19
унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и
его оплаты» устанавливает формы первичной учетной документации для
учета персонала, рабочего времении расчетов по оплате труда
20
. С 1 января
2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах
унифицированных форм первичной учетной документации, не являются
обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению
продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве
первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами
в соответствии и на основании других федеральных законов (например,
кассовые документы) («информация» Минфина России N ПЗ-10/2012).
При организации учета расчетов по оплате труда, необходимо
учитывать правила, закрепленные в Учетной политике предприятия, которая
определяется в соответствии с ПБУ1/2008 «Учетная политика организации»,
утверждено Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н (ред. от
06.04.2015)
21
, данный документ применяется в части, не противоречащей
Федеральному «закону» N 402-ФЗ («Информация» Минфина России N ПЗ-
10/2012).
Эти документы определяют общие правила организации и ведения
учета труда и заработной платы и распространяются на все предприятия и
организации, являющиеся юридическими лицами, независимо от
подчиненности, форм собственности и видов деятельности, поэтому их
следует рассматривать как нормативы.
В организациях в целях регулирования взаимоотношений между
работодателем и работниками трудовой деятельности коллектива, оплаты
труда и материального поощрения, работающих на основе законодательных
актов разрабатывают и принимают внутренние нормативные документы. К
20
Постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной
учетной документации по учету труда и его оплаты"// "Бюллетень Минтруда РФ", N 5, 2004
21
Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н (ред. от 06.04.2015) "Об утверждении положений по
бухгалтерскому учету" (вместе с "Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации"
(ПБУ 1/2008)", "Положением по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008)")
(Зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 N 12522)// "Бюллетень нормативных актов федеральных
органов исполнительной власти", N 44, 03.11.2008
20
важнейшим из них относятся: коллективный договор, трудовой договор
(контракт), положение о системе оплаты труда, положение о премировании,
положение о вознаграждении по итогам работы за год, положение о
вознаграждении за выслугу лет, штатное расписание и должностные
инструкции.
Рассмотрев вопросы нормативного регулирования оплаты труда можно
сделать следующие выводы:
1)государство законодательно регулирует общие вопросы оплаты труда
и взаимоотношения между работником и работодателем в части оплаты
труда;
2)конкретные вопросы оплаты труда регулируются между работником
и работодателем путем заключением трудового договора и локальными
нормативными актами;
3)налоговое законодательство определяет состав расходов на оплату
труда в целях налогообложения;
4)положения по бухгалтерскому учету определяют порядок создания
резервов на оплату труда, а также порядок отнесения расходов на оплату
труда на стоимость активов.
1.3. Методика, техника и этапы экономического анализа оплаты труда
Основной целью бухгалтерского учета расчетов с персоналом по
оплате труда является обеспечение полной, достоверной и своевременной
информацией о состоянии данных расчетов всех заинтересованных
пользователей, как внутренних (работников и администрации предприятия,
ее собственников), так и внешних (налоговые органы и внебюджетные
фонды).
Учет заработной платы может вестись как аналитически, так и
синтетически, то есть как по каждому работнику в отдельности, так и
обобщенно
22
. Поэтому и учетные регистры по содержанию записанной в них
22
Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет. Учебное пособие. – Юрайт, 2011. – с.486
21
информации подразделяются на регистры синтетического и аналитического
учета. К регистрам аналитического учета заработной платы относятся
расчетно-платежные ведомости, налоговые карточки лицевой счет работника
и т.п. Регистры синтетического учета – это мемориальные ордера, оборотные
ведомости.
Основным источником выплат заработной платы всем категориям
работающих является фонд оплаты труда или фонд заработной платы. Фонд
заработной платы – это сумма вознаграждений, предоставленных наемным
работникам в соответствии с количеством и качеством их труда, а также
компенсаций, связанных с условиями труда.
23
В фонд заработной платы рабочих включаются: основная заработная
плата, исчисленная по калькуляции; премии, выплачиваемые рабочим-
сдельщикам и повременщикам за выполнение производственных
(нормируемых) заданий; премии, выплачиваемые из фонда мастера; доплаты
рабочим при совмещении профессий и другие; дополнительная заработная
плата, включающая: оплату отпусков, доплату бригадирам за руководство
бригадой, выплату во время выполнения государственных и общественных
обязанностей, оплату за время простоев из-за неблагоприятных атмосферных
условий, оплату льготных часов подростков и др.
