47
Таблица 11
Структура счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Дебет
Кредит
Начисление налога на доходы физиче-
ских лиц, удержанного из заработной
платы работников, начисленной в тече-
ние отчетного периода
Начисление прочих удержаний из зара-
ботной платы работников в течение от-
четного периода
Выплата заработной платы персоналу в
течение отчетного периода
Сальдо (начальное) – сумма задол-
женности организации перед персона-
лом по оплате труда на начало отчет-
ного периода
Начисление в течение отчетного пери-
ода заработной платы, причитающейся
работникам в соответствии с применя-
емой в организации системой оплаты
труда
Оборот по дебету
Оборот по кредиту
Сальдо (конечное) – сумма задол-
женности организации перед персона-
лом по оплате труда на конец отчетно-
го периода
Рассмотрим в систематизированном виде бухгалтерские записи по учету
операций по оплате труда на примере исследуемого предприятия (табл.12)
Таблица 12
Свод типовых бухгалтерских записей по учету операций по
расчетам с персоналом по оплате труда
Содержание операции
Сумма,
руб.
Корреспондирующие счета
Дебет
Кредит
1. Начислена заработная пла-
та работникам
616 000
Счетов учета рас-
ходов:
20 «Основное
производство»;
25 «Общепроиз-
водственные рас-
ходы»;
26 «Общехо-
зяйственные рас-
ходы»
70 «Расчеты с
персоналом по
оплате труда»
2. Из начисленной работни-
кам заработной платы удержан
исчисленный организацией
налог на доходы физических
лиц НДФЛ (13%)
80 080
70 «Расчеты с пер-
соналом по оплате
труда»
68 «Расчеты по
налогам и сбо-
рам»
48
Продолжение таблицы 12
3.Начислены страховые взносы
в государственные внебюд-
жетные фонды:
- Фонд социального страхова-
ния РФ (2,9% от начисленных
расходов на оплату труда ра-
ботников);
- Пенсионный фонд РФ (20%
от начисленных расходов на
оплату труда работников);
- Фонды обязательного меди-
цинского страхования РФ(3,1
% от начисленных расходов
на оплату труда работников)
17 864
123 200
19 096
Счетов учета за-
трат на производ-
ство и управле-
ние:
20 «Основное
производство»;
25«Общепроиз-
водственные рас-
ходы»;
26«Общехо-
зяйственные рас-
ходы»;
69 «Расчеты по
социальному
страхованию и
обеспечению:
- субсчет 1 «Рас-
четы по
соц.обеспечению»
-субсчет 2
«Расчеты по пен-
сионному обеспе-
чению»
-субсчет 3 «Рас-
четы по по обяза-
тельному меди-
цинскому страхо-
ванию»
4. Начислены пособия по вре-
менной нетрудоспособности за
счет средств Фонда социально-
го страхования
6 160
69 «Расчеты по
социальному стра-
хованию и обеспе-
чению»,
субсчет 1 «Расче-
ты по социальному
обеспечению»
70 «Расчеты с
персоналом по
оплате труда»
5. Для выплаты работникам
заработной платы и пособий
по временной нетрудоспособ-
ности с расчетного счета в
кассу организации получены
наличные денежные средства
542 080
50 «Касса»
51 «Расчетные
счета»
6. Из кассы организации
выплачены работникам зара-
ботная плата и начисленные
пособия по временной нетру-
доспособности
542 080
70 «Расчеты с пер-
соналом по оплате
труда»
50 «Касса»
7. С расчетного счета в
бюджет перечислен удержан-
ный из заработной платы
НДФЛ
80 080
68 «Расчеты по
налогам и сборам»
51 «Расчетные
счета»
8. С расчетного счета пере-
числены страховые взносы в
государственные внебюджет-
ные фонды:
- Фонд социального страхова-
ния РФ (разница между начис-
ленными страховыми взносами
и начисленными работникам
