17
1.2. Порядок бухгалтерского учета оплаты труда
При поступлении сотрудника на предприятие, с ним заключается
контракт либо на него оформляется трудовой договор. После чего создается
приказ по предприятию о приеме на работу. На основании данного приказа
заполняется личная карта работника, открывается его лицевой счет и делается
соответствующая пометка в трудовой книжке. Приказ является основанием для
начисления работнику заработной платы, в котором также прописаны: дата
начала работы работника, его график работы и система оплаты труда.
Расчет заработной платы производится в соответствии с положением об
оплате труда на предприятие, штатного расписания, приказа о приеме на работу
и трудовых договоров. Эти документы определяют форму, размер заработной
платы индивидуально для каждого работника. Помимо этого есть документы,
которые могут служить основанием изменений размера заработной платы в
большую или меньшую сторону: приказы о премировании, служебные записки
и пр. В положении об оплате труда предусматривается наличие
дополнительных поощрительных выплат и порядок начисления заработной
платы для каждой категории работников предприятия [23, с.314].
В зависимости от проработанного времени оплата труда подразделяется
на основную и дополнительную. Основной является та ее часть, которая
начисляется за фактически проработанное время или за выполненные работы. К
ней относится заработная плата за проработанное время по тарифным ставкам,
должностным окладам, при сдельной форме оплаты труда, доплаты за работу в
сверхурочное время, в праздничные дни, премии по постоянно действующим
системам премирования и т.д. К дополнительной заработной плате относятся
все установленные законодательством выплаты за не проработанное в
организации время: заработная плата за время отпуска и выходное пособие при
увольнении.
Порядок расчета заработной платы зависит от формы оплаты труда.
Повременная заработная плата рассчитывается исходя из тарифной ставки за
18
час работы или месячного оклада, и определяется (если работник отработал не
все рабочие дни): оклад за месяц умножается на фактическое количество
проработанных дней за месяц и делится на число рабочих дней в месяце. Если
для работника установлена почасовая оплата, то сумма заработка работника
рассчитывается путем умножения количества отработанных часов на часовую
тарифную ставку.
Заработная плата работников при прямой сдельной системе
рассчитывается путем умножения количества произведенных изделий на
тарифную ставку.
При сдельно-премиальной системе расчет заработной платы работникам
производиться как при прямой сдельной только с начислением премии за
выполнение нормы.
Для части работников, для которых установлена сдельно-прогрессивная
система оплаты труда, произведенная в пределах установленных норм
продукция оплачивается по действующим в организации сдельным расценкам,
а произведенная сверх норм продукция оплачивается по повышенным
расценкам.
Для работников при косвенно-сдельной оплате труда размер заработной
платы определяется в процентах от заработка обслуживаемых им основных
производственных рабочих.
Этапы работы по учету заработной платы на предприятии:
1) начисление заработной платы;
2) удержания из заработной платы;
3) начисление страховых взносов;
4) выплата заработной платы.
Для отражения взаимоотношений между работником и работодателем в
части заработной платы используется пассивный счет 70 «Расчеты с
персоналом по оплате труда». По кредиту счета 70 отражается начисление
зарплаты, по дебету – выдача заработной платы [25, с. 218].
19
Затраты на оплату труда погашаются путем их отнесения на расходы
организации в зависимости от их назначения, т.е. на себестоимость продукции
(работ, услуг) и на прочие расходы. При этом состав затрат на оплату труда как
элемента себестоимости устанавливается организацией самостоятельно.
Одной из важнейших процедур в организации учета оплаты труда
является ее начисление. Под начислением заработной платы понимается
определение сумм, причитающихся работникам предприятия. Начисление
оплаты труда зависит от формы оплаты труда.
Основные бухгалтерские записи по учету начисления оплаты труда
представлены в таблице 1.
