срочности, платности, возвратности).
Иными словами, заемщик берет на себя обязательство вернуть долг в
денежной форме в обозначенный в договоре срок, уплатив при этом проценты
за пользование кредитом.
Договор займа является соглашением двух сторон – займодавца и
заемщика – по поводу предоставления займодавцем денежных средств или
вещей на определенный срок на определенных обязательных (срочности,
возвратности) и необязательных (платности) условиях. То есть заемщик берет
на себя обязательство вернуть долг либо в денежной (эквивалентно), либо в
вещественной формах (вещи должны соответствовать количеству, роду и
качеству ранее взятых) в обозначенный в договоре срок
1
.
При беспроцентном займе в договоре обязательно должно быть
прописано условие о том, что плата за пользование займом не взимается. В
противном случае займодавец имеет законное право потребовать уплаты
процентов.
Таким образом, кредитный договор является одним из видов договора
займа. При этом Гражданский кодекс РФ предусматривает единые правила для
договора займа и кредитного договора. Иными словами, заемщик по договору
займа и должник по кредитному договору имеют равные права и в равной
степени защищены действующим законодательством
2
.
Несмотря на схожесть кредитного договора и договора займа, между
ними имеются определенные отличия. Ранее были проанализированы наиболее
явные отличия договора займа от договора кредита. Однако можно выделить
еще несколько:
1. Право на выдачу кредитов ограничено – кредитором может
являться только лицензированная кредитная организация. Напротив, в качестве
займодавца может выступать любое физическое или юридическое лицо;
2. Момент вступления договоров займа и кредита в силу различен.
1
Галанов В.А. Финансы, денежное обращение и кредит: Учебник / В.А. Галанов. – М.: Форум, 2014. – c. 63
2
Кузнецова Е.И. Финансы. Денежное обращение. Кредит: Учебное пособие / Е.И. Кузнецова. – М.: Юнити,
2017. – c. 23
15
Права и обязанности сторон по договору займа возникают в момент
фактического получения предмета займа от займодавца (реальный договор). По
кредитному договору не требуется предварительное исполнение договора
одной из сторон, обмен взаимными обещаниями при заключении договора
основан на доверии (консенсуальный договор). Иными словами, кредитный
договор можно считать действительным с момента его подписания, а договор
займа является таковым не ранее момента передачи денег или вещей;
3. Кредитные договоры в отличие от договоров займа регулируются
не только федеральным законодательством, но и нормативными актами Банка
России;
4. Кредитный договор может быть заключен только в письменной
форме. Заключение договора займа возможно и в устной форме
1
.
Содержание и требования кредитных договоров и договоров займа в
каждом конкретном случае могут различаться, поскольку стороны вправе
устанавливать свои дополнительные требования, не противоречащие
законодательству. В организациях, например банках, как правило, имеются
свои разработанные типовые шаблоны договоров, которые изменяются в
результате переговоров с потенциальными клиентами лишь незначительно
2
.
Строгая, единая форма кредитных договоров и договоров займа не
предусмотрена законодательством.
Говоря о содержании кредитного договора и договора займа, отметим,
что в нем обязательно прописывают обязанности одной стороны (кредитора
или займодавца) по выдаче денежных средств или вещей во временное
пользование на определенный срок, и обязанности другой стороны (должника
или заемщика) по возврату выданной денежной суммы или вещей в указанный
срок
3
.
В заключении отметим, что в последнее время все более популярными
1
Соколова О.В. Финансы и кредит: Уч. / О.В. Соколова. – М.: Магистр, 2017. – c. 89
2
Анциферова И.В. Бухгалтерский финансовый учет: практикум / И.В. Анциферова. – М.: Дашков и К, 2018. – с.
75
3
Донцова Л.В. Никифорова Н.А. Анализ финансовой отчетности. Практикум. – М.: Дело и сервис, 2018. – с.
302
16
становятся займы, выдаваемыми предприятиями своим сотрудникам. Еще один
момент — договор займа предполагает, что заемщик, по окончании
установленного срока должен вернуть кредитору полную сумму денег или
такое же количество материальных ценностей с определенными свойствами, а
не именно конкретную вещь, которую брал взаймы.
