категорию операционных расходов с применением дебетовых
проводок по счету 91.2.
При подаче отчетности по вексельным займам нужно делать
проводку по счетам Дт 51 (52), а также Кт 66 или 67 в том
случае, если рассматриваются уже фактически полученные
деньги, а во всех остальных ситуациях – по счетам Дт 91.2,
а также Кт 66 или 67. Когда операции в сфере оборота
векселей закрываются, банк должен получить
соответствующее извещение посредством внесения записи в
Дт 66 и 67, а также Кт 62 и 76.
Если компания-векселедержатель возвращает сумму денег,
полученных по факту учета уменьшения цены долговых
обязательств в связи с невыполнением условий контракта,
то в таком случае используется проводка Дт 66 и 67, а также
Кт 50 и 51.
Обязательства
перед банком
По краткосрочным и долгосрочным обязательствам перед
банковскими организациями компания должна подавать
отчетность с использованием счетов 66 и 67. В данном случае
в дебете указывается общая сумма погашенного долга,
возникшего по причине финансовых обязательств перед
третьими лицами, в то время как в кредите указывается
общая сумма полученных кредитов и займов, а также остаток
задолженности на начало и конец отчетного периода.
Бухгалтерский учет не предусматривает каких-либо серьезных отличий
кредита от займа. В данном случае к расходам относятся проценты, которые
были начислены за использование заемных средств, а также все сопутствующие
затраты, включая оплату информационных или консультационных услуг,
проведение профессиональной оценки кредитного договора и еще множества
других.
Стоит отметить тот факт, что проценты учитываются равномерно на
протяжении полного срока действия кредитного договора, а также в том
порядке, который предусматривается условиями составленного договора.
Прочие расходы, которые относятся к займам и кредитам, должны
равномерно учитываться в течение всего срока договора с использованием
счетов 66 и 67
1
.
Полученные заемные или кредитные средства не могут рассматриваться
в качестве доходов в целях расчета налога на прибыль. Также не относятся к
расходам и средства, выданные с учетом положений, прописанных в пункте 12
1
Бычкова С.М., Фомина Т.Ю. Аудит кредитов, займов и средств целевого финансирования / С.М. Бычкова,
Т.Ю. Фомина // Аудиторские ведомости. – 2017. – № 11. – С.23
25
статьи 2170 Налогового кодекса. Точно так же к доходам и расходам не
относятся средства, полученные и выплаченные в счет погашения полученного
займа.
Суммы всех рассчитанных и уплаченных процентов
внереализационными расходами в полном соответствии с подпунктом 2 пункта
1 статьи 265 Налогового кодекса. В данном случае суммы процентов
отражаются в полном соответствии с пунктом 8 статьи 272 Налогового кодекса
на конец каждого месяца, а также на последнюю дату погашения займа или
кредита, если произошла полная выплата средств. Общая сумма процентов при
наличии контролируемой задолженности должна указываться во
внереализационных расходах в том размере, который предусмотрен пунктом 1
статьи 269 Налогового кодекса
1
.
Учет займов в бухгалтерском учете следует разделять в аналитике:
• по видам поступивших средств;
• по источникам средств;
• по основным и дополнительным затратам
2
.
Рассмотрим основные и дополнительные затраты кредитов и займов.
К основным затратам относят:
• проценты;
• курсовые разницы по процентам.
К дополнительным затратам относят прочие затраты, связанные с
получением кредита или займа. Например оплату услуг эксперта, затраты на
связь, покупку канцелярских принадлежностей, уплату налогов и сборов и пр.
Затраты отражаются в составе прочих расходов предприятия. Если они
были получены для инвестиционной деятельности предприятия, то затраты по
ним включаются в стоимость создаваемого актива до момента ввода этого
актива в эксплуатацию (данное условие не применяется для малого бизнеса на
1
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 06.06.2019) //
Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, N 32, ст. 3340.