пособиями по временной не-
трудоспособности);
- Пенсионный фонд РФ;
- Фонды обязательного меди-
цинского страхования РФ
11 704
123 200
19 096
69 «Расчеты по
социальному стра-
хованию и обеспе-
чению:
- субсчет 1 «Рас-
четы по
соц.обеспечению»;
-субсчет 2
«Расчеты по пен-
сионному обеспе-
чению»;
-субсчет 3 «Расче-
ты по обязатель-
ному медицинско-
му страхованию»
51 «Расчетные
счета»
49
Экономической науке и практике известны несколько форм оплаты тру-
да. Каждое предприятие самостоятельно их выбирает в зависимости от вида
производственно-экономической деятельности, характера выполняемых трудо-
вых функций. Особый интерес представляет система оплаты рабочих. На ОАО
«ВКФ» используется система параметров размера оплаты труда рабочих в зави-
симости от сложности выполняемых работ, квалификации рабочего. Эта систе-
ма мотивирует рабочих к повышению своей квалификации, расширению про-
фессиональных навыков. Она стимулирует рабочих к увеличению разряда, что
закрепляет их за рабочими местами, сокращает текучесть кадров на предприя-
тии. Как показывает практика в анализе оплаты труда особая роль принадлежит
анализу Фонда оплаты труда. Анализ использования ФОТ целесообразно осу-
ществлять с учетом финансово-экономических условий деятельности предпри-
ятия в 2017 году. Данные, приведенные в гр. 4 и 5 таблицы 13 свидетельствуют
о том, что за 2016 год имело место увеличение ФОТ, выделяемого, как для все-
го ППС (113,80%), так и для рабочих (112,0%).
Таблица 13
Основные показатели, используемые при анализе ФОТ за 2017 год
№
п/
п
Показатель
Прогноз
Факт
Абсолют-
ное от-
клонение
Изме-
не-
ние,
%
1.
Выручка от реализации
продукции, тыс. руб.
3 229 536,2
7
3 294
127,00
64 590,73
102,0
2.
Среднесписочная чис-
ленность производ-
ственного персонала
(ППП), чел.
1336
1371
35
102,6
3.
Среднесписочная чис-
ленность рабочих, чел.
1133
1165
32
102,8
4.
ФОТ ППП, тыс. руб.
402 300,00
457 900,00
55 600,00
113,8
5.
ФОТ рабочих, тыс. руб.
306 629,50
343 425,00
36 795,5
112,0
6.
Среднегодовая заработ-
ная плата ППП, тыс. руб.
306,00
334,00
28,00
109,2
7.
Среднегодовая заработ-
ная плата одного рабо-
чего, тыс. руб.
270,64
294,8
24,16
108,9
8.
Выработка на единицу
ППП, тыс. руб.
2 772,8
2 980,1
207,3
107,5
9.
Выработка на одного
рабочего, тыс. руб.
3 269,60
3 507,1
237,5
107,3
50
Чтобы понять причины данного перерасхода, обратимся к показателю
выручки (гр.1).
Она уменьшилась в отчетном периоде на 3,7%. То есть, при идентичном
росте, ФОТ рабочих должен был составить (306 629,50×1,02)=312 762,09 тыс.
руб.
Но фактически ФОТ рабочих составил 343 425,0 тыс. руб., то есть пере-
расход составил по рабочим (343 425,0-312 762,09)=30 662,91 тыс. руб.
Таким образом, из общей суммы переплаты в размере 36 795,5 тыс. руб.
– 30 662,91 тыс. руб. представляют перерасход, а 6 132,59 (36 795,5-30 662,91)
являются экономически обоснованными.
С точки зрения анализа, интерес представляют причины, повлиявшие на
рост ФОТ. Рассмотрим влияние ФОТ рабочих на общий ФОТ по предприятию.
За отчетный период на 32 человека увеличилась среднесписочная численность
рабочих.
Соответственно плановый рост ФОТ возрос на 32×270,64=8 660,48 тыс.
руб. Кроме того, следует отметить, что в течение года произошел и рост зара-
ботной платы данной категории работников, что в целом привело к увеличению
ФОТ (1165×24,16)=28 146,40 тыс. руб.