Займы — это реальная возможность получить деньги для развития
своего дела, или решения кратковременных финансовых проблем для лиц и
организаций, для которых банковский кредит получить проблематично.
Также есть ряд принципиальных отличий предмета договора займа от
предмета договора кредита. Главным образом это связано с особенностями
займа в микрофинансовой организации и особенностями банковского кредита.
Важным отличием здесь является предмет договора. В первом случае это
деньги или ценные вещи, во втором только финансовые средства.
При оформлении кредита плата за пользование деньгами определяется
годовой процентной ставкой, которая распределяется и выплачивается
помесячно. А вот договор займа изначально предполагает добровольную
передачу материальных ценностей или денег другому лицу по обоюдному
согласию. Поэтому может и не предусматривать какой-либо оплаты
1
.
Еще один важный момент — все материальные ценности и активы,
переданные заемщику, остаются в его собственности, на протяжении всего
периода действия договора. В это время он может поступать с ним по своему
усмотрению. Но по истечению срока погашения, он обязан вернуть
аналогичные предметы и активы, той же стоимости, качества и назначения.
Договор кредитования всегда оформляется документально, и
составляется в письменном виде. Договор займа может быть заключен в устной
форме, кроме случаев, когда сумма займа составляет 10 минимальных зарплат и
больше.
1
Гавриловская С.В., Гультяева Н.А. Сравнительная характеристика экономических категорий «кредит» и
«заем» // Академический вестник. – № 2. – 2016. – С. 271
17
1.2 Особенности бухгалтерского учета кредитов и займов
Бухгалтерский учет является одной из наиболее важных проблем для
любого современного бизнесмена, так как включает в себя огромнейшее
количество процессов и сложностей, которые зачастую доступны только
профессиональным специалистам. При этом стоит отметить, что бухгалтерский
учет предусматривает определенные правила для каждого отдельного
направления, одним из которых являются кредиты и займы компании,
отчетность о которых также должна подаваться государственным органам
1
.
Для того, чтобы было проще вести отчетность и контролировать
правильность выполнения различных процедур, лучше разобраться хотя бы в
ключевых особенностях ведения такой отчетности.
Кредиты и займы представляют собой систему экономических
отношений, возникающих между двумя организациями в процессе передачи
различного имущества в натуральной или денежной форме на условиях
последующего возврата, а также в процессе выплаты процентов за временное
использование на протяжении определенного срока.
Если говорить об основных отличиях кредитов и займов, то, в первую
очередь, стоит отметить тот факт, что кредиты относятся только к
взаимодействиям юридических лиц, в то время как выдача займа может также
свободно осуществляться и физическими лицами
2
.
Помимо этого, заем может оформляться не только на деньги, но и на
какие-либо виды имущества, а если их стоимость составляет менее 10 размеров
МРОТ, то в таком случае их даже можно будет заключать в устной форме.
Также стоит отметить тот факт, что договор займа в принципе может быть
безвозмездным, что является недопустимым при оформлении кредита.
Учет кредитов и займов в бухгалтерском учете регламентируется ПБУ
15/2008. Документ бухгалтеру следует периодически перепроверять, т. к.
1
Сотникова Л.В. Бухгалтерский учет и аудит кредитов и займов.– М.: Бухгалтерский учет, 2018 – с. 201
2
Швецкая В.М. Бухгалтерский учет Учебник для ССУЗов / В.М. Швецкая, Н.А. Головко. – М.: Дашков и К,
2014. – с. 96
18
изменения, которые в него вносятся, влекут за собой внесение корректировок в
учет. Кредит может выдаваться только специализированной организацией,
которая имеет лицензию на такой вид деятельности, например, банк (п. 1 ст.
819 ГК РФ). Выдается он только в денежной форме и только под проценты.
Займ может быть выдан любой организацией, ИП или физлицом. Ограничений
по форме выдачи для него нет: это может быть как денежная форма, так и
вещественная. Процентов за пользование он может не иметь
1
.
