15
При сдельно-прогрессивной системе оплаты труда существует план, в
пределах которого за выполнение продукции осуществляется оплата труда по
сдельным расценкам. В случае превышения норм расценки увеличиваются на
определенный повышающий коэффициент. Общая схема расчета: количество
произведенной продукции умножается на сдельную расценку (по норме 100%)
плюс количество произведенной продукции умножается на сдельную расценку
и на повышающий коэффициент (свыше 100%).
Косвенно-сдельная система оплаты труда используется для оплаты
труда рабочих, которые заняты обслуживанием оборудования и рабочих мест.
Сдельные расценки рассчитываются исходя из количества продукции, которая
производится рабочими, которые заняты в производстве на обслуживаемых
станках. Общая схема расчета: плановое количество произведенной продукции,
которая произведена основными рабочими, умножается на сдельную расценку
и делится на фактическое количество произведенной продукции
15
.
В рамках повременной формы оплаты труда выделяется простая
повременная и повременно – премиальная системы.
Простая повременная система оплаты труда предусматривает оплату за
конкретное количество отработанного времени вне зависимости от количества
работ. Схема расчета: тарифная ставка, умноженная на фактически
отработанное время.
Повременно-премиальная система оплаты труда дополнительно
включает премии. Схема расчета: тарифная ставка умножается на фактически
отработанное время и добавляется премия.
Смешанная система оплаты труда, представленная на рисунке 3,
является синтезом традиционной сдельной и повременной форм оплат труда. В
системе оплаты труда смешанного типа выделяют плавающие оклады,
комиссионные формы, дилерские механизмы.
15
Гаврикова Е.А. Современные формы организации оплаты труда // Вестник Волжской
государственной академии водного транспорта. 2015. № 42. С. 156.
16
Рисунок 3 – Смешанные формы оплаты труда
16
Плавающая система предусматривает ежемесячную выплату. Размеры
оплаты труда зависят от конечного результата и качества результата.
Комиссионная форма предусматривает выделение средств на оплату труда,
исходя из общего дохода от реализации продукции в виде конечного процента.
Дилерская форма предусматривает определенную схему, при которой работник
приобретает товары для перепродажи, а разница в цене и формирует их доход
17
.
Система оплаты труда работников государственных учреждений
определяется в соответствии со статьёй 144 ТК РФ. Единые рекомендации
действуют на федеральном, региональном и местном уровнях. Данный вопрос
решается трехсторонней комиссией РФ, которая занимается регулированием
социально-трудовых норм
18
.
23.12.2016 г. протоколом № 11 утверждены Единые рекомендации по
установлению на федеральном, региональном и местном уровнях систем
оплаты труда работников государственных и муниципальных учреждений на
2017 год. При этом сюда входят:
- Список норм и условий оплаты труда бюджетных учреждений,
принятых к исполнению на территории государства;
- Система выплат в федеральных, государственных и муниципальных
организациях;
- Порядок формирования фондов оплаты труда, система оплаты,
16
Миславская Н.А. Бухгалтерский учет : учебник / С.Н. Поленова, Н.А. Миславская . – М.:
ИТК «Дашков и К», 2014 .- (Учебные издания для бакалавров) . С. 214.
17
Колбасов В.В. Отпуска. 2-е изд. М.: ГроссМедиа, РОСБУХ, 2014. С. 98.
18
Кек-Манджиева З.В. Учет и внутренний контроль расчетов по оплате труда в организации
// Актуальные вопросы экономических наук. 2015. № 42. С. 91.
Смешанная система оплаты труда
Плавающие оклады
Комиссионные формы
Дилерские механизмы
17
действующая для руководителей, заместителей, а также главных бухгалтеров;
- Специфика начисления оплаты труда работникам области образования
и здравоохранения, сотрудникам государственных и муниципальных
учреждений искусства, культуры и кинематографии;
- Заработная плата в бюджетном учреждении: стимулирующие и
компенсационные выплаты.
При применении системы оплаты труда работников учреждения
обращается внимание на необходимость формирования Положения об оплате
труда, разрабатываемого в учреждении, условий оплаты труда, которые
свойственны только работникам данного учреждения. В обязательном порядке
в Положении об оплате труда устанавливаются фиксированные размеры
тарифных ставок, окладов (должностных окладов) и ставок заработной платы за
исполнение трудовых (должностных) обязанностей за календарный месяц либо
за установленную норму труда (норму часов педагогической работы в неделю
(год) за ставку заработной платы).
1.2. Бухгалтерский учет оплаты труда: нормативно-правовое
регулирование, синтетический и аналитический учет
Бюджетный учет в социально-трудовой сфере – упорядоченная система
сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о
состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств органов
государственной власти, органов местного самоуправления в социально-
трудовой сфере и созданных ими бюджетных учреждений, а также операциях,
приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств.