Фонд заработной платы инженерно-технических работников и
служащих, младшего обслуживающего персонала определяется на основании
установленной численности и действующих схем должностных окладов. В
заработную плату работника также может включаться доплата за выслугу
лет, которая, как правило, устанавливается в процентном отношении к
тарифной ставке (окладу) и зависит от непрерывного стажа работы
работника
24
.
Что касается прочих выплат, в том числе и отпускных, то в
23
Войтоловский Н.В., Калинина А.П., Мазурова И.И. Экономический анализ: Основы теории. Комплексный
анализ хозяйственной деятельности организации: Учебник. — М.: Высшее образование, 2013. — с.194
24
Савицкая Г.В, Методика комплексного анализа хозяйственной деятельности. –М.: Инфра-М, 2014. —
с.296
22
подавляющем большинстве случаев их расчёт и начисление производится с
учётом среднего размера заработной платы работника. Здесь важны, прежде
всего, исходные данные (оклад сотрудников) и общие правила расчёта
среднего размера заработной платы. Для всех случаев определения размера
средней заработной платы ст. 139 ТК РФ устанавливается единый порядок ее
исчисления. Для всех случаев определения размера средней заработной
платы ст. 139 ТК РФ устанавливается единый порядок ее исчисления. Для
расчета средней заработной платы учитываются все предусмотренные
системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего
работодателя независимо от источников этих выплат
25
.
Расчет среднего заработка работника независимо от режима его работы
производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и
фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев,
предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется
средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период
с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в
феврале – по 28-е (29-е) число включительно).
Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты
компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12
месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и на 29,3
(среднемесячное число календарных дней).
Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в
рабочих днях, в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, а также для
выплаты компенсации за неиспользованные отпуска определяется путем
деления суммы начисленной заработной платы на количество дней ко
календарю шестидневной рабочей недели.
26
Средний часовой заработок исчисляется путем деления суммы
заработной платы, фактически начисленной за отработанные часы в
25
Бебнева Е. В. Бухгалтерский учет / Е. В. Бебнева. – М.:ЭКСМО, 2013. С.74
26
Макушева Ю. А. Труд и заработная плата на промышленном предприятии / Ю. А. Макушева, Л. В.
Стрелкова. – М.: КноРус, 2013. – с.164
23
расчетном периоде, включая учитываемые премии и вознаграждения, на
количество часов, фактически отработанных в этот период.
Основными бухгалтерскими проводками по учету сумм оплаты труда
являются следующие (Приложение 1).
В соответствии со ст. 114 ТК РФ работникам предоставляются
ежегодные отпуска с сохранением места работы и среднего заработка.
Существует два вида отпусков – основной и дополнительный. Очередность
предоставления отпусков определяется графиком отпусков, который
составляется по форме № Т-7 и утверждается до 16 декабря текущего года на
следующий календарный год. Когда приходит время отпуска, работодатель
издает приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику по форме
№ Т-6, который передается в бухгалтерию для начисления отпускных.
Для целей расчета отпускных используется расчетный период,
который охватывает последние 12 календарных месяцев перед
предоставлением отпуска. При этом календарным месяцем считается период
с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в
феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (части третья и четвертая ст.
139 ТК РФ, п. 4 Положения)
Расчет среднего дневного заработка работников в этом случае
производится по формуле:
СЗдн = ЗП / 12 / 29,3, где СЗдн - средний дневной заработок, руб.; ЗП -
фактически начисленная заработная плата за расчетный период, руб.
29,3-среднемесячное число календарных дней, со 02.04.2014 среднемесячное
число календарных дней установлено равным 29,3
(п. 13 ст. 2, ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 02.04.2014 N 55-ФЗ "О
внесении изменений в статью 10 Закона Российской Федерации "О
государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и
24
проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним
местностях" и Трудовой кодекс Российской Федерации")
27
.
Средства, потраченные на отпускные, включают в фонд оплаты труда.
Их относят в кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». При
этом по дебету счет ставят в зависимости от того, в каком подразделении
работает сотрудник.
Подобные проводки бухгалтер сделает лишь на ту часть отпуска,
которая приходится на текущий месяц. Ту же часть, которая относится к
следующему месяцу, отражают на счете 96 «Расходы будущих периодов». А
когда этот месяц наступит, данную сумму спишут на счета 20, 26 и т.д., т. е.