Учет займов в бухгалтерском учете зависит от времени его
использования заемщиком. Для ведения расчетов по краткосрочным займам
(выданным на срок до 1 года) используется счет 66. Для долгосрочных
(выданных на срок более 1 года) используется счет 67. Если случается так, что
долгосрочные погашаются меньше чем за 365 дней, то их необходимо
переводить на счет 66
2
.
Процедура оформления кредитов и займов требует строгой отчетности
различным государственным органам, и при этом нужно правильно понимать,
какие именно бумаги могут потребоваться для подачи отчетности и как
правильно вести учет всех операций, так как каждая из них предусматривает
собственные счета.
Таблица 1
Бухгалтерский учета кредитов и займов
3
Номер счета
по дебету
Номер счета
по кредиту
Содержание операции
Получение
50, 51, 52 и
55
66 и 67
Деньги получены на основании заключенного
договора
10 и 41
66 и 67
Отражается общая цена всего полученного
товарно-материального имущества,
предусмотренного по договору займа
19
66 и 67
Отражается налог на добавленную стоимость,
который был заявлен заимодателем
66
67
Отражается трансформация имеющейся
задолженности из долгосрочной в краткосрочную
1
Кришталева Т.И., Демина И.Д. Бухгалтерский и налоговый учет расходов по займам и кредитам // Все для
бухгалтера. – № 5. – 2017. – С. 7
2
Васильчук О.И. Бухгалтерский учет и анализ: Учебное пособие / О.И. Васильчук, Д.Л. Савенков; Под ред.
Л.И. Ерохина. – М.: Форум, НИЦ ИНФРА–М, 2017. – c. 305
3
Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет: учебник для бакалавров / Ю.А. Бабаев, А.М. Петров, Л.А. Мельникова. – М.:
Проспект, 2018. – с. 322
19
Продолжение Таблицы 1
Гашение долгов
66 и 67
50, 51 и 52
Указание о возврате денежных средств в полном
соответствии с требованиями кредитного договора
66 и 67
91, 1
Сумма возврата займа, полученного в
имущественном виде, отнесена на сокращение
имеющегося кредитного долга
91 и 2
10, 41 и 43
Произошло списание учетной стоимости
имущества, которое было возвращено, на прочие
расходы компании
91 и 2
68
Указывается общая сумма налога на добавленную
стоимость за переданное имущество в
соответствии с его ценой, указанной в
составленном договоре
68
19
Указывается налоговый вычет по налогу на
добавленную стоимость, который учитывается на
счет 19 в случае оформления займа
66 и 67
62, 66, 67 и
76
Заемные средства полностью возвращаются
заимодателю со стороны третьего лица
Гашение долгов за счет встречных требований
62
90
Признается прибыль, полученная за счет
реализации определенной продукции, услуг или
выполненных работ
66 и 67
62
Указывается зачет встречных требований
Гашение долгов за счет отступного
66 и 67
91 и 1
Задолженность гасится за счет предоставления
отступного
91 и 2
68
Начисляется налог на добавленную стоимость с
цены того имущества, которое было продано в
качестве отступного
91 и 2
10 и 01
Произошло списание имущества, которое было
предоставлено другой организации в виде
отступного
99
91 и 9
Указывается финансовый результат (убыток),
полученный в процессе передачи отступного
91 и 9
99
Указывается финансовый результат (прибыль),
полученный в процессе передачи отступного
66
91
Произошло списание долгов по кредитам или
займам, у которых уже истек конченый срок
исковой давности
Главной целью аудита учета займов и кредитов является получение
собственного мнения аудитора по поводу того, насколько достоверными
являются показатели, заявленные в бухгалтерской отчетности компании
касательно характеристик, указывающих наличие, общие сроки гашения и
возврата займов по всем имеющимся отношениям
1
.
1
Агеева О.А. Бухгалтерский учет и анализ: учебник для академического бакалавриата / О.А. Агеева, Л.С.