Основные задачи учета расчетов по оплате труда в организациях
бюджетного сектора:
1) производить в установленные сроки расчеты с персоналом по оплате
труда;
2) своевременно и правильно относить на себестоимость продукции,
18
работ, услуг сумму начисленной зарплаты с отчислениями на социальное
страхование;
3) собирать и группировать показатели по труду и зарплате для
составления отчетности;
4) учет расчетов с бюджетом, внебюджетными фондами по налогам и
сборам, начисляемых на заработную плату;
5) контроль за рациональным использованием трудовых ресурсов, фонда
оплаты труда;
Алгоритм расчетов, отражающий порядок операций по оплате труда и
начислений на оплату труда в учреждении включает следующие этапы (рис. 4):
Рисунок 4 – Схема расчетов по оᴨлаᴛе ᴛруда в организациях
государственного сектора
19
В соответствии с Инструкцией №157н
20
(в порядке, установленном
соответствующими действующими законодательными актами и нормативными
документами) группировка расчетов по принятым обязательствам в части
расчетов по оплате труда осуществляется по аналитическим группам
синтетического счета объекта учета 302 10 «Расчеты по оплате труда и
начислениям на выплаты по оплате труда» в следующем порядке:
302.11 - Расчеты по заработной плате;
302.12 - Расчеты по прочим выплатам;
19
Козменкова С.В., Шарапова Н.А. Особенности учета расчетов с персоналом по оплате
труда в казенном учреждении // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих
организациях. 2017. № 19 (427). С. 3.
20
Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов
бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов),
органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными
фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и
Инструкции по его применению» (ред. от 01.03.2016) // СПС «Консультант-плюс».
19
302.13 - Расчеты по начислениям на выплаты по оплате труда.
Одновременно с этим расчеты по оплате труда отражаются в учете по
следующим кодам видов финансового обеспечения (деятельности):
1 - деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего
бюджета бюджетной системы Российской Федерации (бюджетная
деятельность);
2 - приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);
3 - средства во временном распоряжении;
4 - субсидии на выполнение государственного (муниципального)
задания;
5 - субсидии на иные цели;
6 - бюджетные инвестиции;
7 - средства по обязательному медицинскому страхованию.
Счет учета затрат на заработную плату:
1) в части сумм, подлежащих выплате за счет бюджетных средств в
казенных учреждениях, отражается на счете 401.20 - Расходы текущего
финансового года;
2) в казенных (в части сумм, подлежащих оплате за счет средств от
деятельности, приносящей доход), бюджетных и автономных учреждениях
отражаются на счете 109.00 -Себестоимость готовой продукции, работ, услуг
21
.
Согласно Инструкции №162н операции по отражению в учете казенного
учреждения начисления заработной платы и ее перечисления на банковские
карты работников, а также расчеты с кредитной организацией по
обслуживанию банковских карт, если все операции осуществляются в рамках
бюджетной деятельности, отражаются следующими бухгалтерскими
операциями (табл. 1).
21
Рыбак Д.С. Учет и контроль расчетов по оплате труда в бюджетных учреждениях // В
сборнике: Научные исследования. Теоретический и практический аспект 2017. С. 273.
