58
проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и
облигациям;
дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займа и
кредита, выпуском и размещением заемных обязательств;
курсовые и суммовые разницы, возникающие при уплате процентов по
условиям договора, начиная с момента начисления процентов до их
фактического погашения (перечисления).
К дополнительным затратам отнесены расходы, связанные:
с оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;
осуществлением копировально-множительных работ;
оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим
законодательством);
проведение экспертиз;
потребление услуг связи;
иными затратами, непосредственно связанными с получением займов
и кредитов, а также с размещением заемных обязательств.
В бухгалтерском учете дополнительные затраты относятся к прочим
расходам, учитываемым в том отчетном периоде, в котором они были
произведены.
Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие
расходы, являются прочим расходами и включаются в финансовый результат
организации. Исключением из данных правил являются затраты на обслужива-
ние займов и кредитов, используемых для осуществления предварительной
оплаты материально-производственных запасов, работ, услуг или выдачи
авансов в счет их оплаты.
Согласно ПБУ 15/2008 включение в текущие расходы затрат по займам и
кредитам осуществляется в сумме причитающихся платежей согласно заклю-
ченным организацией договорам займа и кредитным договорам независимо от
того, в какой форме и когда фактически возникают указанные платежи. Затраты
по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы
59
предприятия, являются прочими расходами и подлежат включению в его
финансовый результат.
Проценты по полученным займам и кредитам начисляются в
соответствии с порядком, установленным в договоре займа или кредитном
договоре. Задолженность по полученным займам и кредитам показывается с
учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов
согласно условиям договорам.
Совершенствование учета расчетов по краткосрочным кредитам и займам
предприятия
Для улучшения автоматизации бухгалтерского учета расчетов по
краткосрочным кредитам и займам в коммерческих организациях реализована
популярная программа «1С: Бухгалтерии 8», для ведения бухгалтерского учета,
это программа отвечает высоким требованиям надежности и эффективности,
полностью соответствуют российскому законодательству и обеспечивают
потребности бизнеса.
Программный продукт «Кредиты и займы» предназначен для автома-
тизации бухгалтерского и налогового учета на платформе «1С: Предприятие 8»
полученных и выданных в рублях или иностранной валюте кредитов и займов.
Программа разработана в соответствии с требованиями ПБУ 15/2008 «Учет
расходов по займам и кредитам» и главой 25 Налогового кодекса РФ (в части
налогового учета затрат по обслуживанию кредитов и займов).
В бухгалтерии ООО «Центр ДиС» учет расчетов с кредитными
организациями, заимодавцами и векселедателями в рамках группы
взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная
бухгалтерская отчетность, ведется на счете 66 "Расчеты по краткосрочным
кредитам и займам" обособленно.
60
На счете 66 должны учитываться кредиты и займы, которые
организация получила на срок не более года. Такие кредиты и займы
называются краткосрочными.
Для учета краткосрочных кредитов и займов к счету 66 "Расчеты по
краткосрочным кредитам и займам" открываются следующие субсчета:
- 66-1 "Краткосрочные кредиты";
- 66-2 "Краткосрочные займы".
При необходимости вы должны открыть аналитические счета второго
порядка, например:
- 66-1-1 "Банковский кредит";
- 66-1-2 "Товарный кредит";
- 66-1-3 "Коммерческий кредит" и т.д.
Организация может получить заемные средства:
- в денежной форме;
- в натуральной форме;
- в форме отсрочки оплаты долга, возникшего из другого договора.
Получение краткосрочных кредитов (займов) отражается по кредиту
счета 66, а возврат - по ДТ счета 66.
Получение краткосрочного денежного кредита (займа) в рублях
отражается проводкой:
Дт 51 Кт 66 - получен краткосрочный денежный кредит (заем).
Согласно договору займа ООО «Центр ДиС» (заемщик) получило от ООО
"Антер Идель" (заимодавец) деньги в сумме 100000 руб. сроком на один месяц.
Сумма займа была перечислена на расчетный счет "Центр ДиС".
При получении займа в учете ООО"Центр ДиС" сделана проводка: Дт 51
Кт 66 - 100000 руб. - получен заем от ООО "Антер Идель».
61
Возврат займа отражен так: Дт 66 Кт 51 - 100000 руб. - возвращен заем.
Для бухгалтерии предприятия кредитный договор является основным
документом, подтверждающим получение кредита, выплату процентов, пеней,
комиссий и других выплат банку со стороны предприятия.