Таблица 1
Основные бухгалтерские проводки по учету начисления оплаты
труда
Операция
Первичные документы
Дебет
Кредит
Начислена оплата
труда работникам
основного
производства
Расчетная ведомость
(форма № Т-51)
20
70-1
Начислена оплата
труда работникам
вспомогательного
производства
Расчетная ведомость
(форма № Т-51)
23
70-1
Начислена оплата
труда администр. и
общехозяйственному
персоналу
Расчетная ведомость
(форма № Т-51)
26
70-1
Начислена оплата
труда за счет резерва
на оплату отпусков
Бухгалтерский регистр по
начислению страховых
взносов
96-1
70-1
Начислена оплата по
временной
нетрудоспособности
за счет средств ФСС
Бухгалтерский регистр по
начислению страховых
взносов, листок
нетрудоспособности
69-1
70-1
Начислена оплата
первых
двух дней
больничного листа за
счет средств
работодателя
Листок
нетрудоспособности
26
70-1
Начислена доплата за
условия труда
Расчетная ведомость
(форма № Т-51)
23
70-1
20
Основными документами по начислению заработной платы являются:
– приказы, распоряжения, нормативные акты, инструкции, положения об
оплате труда и о премировании работников, разработанные на предприятии;
– табель учета рабочего времени, наряды на сдельную работу, штатное
расписание;
– копия свидетельства о рождении ребенка, справки с места учебы детей
сотрудников для получения льготы по налогу на доходы физических лиц;
– листки нетрудоспособности;
– табели (справки) и приказы о работе в сверхурочное время и
праздничные дни;
– приказы на предоставление работникам отпусков (очередных, учебных).
На каждого работника в начале года или при приеме на работу
бухгалтерия предприятия открывает лицевой счет и заводит налоговую
карточку по учету доходов и налога на доходы физических лиц. Кроме того,
каждому работнику присваивается табельный номер, который в дальнейшем
проставляется на всех документах по учету личного состава организации.
Чтобы выяснить сумму заработной платы, подлежащую выдаче на руки
работнику, необходимо определить сумму заработка работника за месяц и
произвести из нее необходимые удержания. Эти расчеты ведутся в лицевых
счетах работников, а затем их результаты переносятся в расчетно-платежную и
налоговую карточки. В расчетно-платежную ведомость заносят сумму
начисленной заработной платы по ее видам, сумму удержаний по видам и
сумму к выдаче. Для каждого работника в ведомости отводится одна строка.
Расчетно-платежная ведомость не только является регистром аналитического
учета расчетов с работниками по заработной плате, но и выполняет функции
расчетного и платежного документа. Расчетно-платежная ведомость
составляется в одном экземпляре, который подписывают главный бухгалтер и
руководитель предприятия [16, с.183].
21
Для определения общей величины начисленной оплаты труда за месяц,
все виды начислении работнику суммируются. Суммирование осуществляется
за расчетный период на основании разных первичных и расчетных документов
в лицевом счете (форма № Т-54), который ведется на каждого работника в
бухгалтерии. Из лицевого счета данные о начисленной оплате труда переносят
в расчетно-платежную (форма №Т-49) или расчетную ведомость (форма №Т-
51).
Из начисленной оплаты труда персонала предприятия производятся
следующие удержания: налог на доходы физических лиц (НДФЛ); по
исполнительным документам в пользу других предприятий и лиц;
своевременно не возвращенные подотчетные суммы; за причиненный
материальный ущерб; профсоюзные взносы и другие [10, с. 8].
Налог на доходы физических лиц удерживается в соответствии с главой
23 «Налог на доходы физических лиц». Налогового кодекса. В бухгалтерском
учете необходимо отразить удержание налога на доходы физических лиц. Для
этого используется счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», на этом счете
открывают несколько субсчетов по каждому виду налога. НДФЛ уменьшает
зарплату работника, то есть уменьшает задолженность работодателя по
заработной плате, поэтому удержание НДФЛ отражается по дебету счета 70 в
корреспонденции с кредитом счета 68 субсчет НДФЛ (по кредиту счета 68
отражается задолженность работодателя перед бюджетом).
Проводка по удержанию из заработной платы налога имеет вид:
Дебет 70 Кредит 68 НДФЛ – из заработной платы удержан НДФЛ.
Счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
используется для начисления страховых взносов. Счет 69 пассивный, поэтому
задолженность работодателя перед бюджетом отражается по кредиту счета 69.
Страховые взносы – это полностью расходы работодателя. В производственных
предприятиях эти расходы списываются в дебет счета 20 «Основное
производство» [14, с.156].
Проводки по учету начисления страховых взносов:
22
Дебет 20 Кредит 69 – начислены страховые взносы.
Счет 69 также разбивается на субсчета по видам страховых взносов.
Удержания по исполнительным документам производятся на основании
исполнительных документов, поступивших на предприятие. Наибольший
удельный вес в удержаниях из заработной платы, производимых
организациями, составляют алименты. Удержание алиментов производится на
основании нотариально заверенного соглашения об уплате алиментов, либо
исполнительного листа [23, с.356].
Основные бухгалтерские проводки по учету удержаний из заработной
платы представлены в таблице 2.
Таблица 2
Основные бухгалтерские проводки по учету удержаний из
заработной платы
Содержание операции
Первичные
документы
Дебет
Кредит
Удержан налог на доходы с
физических лиц из
заработной платы
Бухгалтерский
регистр по
начислению налога
на доходы
физических лиц
70-1
68-1
Удержаны алименты из
заработной платы
Исполнительный
лист
70-1
76-7
Удержание с виновных лиц в
качестве возмещения потерь
от брака
Приказ
70
28
Удержана компенсация
материального ущерба
Акт, приказ
70
73-2
Удержание
Приказ
70
94
В соответствии с Трудовым кодексом РФ заработная плата
выплачивается работникам в месте выполнения ими работы либо путем
перечисления на указанный работниками счет в банке на условиях,
определенных коллективным или трудовым договором [2, с.25].
23
Перечисление оплаты труда в банк отражается проводкой Дебет 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда» Кредит 51 «Расчетные счета»
(первичные документы: платежное поручение (0401060), выписка банка по
расчетному счету).
При выплате заработной платы наличными деньгами из кассы на
основании денежного чека с расчетного счета снимается необходимая сумма
денег (проводка Дебет 50 «Касса» Кредит 51).
Выплата заработной платы отражается проводкой Дебет 70 Кредит 50.
Выплата производится на основании платежной ведомости форма Т-53
или же платежно-расчетной ведомости форма Т-49.
Таким образом, синтетический учет расчетов с персоналом, состоящим в
списочном составе предприятия осуществляется на пассивном счете 70
«Расчеты с персоналом по оплате труда». По кредиту данного счета
отражаются начисления по оплате труда, пособий за счет отчислений на
государственное социальное страхование, дивидендов и других аналогичных
сумм. По дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
фиксируются удержания из начисленной суммы оплаты труда и доходов,
выплаченные суммы заработной платы, премий, пособий и другие удержания.
Кредитовое сальдо счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
показывает задолженность предприятия перед работниками по начисленной, но
не выданной заработной плате.
1.3. Методика проведения анализа оплаты труда
Анализ заработной платы проводится для оценки качества
осуществляемой зарплатной политики. В ходе анализа исследуются
возможности снижения издержек на персонал при единовременном повышении
эффективности его труда, оценивается адекватность применяемых форм и
систем оплаты труда персонала характеру производственного процесса и
рыночным условиям, рассчитывается эффективность зарплатной политики в
целом [18, с.148].
24
Анализ проводится по категориям рабочих и по подразделениям. В
результате анализа выявляются тенденции изменения и причины
перерасходования или недорасходования фонда оплаты труда относительно
нормативных или плановых значений.
Анализ оплаты труда включает в себя три этапа:
1) оценка использования средств на оплату труда в сравнении с
планируемыми значениями;
2) анализ структуры фонда оплаты труда и соответствия фактических
выплат фактическим результатам труда;
3) оценка влияния расходования фонда оплаты труда на прибыльность
предприятия.
