16
производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». В конце
месяца счета 20,23,29 могут быть закрыты следующими записями:
Дт 90.2 «Себестоимость продаж» Кт 20
Дт 90.2 «Себестоимость продаж» Кт 23
Дт 90.2 «Себестоимость продаж» Кт 29
Счѐт 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах
и расходах, связанных с обычными видами деятельности предприятия, а также
для определения финансового результата.
К счѐту 90 могут быть открыты следующие субсчета:
- 90.1 Выручка (Кт)
- 90.2 Себестоимость продаж (Дт)
- 90.3 Налог на добавленную стоимость (Дт)
- 90.4 Акцизы (Дт)
- 90.5 Экспортные пошлины (Дт)
- 90.9 Прибыль (Дт) Убыток (Кт)
По кредиту счѐта 90.1 отражается выручка от продажи продукции,
товаров, услуг.
По дебету счета 90.2 отражается в бухгалтерском учете себестоимость
продукции.
Если рассчитанная разница между выручкой (за минусом НДС и других
аналогичных платежей) и себестоимостью продукции положительная, то
предприятие получило прибыль в отчѐтном периоде. [22 с.91]
Прибыль отражается бухгалтерской записью:
Дт 90.9 Кт 99 - отражена сумма прибыли в конце месяца.
Если разница между суммой выручки и суммой себестоимости
отрицательная, следовательно, предприятие получило убыток.
Убыток отражается бухгалтерской проводкой:
Дт 99 Кт 90.9 – сумма убытка в конце месяца.
Таким образом, субсчета счета 90 «Продажи» имеют остаток на конец
каждого отчетного месяца. В целом счет 90 остаток на конец месяца не должен
17
иметь. По окончании отчетного года все субсчета, сформированные по счету
90, которые имеют сальдо, должны быть закрыты.
Закрытие субсчетов осуществляется следующими бух. записями:
Дт 90.1 Кт 90.9 - закрытие по окончании года счета 90.1 «Выручка».
Дт 90.9 Кт 90.2 - закрытие по окончании года счета 90.2 «Себестоимость
продаж».
Дт 90.9 Кт 90.3 - закрытие по окончании года счета 90.3 «Налог на
добавленную стоимость».
Дт 90.9 Кт 90.4 - закрытие по окончании года счета 90.4 «Акцизы».
Характеристика счета 91 «Прочие доходы и расходы».
- 91.1 Прочие доходы (КТ)
- 91.2 Прочие расходы (Дт)
- 91.9 Сальдо прочих доходов и расходов (Дт, Кт)
В конце каждого месяца предприятие определяет финансовый результат
по счѐту 91 «Прочие доходы и расходы» [8].
Сальдо прочих доходов и расходов рассчитывается, как разница между
оборотом по Кт 91.1 «Прочие доходы» и оборотом по Дт счета 91.2 «Прочие
расходы». Если сальдо по счету кредитовое, то предприятие получило прибыль,
дебетовое - убыток.
Финансовый результат по прочим доходам и расходам отражают
следующими бухгалтерскими записями:
Дт 91.9 Кт 99 - прибыль от прочих видов деятельности;
Дт 99 Кт 91.9 - убыток от прочих видов деятельности;
По окончании года все субсчета счѐта 91 закрываются записями:
Дт 91.1 Кт 91.9 - закрыт по итогам года субсчет 91.1.
Дт 91.9 Кт 91.2 - закрыт по итогам года субсчет 91.2.
По окончании отчетного периода предприятие определяет финансовый
результат от хозяйственной деятельности (прибыль или убыток).
Счет 99 "Прибыли и убытки" предназначен для обобщения информации о
формировании конечного финансового результата деятельности предприятия в
18
отчетном периоде [8].
Счет 99 по отношению к балансу активно-пассивный. Остаток по счету
показывает нарастающим итогом финансовый результат, который получен с
начала года. По дебету счета 99 находят отражение убытки (потери, расходы), а
по кредиту прибыль (доходы) предприятия. Путем сопоставления дебетового и
кредитового оборотов за отчетный год определяется конечный финансовый
результат. Если разница между суммами оборотов дебетовая, то конечный
финансовый результат – убыток, а если кредитовая, то прибыль. Прибыли и
убытки находят отражение на счетах бухгалтерского учета нарастающим
итогом с начала отчетного периода. Таким образом, счет 99 отражает
динамическое развитие процесса формирования прибыли.
На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного периода находят
отражение прибыль или убыток в первую очередь от обычных видов
деятельности предприятия:
Дт 90.9 Кт 99 - определена прибыль от обычных видов деятельности;
Дт 99 Кт 90.9 - определен убыток от обычных видов деятельности.
Также на счете отражается сальдо прочих доходов и расходов за
отчетный период:
Дт 91.9 Кт 99 - определен финансовый результат (прибыль) по прочим
видам деятельности;
Дт 99 Кт 91.9 - расчетным путем определен убыток.
На счете 99 «Прибыли и убытки» также находят отражение доходы и
расходы, которые связаны с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности
предприятия, или так называемые чрезвычайные доходы и расходы - например,
потери имущества, продукции от стихийных бедствий, пожара.
В течение отчетного периода по дебету счета 99 «Прибыли и убытки»
находят отражение также платежи по налогу на прибыль, платежи по
перерасчетам по данному налогу из фактической прибыли и различные
налоговые санкции, которые отражаются так:
Дт 99 Кт 68 - начислен налог на прибыль;
19
Дт 99 Кт 68 - отражена сумма налоговых санкций.
По окончании года счѐт 99 «Прибыли и убытки» закрывается.
Если по окончании года предприятие получило прибыль, то формируется
бух. запись: Дт 99 Кт 84 - отражена чистая прибыль отчѐтного года.
Если убыток, то составляется проводка:
Дт 84 Кт 99 - отражен непокрытый убыток отчѐтного года.
Аналитический учет на счете 99 должен обеспечить формирование
данных, которые необходимы для составления отчета о финансовых
результатах.
Таким образом, отражение финансовых результатов на предприятиях
осуществляется в соответствии с нормативно-законодательной базой РФ.
Бухгалтерский учет финансовых результатов ведется на счетах 90, 91, 99 и 84.
1.2. Методические подходы к анализу финансовых результатов организации
Анализ финансовых показателей позволяет по результатам расчѐтов
принять экономически грамотные решения.
С помощью анализа можно решить следующие задачи:
− изучить данные о формировании финансового результата;
− оценить динамику абсолютных и относительных показателей
финансовых результатов;
− провести анализ финансовых результатов от прочей деятельности;
− выявить и измерить влияние основных факторов, которые
воздействуют на финансовый результат.
Рассмотрим, как достигаются поставленные задачи на основе методик
анализа финансовых результатов Савицкой Г.В., Пожидаевой Т.А. и Шеремета
А.Д.
Все авторы определяют анализ финансовых результатов одним из
важнейших направлений экономического анализа деятельности предприятия и
предлагают анализ начинать с общей оценки величины и состава показателей
20
прибыли в динамике. Информация, которая содержится в отчете о финансовых
результатах, позволяет провести анализ финансовых результатов, полученных
от всех видов деятельности предприятия и рассчитать структуру прибыли.
Данные бухгалтерского учѐта и бухгалтерской (финансовой) отчѐтности
являются основными источниками информации для проведения анализа
финансовых результатов предприятия.
Финансовые результаты характеризуются суммой прибыли и уровнем
рентабельности. Авторы различных методик проводят анализ составляющих
прибыли, определяют факторы и их влияние, а также разрабатывают резервы
получения дополнительной суммы прибыли.
С позиции Савицкой Г.В. при анализе прибыли следует учитывать такие
факторы, как:
− объем продаж;
− среднепродажные цены переменных затрат на единицу продукции;
− постоянные затраты отчетного периода;
− структура реализованной продукции [16 с.215].
По мнению Пожидаевой Т.А. на прибыль от продаж оказывают влияние
такие основные факторы, как:
− объем продаж продукции;
− структура продаж продукции;
− цены на продаваемые продукцию и услуги;
− уровень затрат, включенных в себестоимость продукции [41 с. 201].
Показатели финансовых результатов изучаются в системе, которая
включает в себя не только абсолютные показатели, а также и относительные
показатели хозяйственной деятельности. К относительным показателям относят
показатели рентабельности.
Для сравнения трех методик анализа финансовых результатов
направления анализа включим в таблицу, с помощью которой определим
сходные и различные характеристики, рассматриваемые авторами методик
(таблица 1).
21
Таблица 1
Сравнительная характеристика основных методологических
направлений анализа финансовых результатов разных авторов
Направление анализа
Шеремет
А.Д.
Савицкая
Г.В.
Пожидаева
Т.А.
Анализ доходов и расходов
+
-
+
Анализ уровня финансовых
результатов и их динамики
+
+
+
Факторный анализ показателей
прибыли
+
+
+
Влияние инфляции на финансовые
результаты
+
+
-
Анализ качества прибыли
+
-
+
Анализ показателей рентабельности
+
+
+
Оптимизация и прогнозирование
прибыли
+
-
-
Анализ использования прибыли
+
+
-
Наиболее полной методикой является методика А.Д. Шеремета. Но в ней
анализ факторов, влияющих на прибыль сводится к корректировке отчета о
финансовых результатах на величину инфляционного процесса, а также
значения уровня продаж, который закладывается в расчетную цену продукции.
По данной методике определяется поступление денежных средств, и ожидаемая
сумма прибыли с учетом индекса инфляции. Поэтому применять данную
методику достаточно сложно в следствие того, что необходимо привлекать
дополнительную информацию, которая не находит отражение в бухгалтерской
отчетности.
Методика Шеремета А.Д. является наиболее простой и рациональной в
расчетных действиях, поэтому она будет выбрана в качестве основной для
проведения анализа финансовых результатов предприятия [47 с. 37].
Конечно, недостаточно проводить оценку финансовых результатов
только по одному из подходов. Сочетание и реальное использование разных
методик позволяют проанализировать развитие деятельности предприятия в
дальнейшем в условиях современной рыночной экономики. Таким образом,
22
изучение методических подходов к проведению анализа финансовых
результатов предприятия показало, что единообразного, общего подхода к
определению направлений экономического анализа финансовых результатов не
сложилось. Анализируя финансовые результаты предприятия необходимо в
качестве обязательных элементов проводить расчет абсолютных и
относительных отклонений по каждому показателю за исследуемый период,
оценивать динамики и структуры показателей прибыли и их изменений,
выявлять факторы и причины, оказывающие влияние на изменения показателей
прибыли, а также осуществлять анализ показателей рентабельности.
Состав показателей отчета о финансовых результатах можно представить
следующим образом:
1.Выручка организации отражает выручку от продажи продукции, услуг
за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и других обязательных
платежей.
2.Себестоимость продаж – сумма произведенных предприятием расходов
на изготовление продукции или оказание услуг (работ).
3. Валовая прибыль (убыток) определяется как разница между выручкой
и себестоимостью, что дает возможность проанализировать насколько
эффективно распределены ресурсы и правильно ли выбрана ценовая политика
предприятия при заданной себестоимости.
4. Коммерческие расходы – расходы по продаже продукции, работ, услуг.
5.оУправленческие расходы - издержки предприятия, влияющие на
формирование себестоимости реализуемой продукции, но не связанные с
производством напрямую.
6. Прибыль (убыток) от продаж определяется разницей между выручкой
от продажи продукции, рабо услуг и суммой себестоимости, коммерческих и
управленческих расходов.
7. Доходы от участия в других организациях – доходы, поступившие в
организацию в качестве дивидендов от других юридических лиц, прочие
поступления от участия компании как учредителя.
23
8.оПроценты к получению – сумма начисленных процентов по
предоставленным заемным средствам.
9. Проценты к уплате – проценты, уплачиваемые предприятием за
использование привлеченных заемных средств.
10. Прочие доходы – суммы выручки, полученной от неосновных видов
деятельности, в том числе реализацию основных средств, материалов и т. д.
11. Прочие расходы – суммы произведенных расходов по неосновным
видам деятельности.
12. Прибыль (убыток) от продаж до налогообложения – это сумма
прибыли (убытка) от продаж, процентов к получению за минусом процентов к
уплате, доходов от участия в других организациях, прочих доходов за минусом
прочих расходов.
13.Текущий налог на прибыль характеризуется суммой налога на
прибыль для целей налогообложения.
14. Изменение отложенных налоговых обязательств характеризуется
частью отложенного налога на прибыль, приводящая к увеличению налога
организации, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетными или
последующими периодами (недоплаты бюджету).
15. Изменение отложенных налоговых активов характеризуется частью
отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению
налога организации, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным
или последующих отчетных периодах (переплата бюджету).
16. Чистая прибыль (убыток) определяется разностью между прибылью
(убытком) до налогообложения, текущим налогом на прибыль и отложенными
налоговыми обязательствами, к которой прибавляется сумма отложенных
налоговых активов.
В процессе анализа финансовых результатов предприятия следует
использовать такие методы, как методы горизонтального и вертикального
анализа, метод относительных показателей (оценка показателей
рентабельности), метод сравнения, метод цепных подстановок и др.
24
Рентабельность – это относительный показатель, который определяет
уровень прибыльности, доходности предприятия; показатель экономической
эффективности хозяйственной деятельности предприятия. Практическая
значимость показателя рентабельности для предприятия заключается в том, что
каждое предприятие стремится получить не только наиболее высокую прибыль,
но и при этом использовать как можно меньше ресурсов (т.е. цель каждого
предприятия - максимум прибыли при минимуме затрат). Этим требованиям
отвечает показатель рентабельности продукции. [46 с.261]
Показатели рентабельности можно объединить в несколько групп:
− показатели, которые характеризуют окупаемость затрат на
производство и инвестиционных проектов;
− показатели, которые характеризуют рентабельность продаж
продукции;
− показатели, которые характеризуют доходность капитала и его частей.
Рентабельность производственной деятельности (окупаемость затрат) (R
3
)
исчисляется путем отношения прибыли до налогообложения (или балансовой
прибыли) (Пб) или чистой прибыли (Пч) к сумме расходов произведенной или
реализованной продукции (З) (формула 1):
или (1)
Рентабельность производственной деятельности показывает, сколько
прибыли с каждого рубля, затраченного на производство и реализацию
продукции может иметь предприятие. Рентабельность производственной
деятельности может рассчитываться как в целом по предприятию, так и по
отдельным его подразделениям и видам продукции.
Рентабельность продаж (R
n
) определяется путем деления суммы прибыли
от реализации продукции, работ и услуг или чистой прибыли на сумму
полученной выручки от реализации (РП). Данный показатель характеризует
25
эффективность предпринимательской деятельности, а именно какую прибыль
будет иметь предприятие с каждого рубля от продажи продукции (формула 2):
. (2)
Рентабельность (доходность) капитала (R
к
) рассчитывается путем деления
суммы балансовой (чистой) прибыли к среднегодовой стоимости всего
инвестированного капитала ( ) или отдельных его слагаемых:
собственного (акционерного), заемного, оборотного, производственного
капитала и т.д. (формула 3):
(3)
В процессе анализа необходимо исследовать развитие показателей
рентабельности в динамике, определить выполнение планового задания по их
уровню.
Расчет влияния факторов первого порядка на изменение уровня
рентабельности в целом по предприятию выполняют с помощью метода
цепных подстановок [47 с.48].
Таким образом, объем продаж может не оказывать влияния на уровень
рентабельности, поскольку с его изменением пропорционально увеличиваются
или уменьшаются, сумма прибыли, а также суммы основного и оборотного
капитала при условии неизменности остальных факторов.
Исследование финансовых результатов предприятия должно быть
направлено на получение дополнительной суммы прибыли и повышения
уровня рентабельности.
На рисунке 3 представлены возможные резервы роста прибыли от
реализации продукции.