В некоторых случаях правилами бухгалтерского учета установлен особый
порядок отражения затрат по полученным кредитам (займам), а именно при
использовании кредита (займа) на приобретение:
- инвестиционных активов (основных средств или имущественных
комплексов);
- материально-производственных запасов или иных ценностей (например,
ценных бумаг).
Порядок учета затрат по кредитам (займам), полученным для оплаты
основных средств или имущественных комплексов (инвестиционных активов),
зависит от того, начисляется по ним амортизация или нет.
Если амортизация по основному средству не начисляется, то все затраты,
связанные с получением кредита (займа), учитываются в составе операционных
расходов.
Если амортизация по основному средству начисляется, то затраты по
кредиту (займу) включаются в его первоначальную стоимость. Этот порядок
действует, если выполнены следующие условия:
- организация понесла расходы по покупке основных средств или начаты
работы по его строительству;
- наступил срок уплаты процентов по кредиту (займу);
- стоимость основного средства отражена в составе капитальных
вложений;
62
- основное средство не введено в эксплуатацию.
Если эти условия не выполнены, то все затраты, связанные с получением
кредита (займа), учитываются в составе операционных расходов.
Если все условия выполнены, то основные затраты по кредиту (займу)
отразите так:
Дт 08 Кт 66 - учтены основные затраты по кредиту (займу),
использованному на оплату капитальных вложений (до списания капитальных
вложений на счета учета основных средств).
Проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения
основных средств, уменьшают налогооблагаемую прибыль сразу после их
начисления. Сумма процентов уменьшает прибыль при условии, что она не
отклоняется более чем на 20% от среднего уровня процентов, взимаемых по
аналогичным заемным обязательствам (то есть обязательствам, выдаваемым в
той же сумме, на те же сроки, на тех же условиях).
Организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи исходя из
фактически полученной прибыли, расчет среднего процента осуществляют в
пределах месяца. Остальные организации - в пределах квартала.
Дополнительные затраты отражаются проводкой:
Дт 08 Кт 60 - учтены дополнительные затраты по кредиту (займу),
использованному на оплату капитальных вложений (до списания капитальных
вложений на счета учета основных средств).
Если расходы на покупку или строительство основного средства
снизились, то сумма кредита (займа) может быть использована для
осуществления краткосрочных или долгосрочных финансовых вложений.
63
В такой ситуации затраты, связанные с получением кредита (займа),
уменьшаются на сумму дохода, полученного от временного использования
заемных средств в качестве финансовых вложений.
Порядок учета затрат по кредитам или займам, полученным для оплаты
материальных ценностей (материалов, товаров, ценных бумаг и т.д.), зависит от
того, в каком порядке использована сумма кредита (займа).
Кредит (заем) может быть использован:
- для оплаты материальный ценностей, уже оприходованных на балансе
организации;
- для предварительной оплаты материальных ценностей.
Если кредит использован для оплаты уже оприходованных материальных
ценностей, то как основные, так и дополнительные затраты по нему
включаются в состав операционных расходов в обычном порядке.
Если кредит (заем) использован для предварительной оплаты
материальных ценностей, то основные затраты по нему отражается так:
Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кт 66 - учтены основные
затраты по кредиту (займу), использованному для предварительной оплаты
материальных ценностей.
Проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения
материальных ценностей, уменьшают налогооблагаемую прибыль сразу после
их начисления. Сумма процентов уменьшает прибыль при условии, что она не
отклоняется более чем на 20% от среднего уровня процентов, взимаемых по
аналогичным заемным обязательствам (то есть обязательствам, выдаваемым в
той же сумме, на те же сроки, на тех же условиях).
64
Организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи исходя
из фактически полученной прибыли, расчет среднего процента осуществляют в
пределах месяца. Остальные организации - в пределах квартала.
Если аналогичные заемные обязательства отсутствуют либо так решила
сама организация, проценты учитывают при налогообложении прибыли в
пределах ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (по
заемным средствам в рублях), или в пределах 15% годовых (по заемным
средствам в иностранной валюте) (п.1 ст.269 НК РФ).
Особый порядок предусмотрен для отражения процентов по кредитам
(займам):
- полученным в иностранной валюте;
- сумма которых выражена в условных денежных единицах.
Если курс иностранной валюты на дату начисления процентов будет
меньше, чем на дату их перечисления, возникает отрицательная курсовая или
суммовая разница.