На первом этапе анализа фонда оплаты труда рассчитывают абсолютное
отклонение фактически израсходованной суммы на оплату труда от плановой,
выявляются факторы, способствующие этим отклонениям [30, с.248].
Разность между этими суммами свидетельствует либо о перерасходе
средств, либо об экономии. Анализ фонда оплаты труда может проводиться по
следующему алгоритму. Вначале рассчитываются абсолютные и относительные
отклонения в фонде оплаты труда по формуле (1):
ΔФЗП = ФЗПф – ФЗПпл, (1)
где ΔФЗП – изменение фактического фонда заработной платы в сравнении с
планируемым, тыс.руб;
ФЗПф – величина фактического фонда оплаты труда, тыс.руб;
ФЗПпл – величина планируемого фонда оплаты труда, тыс.руб.
Основными факторами изменения фонда оплаты труда являются
изменение численности работающих, изменение времени работы персонала, а
также изменение ставок заработной платы.
Относительное отклонение фонда оплаты труда рассчитывается как
разность между фактически начисленной суммой заработной платы и базовым
25
фондом, скорректированным на индекс объема продукции.
При этом следует иметь в виду, что корректируется только переменная
часть фонда оплаты труда, которая изменяется пропорционально объему
производства продукции. К ней относят заработную плату рабочих по
сдельным расценкам, премии рабочим и управляющему персоналу за
производственные результаты, суммы отпускных, соответствующие доле
переменной заработной платы, другие выплаты, относящиеся к фонду оплаты
труда и которые изменяются пропорционально объему производства
продукции.
Относительное отклонение фонда оплаты труда рассчитывается по
формуле (2):
ΔФЗПотн = ФЗПф – (ФЗПпер.пл × Iвп + ФЗПпост.пл), (2)
где ΔФЗПотн – относительное отклонение по фонду оплаты труда;
ФЗПф – фонд оплаты труда отчетного периода;
ФЗПпер.пл – и ФЗПпост.пл – соответственно переменная и плановая
сумма фонда оплаты труда;
Iвп – индекс объема выпуска продукции.
На втором этапе рассчитывают влияние абсолютные изменения в фонде
оплаты труда основных факторов по формулам (3,4):
ΔФЗПчп = (ЧПф – ЧПр) × ЗПр, (3)
ΔФЗПзп = (ЗПф – ЗПр) × ЧПф, (4)
где ΔФЗПчп – изменение ФЗП за счёт изменения численности персонала,
тыс.руб.;
ЧПф, ЧПр – численность персонала фактическая и плановая
соответственно, чел.;
26
ЗПф, ЗПр – средняя заработная плата фактическая и плановая
соответственно, руб.
Основными причинами отклонения фактической численности от
плановой могут быть следующие явления [30, с. 250]:
– изменения объема производства в связи с изменением конъектуры
рынка;
– изменения номенклатуры выполненных изделий, вследствие чего
меняется трудоемкость продукции и соответственно численность персонала
(рабочих);
– нарушение штатной дисциплины, необоснованное привлечение
работником.
Целью второго этапа анализа фонда оплаты труда является анализ
структуры фонда оплаты труда, обоснованности используемых форм и
систем оплаты труда персонала. При этом общей закономерностью является
опережение прироста результата (по показанию производительности труда) по
сравнению с приростом затрат на персонал (по показанию средней заработной
платы).
В рамках этого этапа рассчитывается зарплатоемкость продукции –
показатель расходов на оплату труда в расчете на единицу продукции или на
рубль валовой выручки по формуле (5):
ЗЕф = ФЗПф/ ВВрф, (5)
где ЗЕф – зарплатоемкость продукции фактическая, руб.;
ФЗПф – фактическая величина фонда заработной платы, тыс.руб.;
ВВрф – валовая выручка от реализации продукции, тыс.руб.
На третьем этапе анализа фонда оплаты труда исследуется суммарное
влияние расходования фонда оплаты труда на прибыльность предприятия, на
основании чего делается вывод об эффективности зарплатной политики в
целом. Алгоритм расчета основан на соотношении темпов роста