66
Продолжение таблицы 17
1
2
3
Аудит операций выбытия и возмещения основных средств
Проверка обоснованности
выбытия основных средств
Просмотр и
сопоставление
документов
Акт о списании
основных средств (ф.
ОС-4).
Инвентарная арточка
учета объекта
основных средств (ф.
ОС-6).
Проверка правильности
документального оформления
и отражения в учете операций по
выбытию основных средств
Проверка определения
остаточной стоимости
выбывающих активов
Арифметическая
проверка,
сопоставление
документов
Аудит формирования финансовых
результатов от выбытия основных
средств
Аудит формирования источников
воспроизводства
основных средств
Просмотр и
сопоставление
документов
Главная книга по
счетам 01, 02, 84, 60
На основании проведенной аудиторской проверки основных средств
разработаем предложения по совершенствованию внутреннего контроля за
наличием и движением, а также по повышению эффективности использования
основных средств.
3.2. Совершенствование внутреннего контроля за наличием и
движением основных средств
Для оценки состояния учета и контроля наличия и движения основных
средств в ООО «Раздолье» был использован Тест внутреннего контроля
(таблица 18).
Информационной базой для проведения теста стали локальные
документы ООО «Раздолье» и комментарии главного бухгалтера организации.
На первый вопрос был получен утвердительный ответ, так как в
организации имеется Приказ о создании комиссии по списанию основных
средств.
Не смотря на то, что в Учетной политике есть ссылка на График
проведения инвентаризации имущества и обязательств, в действительности
такой график отсутствует.
67
Таблица 18
Тест внутреннего контроля о состоянии учета основных средств и
контроля за их движением
Содержание
Ответы
Да
Нет
Примечания
1
2
3
4
1. Имеется ли приказ о создании
комиссии по списанию основных
средств
Х
2. Определены ли сроки проведения
инвентаризации основных средств в
приказе по учетной политике
Х
3. Проведена инвентаризация в
установленные сроки
Х
4. Когда была проведена последняя
инвентаризация основных средств
Х
В 2015 г.
5. Отражены ли результаты
инвентаризации в учете
Инвентаризация в
отчетном периоде не
производилась
6. Фиксируется ли в учетных регистрах
место размещения и эксплуатации
основных средств
Х
7. Имеются ли приказы о назначении
лиц, ответственных за сохранность
основных средств в местах
эксплуатации
Х
8. Заключены ли договоры о полной
материальной ответственности с
лицами, ответственными за сохранность
основных средств
Х
9. Использует ли организация
унифицированные формы первичных
документов
Х
10. Разработан ли график
документооборота по учету основных
средств
Х
11. Осуществляет ли главный бухгалтер
контроль за соблюдением графика
документооборота
Х
12. Застрахованы ли объекты основных
средств на случай пожара, стихийных
бедствий
Х
частично
13. Произведена ли классификация
основных средств
Х
14. Разработан ли кодификатор
основных средств
Х
15. Имеются ли инвентарные карточки
на бумажном носителе
Х
16. Сверяются ли данные
аналитического учета с регистрами
синтетического учета
Х
Да. При составлении
годового баланса
17. Утверждаются ли документы на
Х
68
Продолжение таблицы 18
1
2
3
4
списание основных средств
руководителем
Х
18. Использует ли организация
арендованные объекты основных
средств
Х
19. Выбраны ли варианты начисления
амортизации основных средств
Х
Используется линейный
способ.
20. Выбран ли вариант учета затрат на
ремонт объектов основных средств
Х
Затраты списываются по
фактическим расходам
21. Имеет ли организация филиалы,
выделенные на отдельные балансы
Х
нет
22. Контролирует ли главный
бухгалтер:
проведение выборочных
инвентаризаций;
проверку первичных документов по
отделам
Х
Х
Данное обстоятельство позволяет сделать отрицательные выводы об
установлении в организации сроков проведения инвентаризации основных
средств в приказе по учетной политике. Соответственно на третий вопрос
«Проведена инвентаризация в установленные сроки», был также дан
отрицательный ответ.
Исходя из имеющихся в бухгалтерии Инвентаризационных описей
основных средств, можно сделать вывод, что инвентаризация основных средств
проводилась последний раз в 2015 году и осуществлена не во всех
подразделениях организации, а лишь в отделе продаж. При этом следует
отметить, что приказ о создании инвентаризационной комиссии отсутствует. В
2016 и в 2017 гг. инвентаризация основных средств в ООО «Раздолье» не
проводилась или же отсутствуют инвентаризационные описи за эти года.
Если сравнивать фактическое наличие основных средств в ООО
«Раздолье» и учетные регистры, то выборочная проверка показала, что место
размещения и эксплуатации основных средств в учетных регистрах
фиксируется. Также в бухгалтерии ООО «Раздолье» имеются приказы о
назначении лиц, ответственных за сохранность объектов основных средств в
местах их эксплуатации, но договора о полной материальной ответственности с
69
лицами, ответственными за сохранность основных средств, отсутствуют.
Проверка показала, что в ООО «Раздолье» используются
унифицированные формы первичных документов. Следует отметить ошибки
оформления первичных документов, например, отсутствие стоимости объекта
основных средств в накладной на внутреннее перемещения, отсутствие
подписей работников сдающих объект и принимающих его.
Также в ООО «Раздолье» отсутствует график документооборота по учету
основных средств. Соответственно, никакого контроля за его соблюдением в
организации не ведется.
Положительным моментом можно считать наличие страховок на объекты
основных средств на случай пожара, стихийных бедствий, но следует отметить,
что данные страховки оформлены только на те объекты, стоимость которых
превышает 250 тыс. руб.
Положительные ответы в ходе проверки состояния учета и контроля
основных средств в ООО «Раздолье» были даны также на вопросы теста:
- произведена ли классификация основных средств;
- разработан ли кодификатор основных средств;
- о наличии инвентарных карточек на бумажном носителе;
- о сверке данных аналитического учета с регистрами синтетического
учета, но, как отметила главный бухгалтер, только при составлении годового
баланса;
- утверждаются ли документы на списание основных средств
руководителем;
- выбраны ли варианты начисления амортизации основных средств;
- контролирует ли главный бухгалтер проверку первичных документов по
отделам.
В целом, из 22 вопросов контрольного теста положительные ответы были
получены на 13, что составляет 59 %. Качественный анализ результатов теста
позволяет сделать вывод, что положительные ответы в основном получены на
вопросы, касающиеся непосредственно бухгалтерского учета основных
70
средств, в то время как на вопросы, определяющие уровень контроля движения
основных средств были получены отрицательные ответы. В то же время в ходе
проверки были также выявлены недостатки бухгалтерского учета, что
позволяет сделать вывод о среднем уровне организации бухгалтерского учета в
ООО «Раздолье» и отсутствии контроля за движением основных средств.
На основании этого для совершенствования учета и контроля наличия и
движения основных средств в ООО «Раздолье» рекомендуем:
- усилить контроль за заполнением первичных документов в
подразделениях и отделах организации, для чего следует расширить штат
бухгалтерии на одного человека, тем самым разгрузить рабочее время главного
бухгалтера, в настоящее время единолично осуществляющего бухгалтерский и
налоговый учет в организации на всех участках учета;
- создать постоянную инвентаризационную комиссию во главе с новым
бухгалтером и назначить его председателем комиссии;
- отдельным Приказом назначить главного бухгалтера ответственным за
данный участок бухгалтерского учета и контроля, что позволит ему
контролировать сроки и оформление инвентаризации имущества и обязательств
организации;
- заключить договоры о полной материальной ответственности с лицами,
ответственными за сохранность основных средств;
- разработать график документооборота по учету основных средств;
- отдельным Приказом в обязанности главного бухгалтера внести
контроль за соблюдением графика документооборота по учету основных
средств.
Разработанный график документооборота по учету основных средств
представлен в Приложении И.
71
3.3. Разработка предложений по совершенствованию учета и
повышению эффективности использования основных средств
В процессе проведенного исследования было установлено, что на ООО
«Раздолье» не производится переоценка основных средств.
Под переоценкой основных средств понимается изменение их
первоначальной стоимости с целью получения полной стоимости
восстановления или замещения адекватной современным условиям, т.е.
величины затрат на воссоздание каждого объекта в первоначальном состоянии
в текущих условиях.
Переоценка основных средств проводится на 1 января отчетного года.
По состоянию на 31.12.2016 г. на балансе ООО «Раздолье» числится три
автомобиля RENAULT logan. Первоначальная стоимость объекта основного
средства составляет 366706,78 руб., срок полезного использования 5 лет, метод
начисления амортизации – линейный, сумма накопленной амортизации
составила 36670,68 руб. Рыночная цена данного объекта основного средства
составляет 420000 руб.
Таким образом, разница между стоимостью объекта, по которой он
учитывался в бухгалтерском учете на дату переоценки, и текущей
(восстановительной) стоимостью составила:
420000 − 366706,78 = 53293,22 руб.
На дату переоценки коэффициент износа составляет:
36670,68
366706,78
∗ 100 % = 10 %
Коэффициент пересчета при переоценке составит:
420000
366706,78
= 1,15.
Тогда, сумма пересчитанной амортизации будет равна:
36670,68 ∗ 1,15 = 42171,28 руб.
72
Разница между суммой пересчитанной и накопленной амортизации
составит:
42171,28 − 36670,68 = 5500,60 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Раздолье» должны быть сделаны
следующие проводки (таблица 19).
Таблица 19
Корреспонденции счетов при переоценке объекта основных
средств
Содержание хозяйственной
операции
Корреспонденция
счетов
Сумма, руб.
дебет
кредит
1
2
3
4
Отражена переоценка первоначальной
стоимости объекта основного средства
01
83
53293,22
Отражена переоценка накопленной
мортизации объекта основного средства
83
02
5500,60
Сумма амортизации в результате переоценки основного средства с 01
января 2017 г. составит:
420000
60 мес
= 7000 руб. в месяц или за год 84000 руб.
Отсюда, остаточная стоимость основного средства на конец 2017 г.
составит 293828,72 руб.:
366706,78 − 36670,68 + 47792,62 − 84000 = 293828,72 руб.
Таким образом, результаты переоценки основного средства приведут к
увеличению:
- добавочного капитала на 47792,62 руб.:
53293,22 − 5500,60 = 47792,62 руб. ;
- остаточной стоимости основных средств по состоянию на 31.12.2017 г.
на 37133,98 руб.:
293828,72 −
(
366706,78 − 36670,68 − 73341,36
)
= 37133,98 руб.,
Где: величина 733741,36 руб. – это годовая сумма амортизации основного
средства до переоценки.
Также у ООО «Раздолье» образуется постоянное налоговое обязательство
в размере:
73
84000 − 73341,36 = 10658,64 руб.
В бухгалтерском учете его необходимо отразить следующей проводкой:
Дт 99 «Постоянное налоговое обязательство» Кт 68 «Расчеты по налогу
на прибыль».
Произведем расчет влияния переоценки объекта основного средства на
показатели финансовой устойчивости, представленных в таблице 20.
Таблица 20
Показатели финансовой устойчивости
Показатель
Формула
Ограничение
Коэффициент автономии
Собственный капитал
/Валюта баланса
0,4-0,6
Коэффициент финансовой
зависимости
Заемный капитал /
Собственный капитал
≤ 06-0,7
Коэффициент финансовой
устойчивости
Собственный капитал +
Долгосрочные
обязательства/Валюта
баланса
0,6
Результаты расчета представлены в таблице 21.
Таблица 20
Анализ показателей финансовой устойчивости в результате
переоценки основных средств
Показатель
До переоценки
После
переоценки
Отклонение
Коэффициент
автономии
0,749
0,751
+0,002
Коэффициент
финансовой
зависимости
0,193
0,192
-0,001
Коэффициент
финансовой
устойчивости
0,749
0,751
+0,002
Показатели финансовой устойчивости графически представлены на
рисунке 8.
Согласно данным таблицы 21, можно утверждать, что прирост
восстановительной стоимости от переоценки основных средств приводит к
приросту собственных внеоборотных активов, что положительно влияет на
деятельность предприятия, в частности на показатели финансовой
устойчивости предприятия. Также положительным последствием является рост
74
инвестиционной привлекательности ООО «Раздолье» для потенциальных
инвесторов.
Рисунок 8 – Изменение показателей финансовой устойчивости
в результате переоценки основных средств
Таким образом, в будущем рекомендуем в учетной политике ООО
«Раздолье» закрепить условия проведения переоценки основных средств.
В результате анализа, у ООО «Раздолье» выявлена значительная
налоговая нагрузка по налогу на прибыль. В 2015 г. сумма налога составила 127
тыс. руб., в 2016 году – 324 тыс. руб., а в 2017 г. – 129 тыс. руб. Необходимо
отметить, что предприятие в 2016 – 2017 гг. был убыточно.
Поэтому в целях уменьшения налоговой нагрузки по налогу на прибыль
ООО «Раздолье» рекомендовано применять в налоговом учете
амортизационную премию в размере 30 %.
Так как организация приобретает основные средства, относящиеся к
третьей-седьмой амортизационной группе, срок полезного использования
0,749
0,193
0,749
0,751
0,192
0,751
0 0,1 0,2 0,3 0,4 0,5 0,6 0,7 0,8
Коэффициент автономии
Коэффициент финансовой зависимости
Коэффициент финансовой устойчивости
После переоценки
До переоценки
75
которых составляет от 3 лет до 20, включительно, то компания имеет право
применять амортизационную премию (ст. 258 НК РФ)
45
.
При применении амортизационной премии организация может
сэкономить на налоге на прибыль.
Так, организация приобрело автомобиль по договору поставки.
Первоначальная стоимость основного средства, с учетом транспортных
расходов, составила 274237,29 руб. Основное средство входит в третью
амортизационную группу (срок полезного использования составляет 5 лет и в
бухгалтерском и в налоговом учете). Способ амортизации в соответствии с
учетной политикой - линейный.
Отсюда, ООО «Раздолье» может списать на расходы:
274237,29 ∗ 30 % = 82271,19 руб.
Экономия при начислении налога на прибыль составит:
82271,19 ∗ 20 % = 16454,24 руб.
Остаточная стоимость составит:
274237,29 − 82271,19 = 191966,10 руб.
Сумма ежемесячной амортизации составит:
191966,10
60 мес
= 3199,44 руб.
Данная величина амортизации будет списываться на расходы
предприятия и минимизировать налогооблагаемую базу, т.е. уменьшит налог на
прибыль в размере:
3199,44 ∗ 12 ∗ 20 % = 7678,66 руб.
При использовании амортизационной премии налог на прибыль
уменьшится на 24132,90 руб. (16454,24 руб. + 7678,66 руб.), так будет только
один раз в период ввода основных средств. Все последующие месяцы налог на
прибыль будет уменьшаться на 7678,66 руб., пока амортизация полностью не
спишется.
45
См.: Налоговый кодекс РФ редакция от 28.12.2016 № 475-ФЗ.