На эту разницу необходимо увеличить дебиторскую задолженность по
выданному авансу.
По договору займа 1 января 2015 года ООО "Нептун" (заемщик)
получило от ООО "Центр ДиС" (заимодавец) денежные средства сроком на три
месяца для предварительной оплаты товаров.
По договору сумма займа выражена в долларах США и составляет 10000
USD, а все расчеты производятся в рублях.
За пользование займом 1 апреля 2015 года ООО "Нептун" должно
уплатить "Центр ДиС" 900 USD (в рублях по официальному курсу Банка
России).
65
Предположим, что официальный курс доллара США на 1 апреля 2015
года (дату начисления процентов) составил 60,30 руб./USD. При начислении
процентов делается проводка:
- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кт 66 - 26 370 руб. (900
USD х 60,30 руб./USD) - начислены проценты по займу.
В связи с отсутствием денежных средств проценты были перечислены
"Активу" только 10 мая 2015 года. Основная сумма займа возвращена не была.
Предположим, что официальный курс доллара США на 10 мая 2015 года
составил 60,50 руб./USD. При перечислении процентов бухгалтеру надо сделать
записи:
- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кт 66 - 180 руб. ((60,50
руб./USD - 60,30 руб./USD) х 900 USD) - увеличена дебиторская задолженность
по выданному авансу на отрицательную суммовую разницу;
- Дт 66 Кт 51 - 26 550 руб. (26 370 + 180) - перечислены проценты по
займу "Центр ДиС".
Если курс иностранной валюты на дату начисления процентов будет
больше, чем на дату их перечисления, возникает положительная курсовая или
суммовая разница.
На эту разницу необходимо уменьшить дебиторскую задолженность по
выданному авансу.
Согласно ст. 807 п. 1 ГКРФ по договору займа (приложение В) одна
сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику)
деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик
обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или
равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
66
Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других
вещей.
Таким образом, предметом договора займа могут быть денежные средства
или вещи, определенные родовыми признаками.
Согласно ст. 808 п. 1 ГКРФ договор займа между гражданами должен
быть заключен в письменной форме, если его сумма превышает не менее чем в
десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда, а в
случае, когда займодавцем является юридическое лицо – независимо от суммы.
Договоры займа могут быть процентными или беспроцентными. Заемщик
обязан возвратить заимодавцу полученную сумму в срок и в порядок
предусмотренные договором займа. Если срок возвращения займа не определен
договором, сумма займа должна быть возвращена заимодавцу в течении
тридцати дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом. Также,
если договором займа предусмотрено возвращение займа по частям, т. е. в
рассрочку, то при нарушении заемщиком срока, установленного для возврата
очередной части займа, займодавец вправе потребовать досрочного возврата
все оставшейся суммы займа вместе с причитающимися процентами.
Организация может осуществлять привлечение заемных средств путем
выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций. Основными задачами
бухгалтерского учета заемных средств являются:
- правильное оформление документов и своевременное отражение в
учете операций по поступлению заемных средств и их погашению;
- контроль за поступлением и погашением заемных средств;
- правильность начисления процентов по заемным средствам и контроль
за сроками их уплаты;
- правильное исчисление налогов, связанных с проведением операций с
заемными средствами;
- проведение инвентаризации заемных обязательств с целью своевре-
менного их погашения и равномерности включения расходов по выплате
процентов по заемным средствам;
67
- формирование полной и достоверной информации в бухгалтерской
отчетности по наличию и движению заемных средств.
Совершенствование учет расчетов по долгосрочным кредитам и займам
предприятия
Суммы полученных организацией долгосрочных кредитов и займов
отражаются по кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и
займам" и Дт счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55
"Специальные счета в банках", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и
т.д.
Долгосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения
облигаций, учитываются на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и
займам" обособленно. При этом если облигации размещаются по цене,
превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по Дт счета 51
"Расчетные счета" и др. в корреспонденции со счетами 67 "Расчеты по
долгосрочным кредитам и займам" (по номинальной стоимости облигаций) и 98
"Доходы будущих периодов" (на сумму превышения цены размещения
облигаций над их номинальной стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98
"Доходы будущих периодов", списывается равномерно в течение срока
обращения облигаций на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Если облигации
размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между
ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций до начисляется
равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 67 "Расчеты
по долгосрочным кредитам и займам" в Дт счета 91 "Прочие доходы и
расходы".[39,с.85]
Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате
отражаются по кредиту счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и