В сумме эти два произведения практически подтверждают сумму абсо-
лютного отклонения ФОТ рабочих за год.
Наряду с анализом ФОТ рабочих, имеется формула, по которой можно
определить оптимальность использования ФОТ по всему ППП.
????.).????-1), (5)
где фактический
плановый
- плановый ФОТ рабочих;
фактический объем выручки;
плановый объем выручки.
Рассмотрим решение по конкретным данным предприятия.
51
∆ФОТппп=(457 900,00–402 300,00)–306 629,50×(3 294 127,00:3229 536,27-
1)=55 600,00-6 132,59=49 467,41 тыс. руб. То есть в целом по предприятию пе-
рерасход ФОТ составил 49 467,41 тыс. руб.
Таким образом, на исследуемом предприятии имеет место абсолютное
превышение фактического ФОТ над плановым. Кроме того, с учетом превыше-
ния роста показателей среднегодовой заработной платы ППС над ростом объе-
ма продаж, перерасход по ФОТ предприятия составил 49 467,41 тыс. руб.
В рамках анализа ФОТ особый интерес представляет анализ состава и
структуры ФОТ. Это важно сделать в целях определения тех затрат по оплате
труда, которые были отнесены на себестоимость продукции, путей их оптими-
зации.
В данном случае исследуются не только используемые формы оплаты
труда, объемы выделяемых средств на оплату различных категорий работников,
но и выявляются размеры, как производительных, так и непроизводительных
выплат. Обратимся к данным по ФОТ рабочих, приведенным в таблице 14.
Таблица 14
Структура ФОТ рабочих ОАО «ВКФ»
№
п/п
Составные элементы заработной
платы рабочих
Сумма, тыс.
руб.
Удельный вес
от общей сум-
мы, %
1.
Оплата рабочим-сдельщикам по
сдельным расценкам
121 915,88
35,50
2.
Премии рабочим-сдельщикам
56 665,12
16,5
всего по сдельно-премиальной си-
стеме оплаты (гр.1+2)
178 581,00
52,00
3.
Повременная оплата по тарифным
ставкам
75 553,5
22,00
4.
Премии рабочим-повременщикам
36 059,62
10,50
всего по повременно-премиальной
системе оплаты (гр.3+4)
111 613,12
32,50
5.
Доплаты за работу в сверхурочное
время
17 171,25
5,0
6.
Оплата простоев
1 717,13
0,5
7.
Оплата очередных отпусков
34 342,5
10,00
8.
Итого
343 425,00
100,00
Данные приведенные в таблице 14 свидетельствуют о том, что в составе
ФОТ рабочих предприятия основная часть приходится на заработную плату,
начисленную по сдельно-премиальной форме оплаты труда (35,50%).
52
Несколько меньше начислено на предприятии по повременно-
премиальной форме оплаты труда (32,50%).
Рассмотрим непроизводительные расходы. Несмотря на то, что за ука-
занный период на предприятии по сравнению с прошлым годом были сокраще-
ны вынужденные простои, на их оплату было израсходовано 1 717,13 тыс. руб.
Вместе с доплатой за работу в сверхурочное время – непроизводитель-
ные выплаты составили 5,5% от общего ФОТ рабочих.
По обеим непроизводительным выплатам на предприятии необходимо
предпринять меры организационно-экономического характера. Они касаются
организации процесса производства и труда работников.
Эффективность затрат на оплату труда характеризуется тем результатом,
который эти затраты определяют. Основным итогом деятельности предприятия
в рыночной экономике является прибыль. Поэтому показатель эффективности
затрат на заработную плату может быть представлен в виде выражения:
0(6)
где 0 – зарплатоотдача (или отдача от зарплаты), руб./руб.;
– прибыль, руб.;
– фонд оплаты труда, руб.
Экономический смысл показателя зарплатоотдачи состоит в том, что он
показывает, сколько прибыли организация получает с каждого рубля, затрачен-
ного на оплату труда.