2
Шегурова В. П., Пивкина Е. И. Аудит кредитных операций на предприятии / В.П. Шегурова // Молодой
ученый. – 2017. – №8. – С. 642
26
УСН).
Проводки по кредиту в этой статье подразумевают проводки по займу, т.
к. коммерческие организации, как уже говорилось, кредиты выдавать не могут.
К счетам 66 и 67 необходимо завести субсчета для учета суммы
основного долга и задолженности по процентам. Например, для учета
основного долга использовать счет 66-1 (67-1), для учета долга по процентам —
счет 66-2 (67-2).
Получен кредит, проводка:
• Дебет 51, 50, 41, 08, 10 Кредит 66-1, 67-1 — получен займ
(долгосрочный кредит, проводки);
• Дебет 91-2 Кредит 66-2, 67-2 — суммы основных затрат включены
в состав операционных расходов;
• Дебет 67-1 Кредит 66-1 — долгосрочный займ переведен в
краткосрочный;
• Дебет 91-2 Кредит 60, 76 — учтены суммы дополнительных затрат;
• Дебет 60, 76 Кредит 51 — оплачены суммы дополнительных затрат.
Погашен кредит, проводка:
• Дебет 66-1, 67-1 Кредит 51, 50, 41, 08, 10 — погашен займ
(погашение кредита, проводки);
• Дебет 66-2, 67-2 Кредит 51 — погашены проценты по займам
1
.
Точных указаний о том, какую дату нужно указать при отражении
задолженности, Положение ПБУ 15/2008 не содержит. Как правило, бухгалтеры
используют дату подписания договора или дату фактического поступления
займа. И тот и другой варианты являются правильными. При получении займа в
натуральной форме с точки зрения налогообложения разницы нет. Но
некоторые нюансы стоит отметить.
При получении займа в натуральной форме предприятие бывает
вынуждено приобретать расходные материалы или основные средства,
1
Касьянова Г.Ю. Бухгалтерский учет: просто о сложном. Самоучитель по формуле «три в одном» / Г.Ю.
Касьянова. – М.: АБАК, 2018. – с. 322
27
сопутствующие для использования полученного займа. Принимать к учету их
следует в сумме фактических затрат без включения НДС. При возврате
себестоимость имущества необходимо рассчитать равной расходам на момент
их приобретения. Таким образом, возникнет ценовая разница между
полученными и возмещаемыми активами заемщику.
Данную разницу бухгалтеру необходимо включить в состав прочих
расходов или доходов:
• Дебет 91-2 Кредит 66, 67 — списана ценовая разница, возникшая в
результате роста стоимости имущества;
• Дебет 66, 67 Кредит 91-1 — списана ценовая разница, возникшая в
результате снижения стоимости имущества
1
.
Есть нюансы, которые следует учитывать:
1. Начисленные проценты должны соответствовать ставке
рефинансирования, установленной ЦБ на период списания.
2. Суммы и условия списания процентов должны быть сопоставимы
кредитным обязательствам и займам по условиям договоров.
3. Налоговая разница и суммы налоговых обязательств должны быть
рассчитаны в соответствии с ПБУ 15/2008 и отражены в бухгалтерском учете и
отчетной документации
2
.
Бухгалтеру следует следить за изменениями нормативных документов,
так как законодательно могут вводиться новые правила, регулирующие учет
кредитов и займов, отменяющие ранее действующие. Если бухгалтерский учет
кредитов и займов будет выполнен неверно, то налоговиками это может быть
расценено как неверное ведение бухучета с применением соответствующих
штрафных санкций.
Итак, по результатам теоретического исследования бухгалтерского учета
кредитов и займов сделаны выводы о том, что кредитование является
неотъемлемой частью финансово-экономических взаимоотношений между
1
Сухарев И.Р. Значение введения МСФО в России // Бухгалтерский учет. – № 3. – 2017. – С. 8
2
Городецкая М.И. Бухгалтерский учет и налогообложение в индустрии туризма: Учебное пособие / М.И.
