46
стоимости по общему объему товаров. Способы списания стоимости по сумме
чисел лет срока полезного использования и уменьшаемого остатка в первый год
своего применения в организации способствуют резкому увеличению расходов
по обычным видам деятельности, в связи с этим они занижают прибыль в
финансовом результате. Другой способ – линейный, позволяет сформировать
равномерное отнесение цены основного средства на расходы предприятия.
Делаем вывод, что предложенные законодательством способы оценки
материальных ресурсов, относимые на расходы по обычным видам
деятельности, оказывают серьезное влияние на степень увеличения или
уменьшения суммы финансовых результатов. Применение ускоренных методов
амортизации может уменьшить прибыль до начисления налогов и таким
способом снизить налог на доходы предприятия.
2. Способы оценки товарно-материальных ценностей.
Если применять метод ФИФО, то объем финансового результата будет
гораздо выше, чем при применении других способов. Ведение учета по методу
ЛИФО приведет к меньшей степени прибыли, так как в себестоимость товара
войдут последние из приобретенных, как правило, более дорогих товаров.
Способ средней себестоимости позволяет создать более равномерное отнесение
материальных расходов на себестоимость товара.
3. Создание резервов за счет отнесения на финансовые результаты
С задачей равномерного включения предстоящих затрат на издержки
производства предприятие вправе создавать резервы на предстоящие расходы:
оплата отпуска сотрудников, расчет и выплата вознаграждения по итогам
работы за некий период, на ремонт основных средств, на осуществление
производственных затрат по подготовительным сезонным работам и ряд других
резервов, которые предоставляет законодательство РФ.
Достаточно существенно оказывает влияние на финансовые результаты
создание резерва на ремонт основных средств. Данный резерв дает
возможность равномерно включать затраты на ремонт основных средств в
расходы на производство, а значит, в расходы на продажу
47
отчетного периода. Способ включения затрат на счет «Резервы предстоящих
расходов» или на счет «Расходы будущих периодов» позволяет равномерное
включение их в расходы на продажу без существенного влияния на степень
величины финансового результата. Если принять единовременное списание
значительных по величине затрат на ремонт основных средств, то это может
привести к кратковременному, но резкому увеличению не только
себестоимости товара (продукции), но и тем самым резко увеличит расходы
предприятия в данном отчетном периоде, и соответственно скажется на
уменьшении суммы финансового результата.
Рассмотрим резервирование средств за счет отнесения сумм на
уменьшение финансовых результатов. Рассмотрим цели создания подобных
резервов. Во-первых, уточняется сумма оборотных активов, под которые они
создаются (т.е. у пользователей бухгалтерской отчетности создается
представление о реальной стоимости средств, отражаемых в бухгалтерской
отчетности). Во-вторых, дополнительно создаются ресурсы. Это связано с тем,
что возможно в будущем произойдет какая-либо ситуация, связанная,
например, с просроченной дебиторской задолженностью. Все это показывает
необходимость и важность создания подобных резервов.
Как показывает практика, достаточно необходимым может являться
резервирование сумм, связанных с сомнительными долгами, для этого
открывается счет «Резервы по сомнительным долгам». Данный резерв не только
позволяет уточнить сумму задолженности, но и дает возможность погасить
просроченные долги. Согласно правилам законодательства по на-
логообложению прибыли в установленных пределах можно принимать к учету
затраты, которые стали источником созданного резерва, при формировании
налогооблагаемой базы.
Стоит сказать, что перед тем, как создать Резерв на покрытие
сомнительных долгов, следует провести инвентаризацию дебиторской
задолженности. Отметим, что сомнительным долгом признается дебиторская
задолженность, которая не была погашена в сроки, отраженные в договоре, и
48
которая не обеспечена надлежащими гарантиями. После того, как срок исковой
давности дебиторской задолженности истек, а также существуют другие долги,
взыскать которые не представляется возможным, руководитель предприятия
принимает решение по их списанию за счет созданного резерва сомнительных
долгов. Важно, что в случае не использования средств данного резерва до конца
года, следующего за годом его создания, суммы резерва сомнительных долгов
могут быть добавлены к прибыли соответствующего года.
Бухгалтерские проводки. На величину создаваемых резервов
сомнительных долгов дебетуют счет 99 «Прибыли и убытки» и кредитуют счет
82 «Оценочные резервы», открыв субсчет «Резервы по сомнительным долгам».
При необходимости списать неиспользованную дебиторскую задолженность
делают проводку по дебету счета 82 (субсчет «Резервы по сомнительным
долгам») и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Для добавления неиспользованных сумм резервов сомнительных долгов к
прибыли года, следующего за годом их создания, делают проводку Дебет счета
82(субсчет «Резервы по сомнительным долгам») - Кредит счета 99 «Прибыли и
убытки».