В анализе можно пользоваться обратным показателем – зарплатоемко-
стью продукции:
0(7)
Этот показатель говорит о том, сколько рублей из фонда оплаты труда
тратится на каждый рубль получаемой прибыли.
В указанных выше формулах вместо прибыли могут использоваться и
другие показатели производственно-хозяйственной деятельности организации,
в частности, объем производства в натуральных единицах, выручка, объем то-
варной, реализованной продукции.
53
Для сравнения в Республике Узбекистан учет расчетов с персоналом по
оплате труда ведется на счете 6710 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
По кредиту данного счета отражаются начисленная заработная плата, премии,
пособия, компенсации, по дебету – все удержания и выданная заработная плата.
2.3 Содержание основных видов удержаний из
заработной платы
Практика бухгалтерского учета оплаты труда показывает, что в целом
удержания подразделяются на: обязательные удержания из заработной платы;
удержания из заработной платы по инициативе работодателя; удержания из за-
работной платы по инициативе работника
1
.
В бухгалтерии ОАО «ВКФ», указанные удержания осуществляют в рам-
ках предоставленных ей законодательством полномочий.
Обязательные удержания из заработной платы
Из обязательных удержаний важнейшим является налог на доходы фи-
зических лиц (НДФЛ). Порядок его начисления и удержания установлен в главе
23 Налогового кодекса РФ.
Обратимся к содержанию статьи 210 «Налоговая база» Налогового ко-
декса РФ. При определении налоговой базы учитываются все доходы налого-
плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или
право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде мате-
риальной выгоды [2].
При начислении НДФЛ на предприятии строго придерживаются поло-
жения статьи 224 НК РФ. В данной статье отмечается, что налоговая ставка
устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено настоя-
щей статьей [2].
Что касается удержаний в системе оплаты труда в Узбекистане, то следу-
ет отметить, что с 1 января 2019 года отменено обложение НДФЛ по мини-
мальной ставке отдельных видов доходов физических лиц.
1
Виничук Т.Г. Учет труда и его оплаты: учебное пособие / Т.Г. Виничук, С.Н. Сергеева. –
Томск: Том. гос. архит. - строит. ун-т, 2014. – С.17.
54
Все доходы физических лиц – резидентов Республики Узбекистан подле-
жат налогообложению по ставке 12%
1
. Минимальный размер заработной платы
(МРЗП) в январе составляет – 202 730 сум
2
. Ставка обязательных ежемесячных
взносов на ИНПС граждан в 2019 году составляет 0,1 % от налогооблагаемой
суммы начисленной зарплаты (доходов) работника
3
. В рамках Концепции со-
вершенствования налоговой политики Республики Узбекистан отменена уплата
страховых взносов во внебюджетный Пенсионный фонд, удерживаемых из до-
ходов граждан в виде оплаты труда
4
.
Достаточно распространенным видом обязательных удержаний, осу-
ществляемых на предприятии, являются удержания по исполнительным доку-
ментам (листам). Порядок данных удержаний определяется статьей 111 Семей-
ного кодекса РФ [4], статьей 99 Федерального закона от 02.10.2007 г. №229-ФЗ
«Об исполнительном производстве» [10].
Например, согласно статье 99 Федерального закона от 02.10.2007 г.
N229-ФЗ (ред. от 18.07.2017) «Об исполнительном производстве» – размер
удержания из заработной платы и иных доходов должника, в том числе из воз-
награждения авторам результатов интеллектуальной деятельности, исчисляется
из суммы, оставшейся после удержания налогов [10].
Удержания из заработной платы по инициативе работодателя
Ряд удержаний осуществляются по инициативе работодателя. Они опре-
делены в статье 137 ТК РФ и могут осуществляться:
o для возмещения неотработанного аванса, выданного работнику в счет
заработной платы;
1
Налоговый кодекс Республики Узбекистан. Раздел I. Статья 181. // Собрание законодатель-
ства Республики Узбекистан, 2017, № 1, ст. 1, № 16, ст. 265, № 24, ст. 487, № 37, ст. 978.
