + 176,7 + 274,9 + 55) / 5 = 116,9 тыс. руб.
Таблица 3.2
Определение уровня существенности ОООЭ «Спектр» за 2017 год
Базовый
показатель
Значение базового
показателя бухгалтерской
отчетности (тыс. руб.)
Доля,
(%)
Значение, применяемое для
нахождения уровня
существенности (тыс. руб.)
Балансовая
прибыль
115 5 5,8
Валовой объем
реализации без
НДС
3610
2 72,2
Валюта баланса 8836
2 176,7
59
Собственный
капитал
2749 10 274,9
Общие затраты
реализации
2752 2
55,0
Исключаем из дальнейших расчетов наибольшее и наименьшее значения,
отличающиеся от среднего уровня: балансовая прибыль (5,8 тыс. руб.) и соб
ственный капитал (274,9 тыс. руб.)
На базе оставшихся показателей рассчитаем среднюю величину:
(72,2 + 176,7 + 55) / 3 = 101,3 тыс. руб. или 100 тыс. руб.
(101,3 - 100) / 101,3 * 100 = 1,3%
Таким образом, величина 100 тыс. руб. Это в свою очередь, является
показателем уровня существенности, который можно использовать в работе
аудитора. Различие между значениями уровня существенности до и после
округления составляет 1,3%,что находится в пределах 20%.
Данная величина и является единым показателем уровня существенности,
который можно использовать при дальнейшем аудите.
Применительно к такой статье бухгалтерской отчетности, как
«Задолженность по кредитам и займам», требования, предъявляемые к
организации бухгалтерского учета Федеральным законом РФ «О бухгалтерском
учете» и другими нормативными документами, имеют формулировки, перечень
которых приведен в Приложении 2.
Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях,
соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут
руководители организаций. Руководитель утверждает бухгалтерскую службу
как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером.
Бухгалтерский учет ведется лично главным бухгалтером.
Аудиторская проверка может считаться проведенной должным образом,
если компоненты аудиторского риска получают приемлемый размер, низка
вероятность не обнаружения аудиторами ошибок в отчетности, информация о
предприятии представлена в полном объеме.
60
3.2 Обобщение результатов аудиторской проверки операций по учету
кредитов и займов, предложения по совершенствованию бухгалтерского
учета в ООО «Спектр»
В Приложении 3 приведены результаты аудиторской проверки кредитов
и займов изучаемой организации, из приведенного материала можно сделать
вывод, что существенных ошибок бухгалтер данной организации не сделал., и
существенных ошибок в учете кредитов и займов у ООО «Спектр» не наблюда
ется.
Тем не менее приведем те типичные ошибки, которые зачастую делаются
коммерческими организациями, ведущими учет кредитов и займов. Также
можно дать рекомендации по их устранению.
1. Задолженность по займу (кредиту) отражена несвоевременно.
Причина данной ошибки заключается в том, что прежняя редакция ПБУ
15/01 содержала такие положения: принятия к учету суммы долга: заемщик
учитывал задолженность по полученному займу и (или) кредиту в соответствии
с условиями договора в сумме фактически поступивших денежных средств (п. 3
ПБУ 15/01).Эта формулировка отражала рекомендации бухгалтеру по следу
ющей проблеме; когда и в какой сумме отражать кредиторскую задолженность,
а именно ее надо отразить в учете в момент поступления и на сумму посту
пивших денежных средств.
Из действующего ПБУ 15/2008 это указание исключено. В нем говорить
ся, что сумма обязательства должна отражаться в бухгалтерском учете органи
зации-заемщика как кредиторская задолженность в соответствии с условиями
договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре (п. 2 ПБУ
15/2008). В связи с этим возникло заблуждение, суть которого заключается в
том, что заемные средства должны отражаться сразу после подписания догово
ра на указанную в нем сумму:
То есть должна быть сделана бухгалтерская проводка Дебет 76 Кредит 66
или 67 - отражена кредиторская задолженность по долгосрочному или кратко
срочному займу (кредиту) и дебиторская задолженность заимодавца по пере
61
числению средств займа (кредита).
Это означает, что в бухгалтерском учете организация должна отразить
лишь заключенный, а не подписанный договор займа:
Делается проводка Дебет 51 Кредит 66 или 67, которая отражает креди
торская задолженность по долгосрочному или краткосрочному займу (кредиту).
Можно предложить следующие рекомендации для недопущения ошибки.
Учитывать при учете не только требования ПБУ 15/2008, но и нормы граждан
ского законодательства Российской федерации.
2. В качестве заемной задолженности отражена сумма, превышающая
размер займа согласно договору.
Встречаются случаи, которые часто встречаются в том случае, если заем
выдает небанковская организация, при этом бывает, что операция связывает
взаимозависимые лица: заимодавец оказывает заемщику финансовую помощь.
Если организациям срочно нужны деньги, то часто «родственные» организации
предоставляют друг другу средства по устной договоренности, которая оформ
ляется договором «задним числом». Или фактически перечисленная заемщику
сумма значительно превышает сумм, указанную в договоре займа. В связи с
этим в учете в качестве займа отражаются средства, не соответствующие прин
ципу достоверности.
Чтобы не допустить подобную ошибку необходимо тщательно контроли
ровать наличие подписанных обеими сторонами договоров и размеры указан
ных в них займов. Аудиторы предлагают решать подобную проблему заключе
нием дополнительных соглашений к договору займа в случае превышения фак
тически полученных средств. Можно воспользоваться для контроля забалансо
вым учетом , предусмотрев в рабочем плане счетов отдельный счет для учета
недополученных средств. Например, 012 «Объем недополученных заемных
(кредитных) средств».
3. Проценты включены в стоимость не инвестиционных активов.
В стоимость материально-производственных запасов (МПЗ) включаются
начисленные до принятия МПЗ к бухгалтерскому учету проценты по заемным
62