Предприятия вправе создавать себе резервы под снижение стоимости
материалов, сырья, готовой продукции, товаров, топлива, а также
незавершенного производства и так далее. Целесообразность для создания
подобных резервов основывается на принципах оценки ресурсов в обороте,
которые отражаются в бухгалтерской отчетности. По правилам отражение в
бухгалтерском балансе запасов материалов и других подобных средств в
обороте происходит по наименьшей из двух оценок: либо фактической
себестоимости покупки, либо по цене возможной продажи. В данном случае
при необходимости указания общих данных о резервах под снижение
стоимости средств в обороте используют счет «Резервы под снижение
стоимости материальных ценностей».
Отметим, что резервы, отражаемые на указанных счетах, создаются за
счет отнесения сумм резервов на прочие расходы предприятия. В связи с этим,
49
суммы, которые отражаются на счетах указанных резервов, уменьшают сумму
финансовых результатов за отчетный период. Поэтому в случае отказа от
применения оценочных резервов (и указания этого в учетной политике)
способствует увеличению суммы финансового результата на сумму
предполагаемых резервов.
Для решения задач равномерного распределения некоторых расходов в
затраты на производство и для обеспечения расчета верной себестоимости
товаров, находящихся в организации, представляется возможным создание
специальных резервов предстоящих расходов и платежей. Это могут быть
расходы на оплату очередных отпусков работников, на выплату
вознаграждений по итогам работы за определенный период (квартал, год), на
выплату вознаграждений за выслугу лет и другие цели, которые предусмотрены
Законодательством и ПБУ. Для учета данных резервов применяют счет 96
«Резервы предстоящих расходов и платежей» (он пассивный). По кредиту
показывается начисление резервов, а понесенные расходы и платежи за счет
созданных резервов отражают в дебете. Целесообразно вести аналитический
учет резервов предстоящих расходов и платежей, следить за правильностью их
образования, использования и периодически проверять, и корректировать в
случае необходимости.
Подведем итог, что формирование резервов помогает равномерно
отражать расходы. Представленные способы создания резервов, заданные в
Учетной политике, могут влиять на конечную величину финансового
результата.
4. Способы группировки затрат на продажу.
Отражение затрат способом «direct-costing» способствует увеличению
суммы расходов отчетного периода и тем самым уменьшает величину
финансового результата. Таким образом, отражение расходов способом
формирования полной себестоимости товаров (работ, услуг) увеличивает
финансовый результат отчетного периода.
Рассмотрим два варианта отражения затрат:
50
деление расходов в отчетный период на прямые и косвенные и
последующий их учет в реальной себестоимости.
деление расходов на постоянные и переменные и затем определение
частичной себестоимости;
Отличие этих способов в том, что во второй ситуации происходит четкое
деление расходов, это способствует более эффективно корректировать риски
компании и прогнозировать доход.
Помимо самих способов организации бухгалтерского учета, которые
влияют на величину финансовых результатов, важное значение представляет и
отчетный период их отражения в бухгалтерской отчетности. Понятно, что в
зависимости от того периода, когда произошла, свершилась хозяйственная
операция, величина финансового результата будет отличаться в промежуточной
и годовой отчетности. Самые заметные изменения величины финансовых
результатов найдут отражение в промежуточной отчетности.
5. Представляется необходимым счет распределения чистой прибыли и
нераспределенной прибыли привести к международным стандартам. Поскольку
источником приращения собственного имущества (чистых активов) является вся
сумма нераспределенной прибыли, то важного информативного смысла
отражение в балансе нераспределенной прибыли отчетного года не имеет, -
информацию о нераспределенной прибыли за отчетный период можно взять из
отчета об использовании чистой прибыли. Предполагаем, что счет
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» можно изменить, открыв
два субсчета «Нераспределенная прибыль» и «Непокрытый убыток» (в плане
счетов предусмотрен один счет).
6. Для повышения контроля за достоверностью бухгалтерских данных по
учету прибыли, для повышения контроля за формированием и использованием
финансовых результатов, предлагаем ввести и наладить систему внутреннего
аудита на ООО «ВОГ-Урал» с подчинением ее генеральному директору.