2
Указ Президента Республики Узбекистан «О повышении размеров заработной платы, пен-
сий, стипендий и пособий» от. 13.10.2018 г., №УП-5553 // Национальная база данных зако-
нодательства, 15.10.2018 г., № 06/18/5553/2048.
3
Постановление Президента Республики Узбекистан «О прогнозе основных макроэкономи-
ческих показателей и параметрах Государственного бюджета Республики Узбекистан на
2019 год и бюджетных ориентиров на 2020-2021 годы» от 26.12. 2018 г., ПП-4086, п.5. //
Национальная база данных законодательства, 27.12.2018 г., № 07/18/4086/2354.
4
Указ Президента Республики Узбекистан «О концепции совершенствования налоговой по-
литики Республики Узбекистан» от 29.06.2018 г., №УП-5468 // Национальная база данных
законодательства, 30.06.2018 г., № 06/18/5468/1420.
55
для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного
аванса, выданного в связи со служебной командировкой или переводом на дру-
гую работу в другую местность;
для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счет-
ных ошибок;
при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет ко-
торого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск, за неотработанные
дни отпуска;
если органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров при-
знана вина работника в невыполнении норм труда;
если заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его
неправомерными действиями, установленными судом [5].
В то же время размер всех удержаний при каждой выплате заработной
платы не может превышать 20 процентов, а в случаях, предусмотренных феде-
ральными законами, – 50 процентов заработной платы, причитающейся работ-
нику. При удержании из заработной платы по нескольким исполнительным до-
кументам за работником, во всяком случае, должно быть сохранено 50 процен-
тов заработной платы [5].
Удержания из заработной платы могут осуществляться и по заяв-
лению самого работника. Например, к ним относятся выплаты по кредитам.
Кроме того, в соответствии с Федеральным законом от 12 января 1996 г. №10-
ФЗ «О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности», со-
гласно письменному заявлению работников, может осуществляться удержание
профсоюзных членских взносов [16]. Здесь следует иметь в виду, что при осу-
ществлении указанных удержаний, требуется заявление самого работника с
просьбой об осуществлении этих удержаний.
Деятельность различных хозяйствующих субъектов свидетельствует о
существующей практике наложения работодателями различных штрафов на
своих работников. В частности, имеют место случаи лишения премии, либо со-
кращения ее размеров.
56
При этом следует иметь в виду, что согласно статье 129 ТК РФ премии
иные поощрительные выплаты являются составной частью заработной платы. В
этой связи, важно уточнить, – определены ли данные вопросы в локальных
нормативно-правовых документах, принятых на данном предприятии (Коллек-
тивный договор, Положение об оплате труда и др.).
Например, предусмотрен ли в них четкий механизм регулирования по-
рядка премирования, в том числе, указаны ли конкретные нарушения, за кото-
рые работника могут лишить премии либо сократить ее размер.
Важно правильно оформить порядок премирования, чтобы лишение
премии либо ее сокращение, не явились удержанием из заработной платы.
При начислении страховых взносов в Пенсионный фонд Российской
Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федераль-
ный фонд обязательного медицинского страхования, предприятие руководство-
валось Федеральным законом от 24.07.2009 г. №212-ФЗ [9], до его отмены с
1.01. 2017 года согласно Федеральному закону от 3 июля 2016 г. N250-ФЗ.
В частности, к обязательным отчислениям относятся отчисления на со-
циальные нужды. Они осуществляются в установленном порядке в:
Пенсионный фонд;
Фонд обязательного медицинского страхования;
Фонд социального страхования
На 2016 год были установлены следующие тарифы (табл.15).
Таблица 15
Тарифы отчислений во внебюджетные фонды Российской Федера-
ции в 2016 году
1
Фонды
Процент
Отчисления во внебюджетные фонды, в т. ч.
30,0
в Пенсионный фонд РФ
22,0
в Фонд социального страхования
2,9
в Фонд обязательного медицинскогострахования
5,1
1
http://www.ib.ru/law/vznos