Городецкая. – М.: Вузовский учебник, ИНФРА–М, 2016. – c. 255
28
двумя сторонами. Это могут быть банки или другие финансовые учреждения,
физические и юридические лица.
Под кредитом подразумевает финансовые отношения между двумя
сторонами, возникающие в процессе передачи денежных средств. Кредитором
может быть исключительно банк или финансовая организация, у которой есть
лицензия Центробанка на занятие подобным родом деятельности. Кредит могут
оформить: физические лица; всевозможные фонды; государственные
предприятия и организации; юридические лица; предприятия любой формы
собственности.
Основополагающими принципами кредитования являются:
1. Возвратность. Означает, что кредитору финансовые средства
должны быть возвращены в полном объеме, указанном в договоре.
2. Срочность. Заемщик обязан вернуть полностью всю сумму в точно
оговоренный срок.
3. Целевое назначение. Кредиты могут предоставляться, как на
конкретные цели (например, на покупку транспортного средства,
недвижимости), так и на потребительские нужды.
4. Платность. Предполагает оплату за пользование кредитными
деньгами. Определяется годовой процентной ставкой.
5. Обеспеченность. Кредиты бывают залоговыми и беззалоговыми.
Первый вариант предполагает, что выдача финансовых средств производится
под залог ценного имущества. Во втором случае требуется поручительство
третьего лица. В некоторых случаях финансовые организации практикуют
выдачу и беззалоговых займов и без поручителя. В основном это касается
сферы потребительского кредитования. В последнем случае процентная ставка
оказывается гораздо выше, чем при кредитовании с поручителем или
залоговым обеспечением.
Оформление кредитного договора осуществляется документально. В
договоре прописываются все обязанности и права сторон, процентная ставка, а
также все условия возврата кредитных средств.
29
Займ — это соглашение между заемщиком и заимодателем. В договоре
должны быть прописаны условия передачи денег или материальных ценностей,
а также обязательства их возврата.
Понятия займа и кредита имеют некоторое сходство.
1. Предметом договора в обоих случаях могут выступать денежные
средства.
2. Выдача кредита и займа предполагает получение определенной
оплаты за использование заемных/кредитных средств, которая определяется
процентной ставкой.
3. Займ и кредит, по окончании оговоренного срока погашения,
должны быть возвращены в размере, указанном в договоре.
Таким образом, два типа обязательств объединяет только один общий
принцип – возвратности. Лицо, выдающее средства, обязательность договора,
условия и предмет сделки – это то, чем отличается займ от кредита.
Учет кредитов и займов в бухгалтерском учете регламентируется ПБУ
15/2008. Документ бухгалтеру следует периодически перепроверять, т. к.
изменения, которые в него вносятся, влекут за собой внесение корректировок в
учет. Кредит может выдаваться только специализированной организацией,
которая имеет лицензию на такой вид деятельности, например, банк (п. 1 ст.
819 ГК РФ). Выдается он только в денежной форме и только под проценты.
Займ может быть выдан любой организацией, ИП или физлицом. Ограничений
по форме выдачи для него нет: это может быть как денежная форма, так и
вещественная. Процентов за пользование он может не иметь.
Учет займов в бухгалтерском учете зависит от времени его
использования заемщиком. Для ведения расчетов по краткосрочным займам
(выданным на срок до 1 года) используется счет 66. Для долгосрочных
(выданных на срок более 1 года) используется счет 67. Если случается так, что
долгосрочные погашаются меньше чем за 365 дней, то их необходимо
переводить на счет 66.