20
Таблица 1
Хозяйственные операции по отражению в учете бюджетного
учреждения расходов на оплату труда
22
Содержание операции
Дебет
Кредит
1
2
3
1.Начисление заработной
платы заработной платы
1.401.20.211 «Расходы ᴨо
заработной плате»
1.302.11.730
«Увеличение
кредиторской
задолженностиᴛᴎ ᴨо
заработной ᴨлаᴛе»
2.Удержанᴎе НДФЛ ᴎз
суммы начисленной
заработной ᴨлаᴛы
1.302.11.830
«Уменьшенᴎе
кредиторской
задолженности ᴨо
заработной ᴨлаᴛе»
1.303.01.730
«Увеличение
кредиторской
задолженности ᴨо
НДФЛ»
3.Перечисление суммы
НДФЛ в бюджет
1.303.01.830
«Уменьшенᴎе
кредиторской
задолженности ᴨо НДФЛ»
1.304.05.211 «Расчеты
ᴨо ᴨлаᴛежам ᴎз бюджета
с финансовым органом
ᴨо заработной ᴨлаᴛе»
4.Отражение суммы
заработной ᴨлаᴛы,
подлежащей перечислению
на банковскую карᴛу
работника
1.302.11.830
«Уменьшенᴎе
кредиторской
задолженности ᴨо
заработной ᴨлаᴛе»
1.304.03.730
«Увеличение
кредиторской
задолженностиᴛᴎ ᴨо
удержанᴎям ᴎз выᴨлаᴛ»
5.Перечисление суммы
заработной ᴨлаᴛы с
лицевого счета учрежденᴎя
на банковскую карᴛу
работника
1.304.03.830
«Уменьшенᴎе
кредиторской
задолженностиᴛᴎ ᴨо
удержанᴎям ᴎз выᴨлаᴛ ᴨо
оплате ᴛруда»
1.304.05.211 «Расчеты
ᴨо ᴨлаᴛежам ᴎз бюджета
с финансовым органом
ᴨо заработной ᴨлаᴛе»
6.Отражение стоимости
услуг кредитной
организации по
обслуживанию банковских
карт
1.401.20.226 «Расходы на
прочие работы, услугᴎ»
1.302.26.730
«Увеличение
кредиторской
задолженности ᴨо
прочим работам,
услугам»
7.Оᴨлаᴛа услуг ᴨо
обслуживанию банковских
карт
1.302.26.830
«Уменьшенᴎе
кредиторской
задолженности ᴨо прочим
работам, услугам»
1.304.05.226 «Расчеты
ᴨо ᴨлаᴛежам ᴎз бюджета
с финансовым органом
ᴨо прочим работам,
услугам»
При выплате зарплаты работодатель должен в письменной форме
известить сотрудника о причитающейся ему за соответствующий период
сумме, выдав ему расчетный листок. При этом учреждение обязано выдавать
сотрудникам расчетные листки независимо от того, каким способом оно
22
Кочкина Ю.В., Куликова Н.А. Специфика бухгалтерского учета в бюджетных
организациях // Вектор экономики. 2017. № 4 (10). С. 4.
21
выплачивает зарплату (наличными деньгами через кассу, перечислением на
банковские карты или в натуральной форме). Такой вывод следует из
буквального толкования положений статьи 136 ТК РФ и подтверждается
письмом Роструда от 18 марта 2010 г. № 739-6-1
23
.
В расчетном листке, в частности, указывается:
составные части зарплаты, причитающейся сотруднику;
удержания из зарплаты;
общую сумму зарплаты, подлежащую выплате.
Заработная плата сотрудникам должна выплачиваться не реже чем
каждые полмесяца (ч. 6 ст. 136 ТК РФ). Однако расчетные листки должны
составляться только при начислении и выплате второй части зарплаты (как
правило, в конце месяца). Такую позицию подтверждает Роструд в письме от
24 декабря 2007 г. № 5277-6-1.
Рассмотрим методические основы начисления пособий по временной
нетрудоспособности.
Три первых дня болезни работника обязан финансировать работодатель
(учреждение). В соответствии с п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона № 255-ФЗ
24
только с 4-го
дня временной нетрудоспособности пособие будет оплачиваться за счет
средств Фонда социального страхования Российской Федерации.
Пособие исчисляется исходя из среднего заработка застрахованного
лица, рассчитанного за два календарных года, предшествующих году
наступления соответствующего страхового случая. В расчет нужно брать в т. ч.
время работы (службы, иной деятельности) у других работодателей (п. 1 ч. 1 ст.
14 Закона № 255-ФЗ).
Для лиц, которые в двух календарных годах, непосредственно
предшествующих году наступления временной нетрудоспособности, либо в
23
Лашманова М.С. Особенности организации бухгалтерского учета в бюджетных
организациях // Вектор экономики. 2017. № 4 (10). С. 5.
24
Федеральный закон от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на
случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (ред.09.03.2016) // СПС
«Консультант-плюс».
22
одном из указанных годов находились в отпуске по беременности и родам и
(или) в отпуске по уходу за ребенком, Законом № 255-ФЗ предусмотрена
возможность замены соответствующих календарных годов (календарного года)
предшествующими календарными годами (календарным годом) по заявлению
застрахованного лица при условии, что это приведет к увеличению размера
пособия
25
.
Средний дневной заработок застрахованного лица определяется путем
деления суммы начисленного заработка за расчетный период на 730 (ч. 3 ст. 14
Закона № 255-ФЗ).
При расчетах по оплате труда в случаях получения заработной платы
через кассу применяются следующие первичные учетные документы.
1. Расчетно-платежная ведомость (ф. 0504401). Составляется по
учреждению для отражения начисления заработной платы и выплат,
произведенных работникам в течение месяца и причитающихся в
окончательный расчет, удержанных из заработной платы налогов и других
сумм, подписывается исполнителем и лицом, проверившим документ.
Разрешение на выплату заработной платы осуществляется за подписью
руководителя учреждения и главного бухгалтера.