расходы организации нужно отражать в бухгалтерском учете в том периоде,
к которому они относятся, при этом неважно, когда были выплачены деньги.
Большинство сотрудников уходят в отпуск летом. Поэтому именно на
это время приходится выплата большей части отпускных. Для равномерного
в течение года включения отпускных в себестоимость продукции нужно
создать специальный резерв. При создании резерва в учетной политике
организации должны быть отражены: принятый способ резервирования,
предельная сумма отчислений и ежемесячный процент отчислений в
указанный резерв.
28
Указанные элементы должны быть подтверждены
данными специального расчета (сметы), в котором отражается расчет
размера ежемесячных отчислений в указанный резерв, исходя из сведений о
предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму
единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в
указанный резерв определяется как отношений предполагаемой годовой
суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру
расходов на оплату труда. Суммы, которые предназначаются для
27
Федеральный закон от 02.04.2014 N 55-ФЗ "О внесении изменений в статью 10 Закона Российской
Федерации "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах
Крайнего Севера и приравненных к ним местностях" и Трудовой кодекс Российской Федерации"//
"Собрание законодательства РФ", 07.04.2014, N 14, ст. 1547
28
Богаченко В. М. Бухгалтерский учет: учебник / В. М. Богаченко, Н. А. Кириллова. – М.: Феникс, 2011. – с.
520
25
предстоящей оплаты отпусков, учитывают на счете 96 «Резервы предстоящих
расходов».
Порядок учета отпускных зависит от закрепленного в учетной
политике источника выплаты отпускных, т.е. наличия или отсутствия резерва
на оплату отпусков.
Часть резерва, которую не использовали, 31 декабря сторнируют. Если
зарезервированных средств не хватило, тогда сумму перерасхода списывают
на себестоимость в конце года
29
.
Если резерв создается, то отпускные начисляют по мере
необходимости за счет средств созданного резерва. Если создание резерва не
предусмотрено, то суммы начисленных отпускных отражаются ежемесячно в
составе затрат (за отработанные месяцы) либо в составе расходов будущих
периодов (если часть месяца еще не отработана).
Пособие по временной нетрудоспособности – особый вид оплаты
неотработанного времени. Его источником является не только
себестоимость, но и средства органов социального страхования. Основанием
для расчета сумм к оплате являются табеля учета неиспользованного
рабочего времени и листок о временной нетрудоспособности медицинского
учреждения
30
. Право на пособие имеют граждане, работающие по трудовым
договорам, государственные служащие и лица, добровольно уплачивающие
за себя взносы в Фонд социального страхования РФ (табл. 1).
31
Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в
следующем размере:
застрахованному лицу, имеющему трудовой стаж 8 и более лет,
100% среднего заработка;
застрахованному лицу, имеющему трудовой стаж от 5 до 8 лет, –
80% среднего заработка;
29
Кружкова И. И. Бухгалтерский учет. Курс лекций: учеб. пособие / И. И. Кружкова. – Орел: Изд-во: Орел
ГАУ. – 2011. – с.153
30
Пашуто В. П. Организация, нормирование и оплата труда на предприятии: учебно-практическое пособие /
В. П. Пашуто. – М.:КНОРУС, 2011. – с.164
31
Середа К. Н. Новый расчет заработной платы / К. Н. Середа. – Р./нД: Феникс, 2014. – с.284
26
застрахованному лицу, имеющему трудовой стаж до 5 лет, - 60%
среднего заработка;
застрахованному лицу, имеющему трудовой стаж менее 6 месяцев,
пособие по временной нетрудоспособности выплачивается в размере, не
превышающем за полный календарный месяц минимального размера оплаты
труда (МРОТ), установленного Федеральным законом.
32
Таблица 1
Учет начислений и выплат пособий по временной
нетрудоспособности
Содержание хозяйственной операции
Основание для
записи
Корреспонде
нция счетов
Дебет
Креди
т
Отражена начисленная работнику
сумма пособия по временной
нетрудоспособности за счет
организации
Листок
нетрудоспособно
сти Расчетно -
платежная
ведомость
20,23,
25, 26
70
Отражена начисленная работнику
сумма пособия по временной
нетрудоспособности за счет ФСС РФ
Листок
нетрудоспособно
сти Расчетно-
платежная
ведомость
69.1
70
Отражена удержанная сумма НДФЛ,
исчисленная с суммы пособия по
временной нетрудоспособности
работника организации
Налоговая
карточка
70
68.1
Отражена сумма к выдаче (выплате)
Расчетно-
платежная
ведомость
70
50.1
Часто встречаются ситуации, когда выплата заработной платы связана
с какими-либо особыми условиями работы. В трудовом договоре работника
могут быть предусмотрены различные доплаты и надбавки стимулирующего
и компенсационного характера. Размеры доплат не могут быть ниже
установленных законами иными нормативными правовыми актами. Общие
сведения о наиболее распространенных выплатах за работу в указанных
условиях, а также об ограничениях при их применении можно представить в
виде таблице.
Для учета страховых взносов используется счет 69 «Расчеты по
32
Лишиленко А. В. Бухгалтерский учет / А. В. Лилишенко. – К.: Центр учебной литературы, 2011. – с.169
27
социальному страхованию и обеспечению» (табл. 2).
В 2017 году работодатель уплачивает страховые взносы в ИФНС в
размере 30 % от зарплаты работника:
Пенсионный фонд (ПФР) — 22 %
Фонд медицинского страхования (ФФОМС) — 5,1 %
Фонд социального страхования (ФСС) — 2,9 %
Но для некоторых ИП и организаций предусмотрены пониженные
тарифы.
Таблица 2
Учет страховых взносов в ПФР РФ, ФСС РФ, ФФОМС, ТФОМС
Содержание хозяйственной
операции
Основание для
записи
Корреспонде
нция счетов
Дебет
Креди
т
Начисление страховых взносов в
части, зачисляемой в ФСС РФ
Расчетная ведомость,
налоговая карточка
26,
44
69.1
Начисление страховых взносов в
части, зачисляемой в
федеральный бюджет
Расчетная ведомость,
налоговая карточка
26,
44
69.2.1
Начисление страховых взносов в
части, зачисляемой в
Федеральный фонд
обязательного медицинского
страхования
Расчетная ведомость,
налоговая карточка
26,
44
69.3.1
Начисление страховых взносов в
части, зачисляемой в
территориальный фонд
обязательного медицинского
страхования
Расчетная ведомость,
налоговая карточка
26,
44
69.3.2
Оплата страховых взносов
Расчетная ведомость
69
51
Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие, девять
месяцев календарного года и календарный год (он же – расчетный период).
Уплата страховых взносов плательщиками, производящими выплаты в
пользу физических лиц, осуществляется отдельными платежными
поручениями, которые направляются в каждый из четырех фондов. Контроль
за исчислением и уплатой взносов теперь будут осуществлять: Пенсионный
фонд РФ в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное
страхование и на обязательное медицинского страхование; Фонд
28
социального страхования РФ в отношении взносов на обязательное
социальное страхование.
Подводя итоги первой главы необходимо отметить, что
государственное регулирование оплаты труда осуществляется посредством
разработки и внедрения трудового законодательства и иных нормативных
правовых актов, содержащих нормы трудового права. Основным
регулятором оплаты труда является система государственных гарантий,
предоставляемых работникам.
В соответствии с изменениями в экономическом и социальном
развитии страны существенно меняется и политика в области оплаты труда,
социальной поддержке и защиты работников. Многие функции государства
по реализации этой политики возложены непосредственно на предприятия,
которые самостоятельно устанавливают формы, системы и размеры оплаты
труда, материального стимулирования его результатов. Понятие «заработная
плата» наполнилось новым содержанием и охватывает все виды заработков
(а также различных видов премии, доплат, надбавок и социальных льгот),
начисленных в денежных и натуральных формах (независимо от источников
финансирования), включая денежные суммы, начисленные работникам в
соответствии с законодательством за неотработанное время (ежегодный
отпуск, праздничные дни и тому подобное).
Рыночные отношения вызвали к жизни новые источники получения
денежных доходов в виде сумм, начисленных к выплате по акциям и вкладов
участников общества в имущество предприятия (дивиденды, проценты).
Таким образом, трудовые доходы каждого работника определяются
его личным вкладом, с учетом конечных результатов работы предприятия,
регулируется налогами и максимальными размерами не ограничиваются.