30
Глава 2. Бухгалтерский учет кредитов и займов в ЗАО
«Курганспецарматура»
2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия
ЗАО «Курганспецарматура» - динамично развивающееся предприятие,
ориентированное на выпуск широкого спектра трубопроводной арматуры из
углеродистых, низколегированных и нержавеющих сталей диаметром
условного прохода 6…600 мм и номинальным давлением 16…400 кгс/см для
различных отраслей промышленности: нефтегазодобывающая и
перерабатывающая отрасли, атомная и тепловая энергетика, химическая и
горнодобывающая промышленность. Основная часть номенклатуры
выпускаемой продукции ориентирована на импортозамещение.
Место нахождения общества и его почтовый адрес: 640011, Курганская
область, г. Курган, ул. Достоевского, д. 7А.
Руководящий состав, специалисты и производственный персонал
предприятия имеют большой практический опыт в проектировании и
изготовления трубопроводной арматуры. Наличие собственной
конструкторской базы позволяет в сжатые сроки вести проектирование новых
изделий, а так же оперативно реагировать на нужды потребителя, в сжатые
сроки разрабатывать конструкции арматуры непосредственно под условия
заказчика.
Производственная база предприятия оснащена новейшим,
высокотехнологичным и высокопроизводительным импортным оборудованием
и рассчитана на выпуск значительных объемов продукции.
Основная часть выпускаемой продукции производится из цельного
металлического проката, что гарантирует ее надежность, высокое качество
корпусных деталей и дает возможность изготовить арматуру практически из
любых материалов, с любыми требованиями в минимальные сроки. Данная
конструктивная особенность арматуры позволяет изготавливать надежную
31
арматуру для сложных условий эксплуатации: для высоких температур и
криогенных сред, для высоких и сверхвысоких давлений, для
высокоагрессивных, радиоактивных и токсичных сред. Весь поступающий
металл подвергается 100% входному контролю, что обеспечивает высокое
качество выпускаемой арматуры и надежность при эксплуатации в сложных
условиях.
Предприятие имеет собственную лабораторию, имеющую большое
количество оснащенных новейшим оборудованием методов контроля:
исследование механических свойств, спектральный анализ сталей,
рентгенография, ультразвуковая, капиллярная и магнитопорошковая
дефектоскопии, ферритометрия и т.д.
Имеется лицензия на проектирование и изготовление трубопроводной
арматуры и другого оборудования для атомной энергетики.
ЗАО «Курганспецарматура» является членом Научно-Промышленной
Ассоциации Арматуростроителей.
Целью общества является извлечение прибыли. Общество имеет
гражданские права и гражданские обязанности, необходимые для
осуществления любых видов деятельности, не запрещённых федеральными
законами. Отдельными видами деятельности, перечень которых определяется
федеральными законами, общество занимается только на основании
специального разрешения (лицензии).
Дадим оценку уровню и динамике финансовых результатов предприятия
(Таблица 4). Как видно из представленных данных, выручка от реализации в
2017 году увеличивается на 311372 тыс.руб. или на 11,68%, а в 2018 году на
733005 тыс.руб. или на 24,62%. Себестоимость реализации также
увеличивается на 199599 тыс.руб. или на 8,23% в 2017 году и на 622949
тыс.руб. или на 23,73% в 2018 году. Так как темпы роста выручки от
реализации немного выше темпов роста себестоимости продаж, валовая
прибыль показывает больший темп роста чем выручка от реализации – 46,45%
в 2017 и 31,23% в 2018 году. Коммерческие расходы также показывают рост. В
32
2017 году коммерческие расходы увеличились на 15670 тыс.руб. или на 23,19%,
а в 2018 году они возросли на 24543 тыс.руб. или на 29,48%.
Таблица 4
Анализ финансовых результатов ЗАО «Курганспецарматура» за
2016-2018 гг.