2. Платежная ведомость (ф. 0504403). Применяется в случаях, когда
разовые расчеты по заработной плате, при уходе в отпуск или увольнении не
совпадают с составлением общего расчета, т.е. в межотчетный период
26
.
Ежемесячное начисление заработной платы каждому работнику должно
отражаться в карточке-справке (ф. 0504417). Она применяется для регистрации
справочных сведений о работнике; об источниках начисленной заработной
платы по видам; об удержанных суммах по видам; указывается сумма к выдаче.
25
Ворошилина Е.С., Колесников В.В. Контроль расчетов с персоналом по оплате труда в
бюджетном учреждении // Ученые записки Тамбовского отделения РоСМУ. 2017. № 8. С.
184.
26
Петрова Е.Н. Особенности бухгалтерского учета расчетов с персоналом по оплате труда в
бюджетных учреждениях // Финансовые аспекты структурных преобразований экономики.
2017. № 3 (3). С. 158.
23
В карточке предусмотрено место для подклейки расчетных листков
27
.
Аналитический учет расчетов по оплате труда ведется в Журнале
операций расчетов по оплате труда.
В конце каждого месяца формируется база для начисления страховых
взносов во внебюджетные фонды. Объектом обложения страховыми взносами
признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками
страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и
гражданско-правовых договоров (предметом которых является выполнение
работ, оказание услуг).
1.3. Методика анализа оплаты труда организаций
В процессе управления организацией необходимо осуществлять
систематический контроль за использованием фонда оплаты труда, выявлять
неоправданные затраты, а также рост производительности труда. Этому
способствует анализ фонда оплаты труда
28
.
Источниками информации для проведения анализа фонда оплаты труда
являются следующие бухгалтерские документы:
документы для учета личного состава, начисления и выплат
заработной платы (штатное расписание, табель учета использования рабочего
времени, расчетно-платежные ведомости, лицевые счета, акт о приемке работ,
выполненных по трудовому договору; и другие аналогичные документы)
29
;
формы бухгалтерской отчетности (бухгалтерский баланс,
приложение к бухгалтерскому балансу, пояснительная записка);
документы синтетического и аналитического учета (главная книга;
оборотно-сальдовые ведомости).
27
Ярославцева У.А. Теоретические аспекты оплаты труда в бюджетной сфере //
Современные научные исследования и разработки. 2017. № 2 (10). С. 449.
28
Буткова О.В., Гужвина Н.С. Бухгалтерский учет и анализ. Учебное пособие. В 2-х частях /
Зерноград, 2015. Том Часть II: Основы экономического анализа. С. 167.
29
Анализ финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций: Учебное
пособие / И.В. Кобелева, Н.С. Ивашина. – М.: НИЦ ИНФРА-М, 2015. С. 154.
24
Помимо перечисленных документов при анализе фонда оплаты труда
могут использоваться бизнес-планы, сметы и другие документы, отражающие
значения планового фонда оплаты труда и отклонений от него в развитии
30
.
Ниже представлены основные задачи, решаемые в процессе анализа
оплаты труда.
1. Анализ динамики фонда оплаты труда (ФОТ).
Производится расчет абсолютного и относительного отклонения
фактической величины оплаты от базовой (плановой, за прошлый год).
Абсолютное отклонение (∆ФОТ
абс
) рассчитывается как разность между
объемом фактически использованных средств на оплату труда и базовым
фондом оплаты труда (ФОТ) в целом по организации, структурным
подразделениям и категориям работников:
∆ФОТабс = ФОТф – ФОТб, (1)
где ФОТ
ф
и ФОТ
б
– фактический и базовый фонды оплаты труда
соответственно, руб.
31
Следует, однако, иметь в виду, что абсолютное отклонение само по себе
мало о чем говорит, так как не учитывает динамики объема производства.
Понятно, что с ростом объема производства и продаж, а следовательно, и
прибыли величина средств, направляемых на оплату труда, как правило, растет
и, наоборот, сокращение масштабов производства скорее всего приведет и к
снижению фонда оплаты труда
32
.
Учесть изменение объема производства позволяет расчет
относительного отклонения (∆ФОТ
отн
), которое определяется как разность
между фактическим размером фонда оплаты труда и базовым,
30
Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: Учебник / М. В.
Косолапова, В. А. Свободин. – М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К°», 2014.
С. 209.
31
Теория экономического анализа: учебник для магистров / М. В. Мель ник, В. Л. Поздеев. –
М.: Издательство Юрайт, 2015. С. 187.
32
Чувикова В.В. Бухгалтерский учет и анализ : учебник / Т.Б. Иззука, В.В. Чувикова. – М.:
ИТК «Дашков и К», 2015 . – (Учебные издания для бакалавров). С. 158.