51
Предлагаем следующие пути совершенствования системы учета и внутреннего
контроля:
1. а) совершенствование учета финансовых результатов организации
путем разработки внутренних регламентов, способствующих принятию единого
понимания статей законодательства в области бухгалтерского учета. Для этого в
организации уже разработаны Учетная политика и рабочий план счетов, поэтому
рекомендуем внедрить методику формирования отчета о финансовых
результатов VIII раздела «Финансовые результаты», разработанную конкретно
под ООО «ВОГ-Урал». б) с целью конкретизации счетов учета и их
аналитического контроля необходимо разработать систему счетов,
использование которых будет способствовать более качественному анализу
структуры и динамики доходов и расходов; в) проведению факторного анализа
финансовых результатов за отчетный период, для разработки мероприятий,
направленных на оптимизацию расходов предприятия; г) для увеличения суммы
финансового результата в отчетном периоде необходимо создать проекты
конструктивных управленческих решений; целесообразно разработать
унифицированные учетные регистры, в которых найдет отражение информация
синтетического и аналитического учета финансовых результатов предприятия;
2) разработать и регламентировать методику учета финансовых
результатов и их проверку в системе автоматизированного ведения
бухгалтерского учета «1С: Бухгалтерия». В связи с этим нужно совместно с
главным бухгалтером и IT-сотрудниками головной организации (в состав
которой входит ООО «ВОГ-Урал») разработать процедуры, позволяющие в
конце отчетного периода делать контроль корректности формирования
финансового результата за отчетный период, касательно раздела VIII
«Финансовые результаты». Необходимо уделить внимание важности
контролирующих действий бухгалтерии в процессе закрытия счета 99 «Прибыли
и убытки».
52
7. Создание и ведение графика документооборота предполагает работу
по полному и своевременному отражению в учетных регистрах совершаемых в
хозяйственной деятельности организации операций.
8. Необходимо наладить и проводить ежегодную инвентаризацию счетов
бухгалтерского учета, что будет способствовать своевременному определению
ошибок в бухгалтерском учете и своевременному их устранению в финансовых
результатах.
Представленные мероприятия по оптимизации бухгалтерского учета
финансовых результатов, по усилению внутреннего контроля за корректностью
формирования финансового результата за отчетный период, по налаживанию
работы внутреннего аудита дадут возможность для формирования
экономической эффективности бухгалтерского и налогового учета на
анализируемом предприятии.
3.2. Экономический эффект от предложенных мероприятий
Как было отмечено выше, использование различных способов
начисления амортизации основных средств дает возможность списывать суммы
износа различными темпами, за счет чего происходит изменение уровня
финансовых результатов организации. Возможность оптимизации расчета
амортизационных сумм даст возможность нашей организации целенаправленно
влиять на размер финансового результата. Подведем итог, что чем больше сумма
насчитанной амортизации, тем выше затраты организации за отчетный период,
соответственно, меньше прибыль, значит можно говорить о комплексном
влиянии рассчитанной амортизации на формирование финансового результата
от финансово-хозяйственной деятельности за этот период.
Произведем расчет амортизационных отчислений разными способами на
Тележку гидравлическую (рохля) стоимостью 150 000 рублей, относящейся к
четвертой группе, и сроком полезного использования 5 лет (60 месяцев).
Тележку купили в 2012 году.
53
Таблица 17
Расчет начисления амортизации разными способами
Период
в годах
Линейный
способ, руб.
Нелинейный способ
Списание стоимости по
сумме чисел лет срока
полезного
использования, руб.
Метод
уменьшаемого
остатка (коэф-т
ускорения=2), руб.
1
2012
30 000 (150
000/20%)=20%
50 000
(коэф.=5/15лет)=33,3%
60 000 (150
000*(20%*2))=40%
2
2013
30000=20%
40 000 (4/15) = 26,7%
36 000 ((150 000-
60 000)*40%)=24%
3
2014
30000=20%
30 000 (3/15)=20%
21600=14,4%
4
2015
30000=20%
20 000 (2/15)=13,3%
12960=8,6%
5
2016
30000=20%
10 000 (1/15)=6,7%
19440=13%
ИТОГО
150 000
150 000
150 000
Как видно из представленных расчетов, при использовании нелинейных
методов при начислении амортизации на Тележку гидравлическую финансовый
результат в 2015 году (а затем и в 2016) был бы выше на 6,7% (20-13,3) или на
11,4% (20-8,6) (в зависимости от способа) от суммы амортизации при линейном
методе начисления.
Поскольку главными элементами структуры финансовых результатов
являются доходы и расходы, то цель бухгалтера - точно определить их. Однако,
не всегда можно четко определить, к какому отчетному периоду относятся те или
иные доходы и расходы. Принцип верного соотнесения конкретного факта
хозяйственной жизни предприятия с отчетным периодом, в котором
формируется финансовый результат, задают систему принципов бухгалтерского
учета доходов и расходов. В связи с этим представим соответствие доходов и
расходов для организации ООО «ВОГ-Урал» в системе.
Рассмотрим, как работает реализация принципа соответствия при учете
доходов и расходов организации.