Показатель 2016 2017 2018
Отклонение, ±
Темп роста, %
2017-
2016
2018-
2017
2017-
2016
2018-
2017
Выручка
2666220
2977592
3710597
311372
733005
111,68
124,62
Себестоимость
2425612
2625211
3248160
199599
622949
108,23
123,73
Валовая прибыль
240608
352381
462437
111773
110056
146,45
131,23
Коммерческие
расходы
67573 83243 107786 15670 24543 123,19 129,48
Прибыль от
продаж
173035 269138 354651 96103 85513 155,54 131,77
Доходы от
участия в других
организациях
3101 6339 3238 -6339 204,42 0,00
Проценты к
получению
1199 2987 4994 1788 2007 249,12 167,19
Проценты к
уплате
52446 47226 49341 -5220 2115 90,05 104,48
Прочие доходы
30194
24875
27729
-5319
2854
82,38
111,47
Прочие расходы
64773
53187
81781
-11586
28594
82,11
153,76
Прибыль до
налогообложения
90310 202926 256252 112616
53326 224,70 126,28
Налог на прибыль
7267
39363
50007
32096
10644
541,67
127,04
Изменение ОНО
-14429
-2933
-8735
11496
-5802
20,33
297,82
Изменение ОНА
282
246
832
-36
586
87,23
338,21
Прочее
508
305
-859
-203
-1164
60,04
-281,64
Чистая прибыль
69404
160017
198647
90613
38630
230,56
124,14
Прибыль от продаж увеличивается темпами еще большими чем валовая
прибыль. Так в 2017 году прибыль от продаж увеличилась на 96103 тыс.руб.
или на 55,54%, а в 2018 году на 85513 тыс.руб. или на 31,77%.
В составе доходов от прочих видов деятельности обращает на себя
внимание тот факт, что в 2018 году отсутствуют доходы от участия в других
организациях. На фоне значительного роста финансовых вложений это
отрицательный момент, поскольку может свидетельствовать о неправильном
вложении денежных средств.
Проценты к получению возрастают как в 2017 году на 149,12%, так и в
2018 году на 67,19%. Прочие доходы в 2017 году показывают снижение на 5319
33
тыс.руб. или на 17,62%. В 2018 году прочие доходы возрастают на 2854
тыс.руб. по сравнению с 2017 годом но уровня 2016 года им достигнуть не
удается.
В составе расходов от прочих видов деятельности происходят
следующие изменения:
- проценты к уплате в 2017 году уменьшаются на 5220 тыс.руб. или на
9,95%, в 2018 году наблюдается их небольшое увеличение на 2115 тыс.руб. или
на 4,48%;
- прочие расходы в 2017 году также уменьшаются на 11586 тыс.руб. или
на 17,89%, а в 2018 году увеличиваются на 28594 тыс.руб. или на 53,76%.
В общей сложности в 2017 году темпы роста доходов от прочих видов
деятельности значительно превышают темпы роста расходов от прочих видов
деятельности и соответственно происходит значительное на 124,7% увеличение
прибыли до налогообложения. В 2018 году наблюдается аналогичная ситуация.
Темпы роста доходов от прочих видов деятельности немного превышают
темпы роста расходов от прочих видов деятельности и соответственно
происходит незначительное на 26,28% увеличение прибыли до
налогообложения Чистая прибыль увеличивается как в 2017 году на 130,56%,
так и в 2018 году на 24,14%.
При помощи рассмотренных выше финансовых результатов
деятельности предприятия проведем расчеты показателей рентабельности
предприятия (Таблица 5). Приведенные в таблице 5 расчеты показывают, что
практически все показатели рентабельности находятся на достаточно высоком
уровне и в течение анализируемого периода постоянно возрастают.
Единственным показателем, снижающимся в 2018 году является
рентабельность продаж. Однако снижение является незначительным и связано
оно в основном с изменениями отложенных налоговых обязательств и активов.
Рентабельность продукции предприятия показывает довольно неплохие
результаты. Так доля прибыли от продаж в каждом рубле выручки от
реализации составляет в 2017 году 9,04 коп. и увеличившись в 2018 году на
34