Шахматова. – Люберцы: Юрайт, 2018. – с. 47
20
Для того чтобы достичь данную цель, специалисты решают несколько
важных задач:
• определяют корректность документарного оформления, а также
следят за своевременностью отражения в предоставленной отчетности
оформленных займов и кредитов;
• проверка того, насколько обоснованными являются полученные
займы и кредиты;
• проверка того, используются ли полученные по займам денежные
средства по назначению, а также насколько правильно и своевременно они
гасятся;
• проведение оценки остатков по всем имеющимся задолженностям,
а также начисленным процентам по всем имеющимся займам
1
.
В процессе заполнения отчетности нужно соблюдать несколько важных
формальностей, которые помогут составить все без каких-либо сложностей и
дополнительных вопросов со стороны проверяющего органа.
На сегодняшний день можно встретить несколько распространенных
форм кредитования, представленных в таблице 2.
Таблица 2
Формы кредитования
2
Банк передает
организации полную
сумму кредита
Она гасится по истечению установленного срока.
Контокоррентный
кредит
Предусматривается открытие компании личного ссудного
счета, на который будет зачисляться ее прибыль и с
которого будет осуществляться выплата по всем
расчетным документам, а если же денежных средств
организации не хватает для проведения расчета по
имеющимся обязательствам, то в таком случае банковское
учреждение предоставляет ему кредит на нужную сумму.
Онкольный кредит
Предприятию открывается специальный счет, под
который берется залог в виде ценных бумаг или каких-
либо видах имущества, после чего осуществляется оплата
по счетам компании, а гашение кредита проводится по
первому требованию банковского учреждения за счет тех
средств, которые поступили на
баланс предприятия.
1
Карзаева Н.Н., Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерская финансовая отчетность. – М.: Велби, 2015. – с.
158
2
Сотникова Л. В. Учет процентов по займам и кредитам // Бухгалтерский учет. – 2014. – №17. – С. 15
21
Продолжение Таблицы 2
Вексельный кредит
Векселедержателю предоставляется определенная сумма
займа путем приобретения векселей до момента платежа,
после чего учетный кредит закрывается после того, как
банк подает извещение о выплате векселя.
Факторинг
Банк покупает у определенной компании право взыскать
определенную дебиторскую задолженность, оставшуюся
за покупателями ее продукции, после чего переводит на
счет организации определенный процент от этой суммы, а
затем отправляет оставшуюся часть за вычетом своего
комиссионного вознаграждения.
Помимо всего прочего, кредиты могут быть краткосрочными или
долгосрочными в зависимости от того, имеют они срок до одного года или
более продолжительный
1
.
Как говорилось выше, краткосрочные и долгосрочные займы в
преимущественном большинстве случае отражаются в 66 и 67 счетах.
Аналитический учет осуществляется в полном соответствии с их конкретной
категорией, а основная сумма задолженности предприятия должна
фиксироваться в учете в виде определенный части КЗ в той величине, которая
была отражена в составленном договоре.
При этом проценты по имеющимся обязательствам могут относиться к
затратам, выделенным для приобретения материально-производственных
ресурсов, если основная сумма этих средств была выделена до момента
оприходования данных ресурсов. В противном случае их учет осуществляется в
виде части операционных издержек, то есть по счету 91
2
.
В соответствии с нормативами ПБУ 15/2008 определяются основные
особенности ведения отчетности всех данных о расходах, которые относятся к
выполнению кредитных и заемных обязательств. Стоит отметить, что расходы
по займам относятся к категории прочих расходов за исключением той части,
которая должна включаться в стоимость инвестиционного актива, то есть
определенного объекта имущества, которое должно подготавливаться к
дальнейшему использованию на протяжении длительного промежутка времени
1
Панчеыко Т.М. Займы и кредиты: бухгалтерский учет и налогообложение. – М.: Налоговый вестник, 2018. – с.
355
2
Воронина Л.И. Бухгалтерский учет: Учебник / Л.И. Воронина. – М.: Альфа–М, НИЦ ИНФРА–М, 2018. – c. 320
22
и с необходимостью привлечения значительных расходов. В частности, это
касается объектов незаконченного строительства или производства, которые в
дальнейшем будут отражаться в бухгалтерском учете как основные средства, а
также нематериальные или другие внеоборотные активы.
Принимая решение о необходимости привлечения займа, компания
должна подготовить технико-экономическое обоснование данного проекта в
соответствии с его потребностями, а также с учетом того, есть у организации
собственный источник финансирования и стабильное финансовое положение.
Для ведения учета банковских кредитов предусматривается два
пассивных счета – 90 и 92. Кредитное сальдо по указанным счетам указывает на
наличие долгов перед банковской организацией на начало отчетного периода, в
то время как по дебету указывается гашение кредита, а по кредиту счета – рост
суммы долга перед банковской организацией по причине новых займов или
начисления процентной ставки
1
.
Любые расходы, связанные с оплатой процентов в пределах
установленных норм, могут быть включены в себестоимость продукции.
В данном случае нормативным уровнем принято считать ставку
Центробанка, увеличенную на 3%, и погашение любых процентов, которые
превышают данный уровень, компания должна осуществлять из своей чистой
прибыли. Также стоит отметить, что себестоимость продукции не включает в
себя и проценты, которые были начислены по просроченным кредитным
обязанностям
2
.
Операции всех юридических лиц, связанные с оформлением кредитов и
займов, контролируются специализированным положением БУ 15/2008,
последние изменения в котором были установлены 6 апреля 2019 года. В
соответствии с этим нормативным актом любые компании, которые
используют в своей работе заемные или кредитные средства, должны
использовать отдельные счета при составлении отчетности, указывая на них
1
Бунчеева Е. А. Учет кредитов и займов организации / Е.А. Бунчеева // Инновационная экономика: материалы
Междунар. науч. конф. (г. Казань, октябрь 2014 г.). – Казань: Бук, 2014. – С. 86
2
Купцов М.М. Денежное обращение, финансы, кредит: Уч пос. / М.М. Купцов. – М.: Риор, 2018. – c. 511
23
остаток задолженности по имеющимся займам, а также расходы по всем таким
финансовым обязанностям.
Для того чтобы разделить сумму основной задолженности и
начисленных процентов, юридические лица могут воспользоваться субсчетами.
К примеру, 66-01 предусматривается для отображения остатка по
краткосрочным долгам, в то время как 66-02 может показывать начисленные по
ним проценты
1
.
Есть также определенный перечень дополнительных действий, которые
нужно проводить в процессе составления отчетности по кредитам и займам
(таблица 3).
Таблица 3
Перечень дополнительных действий, которые нужно проводить в
процессе составления отчетности по кредитам и займам
2
Расчет
процентов
Проценты по кредиту в учете должны отражаться в виде
увеличения стоимости инвестиционного актива или же в
форме прочих расходов.
Использование первого варианта предусматривается в том
случае, если заем оформляется для приобретения
инвестиционного актива, то есть определенного имущества,
использование которого предусматривает необходимость в
длительной подготовке с привлечением массы
дополнительных средств. Проценты за пользование
заемными средствами должны указываться в числе прочих
расходов или же равномерно указываться в первоначальной
стоимости инвестиционного актива.
Если по условиям составленного договора проценты должны
оплачиваться каждый месяц, то в процессе оформления
отчетности начислять их также стоит на каждую дату,
которая значится в графике платежей, так как это в
принципе соответствует требованиям о равномерном учете
процентов. Если же по условиям договора проценты
оплачиваются в принципе не регулярно, то в таком случае
их стоит указывать на последнее число каждого месяца, а
также на каждую дату выплаты, которая предусматривается
оформленным договором.
Долги и векселя
Для учета долгов используется проводка, при которой
предусматривается включение процентов в себестоимость
материалов, то есть проведение по счетам Дт10, а также Кт
66 или 67. Стоит отметить, что оплачиваемые проценты
увеличивают общую стоимость материалов только в том
случае, если начисляются до момента оприходования данных
ресурсов на складе, а если же их начисление произошло уже
после оприходования, проценты должны быть включены в
1
Ефимова Т.С., Кришталева Т.И. Учет займов от учредителей // Бухгалтерский учет. – № 12. – 2017. – С. 97
2
Шеремет А.Д., Суйц В. Аудит. П., 5–е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА–М, 2015. – с. 41
24