I. Расходы организации текущие (соответствуют доходам отчетного
периода).
II. Расходы организации будущие (принесут доходы в последующие
отчетные периоды) – отражаются в бухгалтерском балансе отчетного периода, и
подлежат капитализации, то есть исключению из расходов данного отчетного
54
периода и включению в состав активов предприятия. Это могут быть:
1.Ценности (запасы, активы внеоборотные). 2. Дебиторская задолженность.
3.Расходы будущих периодов. Капитализация расходов в ценности происходит в
том случае, когда расходы не считаются таковыми, а рассматриваются только
как увеличение актива, как составная часть тех или иных ценностей. Далее эти
составляющие либо декапитализируются (списываются с баланса
капитализированные расходы), либо рекапитализируются (формируются статьи
баланса за счет капитализированных расходов). Декапитализация отражается в
Отчете о прибылях и убытках, рекапитализация отражается в бухгалтерском
балансе следующего отчетного периода. Способ и сроки списания расходов
будущих периодов необходимо прописать в учетной политике ООО «АОГ-
Урал». Наличие расходов будущих периодов покажет увеличение текущей
прибыли и уменьшение дебиторской задолженности.
Так в ООО «ВОГ-Урал» в расходы текущего периода в 2015 году были
взяты затраты на приобретение комплектующих для изготовления панелей с
образцами керамической плитки. Однако, само производство панелей для
выставления их в выставочных залах контрагентов началось уже в 2016 году.
Предполагается, что прибыль от продаж увеличится при выставлении образцов
также в 2016 году. В связи с этим, в отчетности за 2015 год такие расходы могли
бы быть капитализированы в стоимости внеоборотных активов или в виде
расходов будущих периодов. Соответственно, эти расходы привели бы к
увеличению текущей прибыли в финансовой отчетности и, следовательно,
увеличили бы финансовый результат.
Проанализировав взаимосвязь финансовых показателей в бухгалтерской
отчетности и бухгалтерских счетов учета финансовых результатов, доходов и
расходов, представим рекомендации по усовершенствованию системы учета
финансовых результатов. Систематизация счетов доходов и расходов в Плане
счетов раздела «Финансовые результаты» помогает формировать данные по
финансовым результатам хозяйственной жизни фирмы и, по сути, делает проще
составление бухгалтерской отчетности. Это обуславливает взаимосвязь всех
55
показателей бухгалтерской отчетности, финансовых результатов, счетов дохода
и расхода. Систематизируем взаимосвязь в виде таблицы 18.
Таблица 18
Взаимосвязь показателей бухгалтерской отчетности и счетов
бухгалтерского учета доходов, расходов и финансовых результатов
Доходы и расходы
отчетного периода
Счета учета и Отчет о прибылях и убытках –
форма 2
Обычный вид
деятельности -доходы,
расходы и финансовый
результат
90.1, 90.3, 90.4 - Выручка за вычетом НДС, акцизов
и других подобных обязательных платежей
90.2.1 - Себестоимость продаж
90.2.2 - Коммерческие расходы
90.2.3 - Управленческие расходы
90.9, 99.1 - Прибыль (или убыток) от продаж
Прочие доходы и расходы
91.1 - Прочие доходы
91.2 - Прочие расходы
91.9, 99.2 - Финансовый результат от прочей
деятельности
Текущий налог на
прибыль
99.3 - Условный расход (доход) по налогу на
прибыль
99.4 - Постоянные налоговые обязательства (активы)
Прибыль (убыток) до
налогообложения
99.1+99.2 - Прибыль (убыток) до налогообложения
Списание отложенного
налога на прибыль (по
причине выбытия объекта
его начисления)
99.5 - Списание отложенных налоговых активов
(обязательств)
Платежи по перерасчету
налога на прибыль
99.6 - Доплата (переплата) по налогу на прибыль
Санкции государственных
органов
99.7 - Санкции государственных органов
Налоги на отдельные
виды деятельности
99.8 - ЕНВД, налог на игорный бизнес
Чистая прибыль (убыток)
99.9 - Чистая прибыль/убыток отчетного периода
Капитализация и
резервирование
доходов и расходов:
Счета учета и Бухгалтерский баланс – форма 1
Капитализация
98 - Доходы будущих периодов
97 - Расходы будущих периодов
94 - Недостачи и потери от порчи ценностей
09 - Отложенные налоговые активы
77 - Отложенные налоговые обязательства
Резервирование
96 - Резервы предстоящих расходов
Все указанные платежи целесообразно отражать в Отчете о финансовых
результатах дополнительными строками, поставив их после строки «Текущий
налог на прибыль» до суммы «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода».