53
Аккредитив может быть открыт за счет собственных средств (списание с
расчетного счета) и за счет заемных. В этом случае делают проводки:
Дебет 55 Кредит 66 (67).
Факт открытия аккредитива отражают записью по дебету 008 счета,
соответственно, закрытие - по кредиту 008 счета.
Услуги банка в виде комиссии по ведению аккредитива списываются на
расходы фирмы (Дебет 91.2 Кредит 51), либо в стоимости приобретаемых ТМЦ
(Дебет 10 (41, 08) Кредит 51).
Организация собирается приобрести оборудование. Для этих целей она
открывает покрытый аккредитив в банке путем зачисления на него суммы 263
000 руб., равной той, что указана в договоре поставки. Банковская комиссия
составляет 0,2% от суммы аккредитива.
Таблица 15
Корреспонденция счетов
Дт
Кт
Описание
Сумма,
руб.
008
Открыт аккредитив
263 000
55
51
Зачислены деньги на аккредитив
263 000
08
60
Принято к учету оборудование
222 881
19
60
Учтен НДС входной по приобретенному оборудованию
40 119
60
55
Оплачено оборудование с аккредитива
263 000
08
51
Комиссия банка включена в стоимость оборудования
526
01
08
Оборудование введено в эксплуатацию
223 407
68.02
19
Получен НДС к вычету
40 119
008
Закрытие аккредитива
263 000
Непокрытый аккредитив отличается от предыдущего тем, что деньги банк
поставщика списывает самостоятельно с корр. Счета банка-эмитента, в сумме
открытого аккредитива. До того, как произойдет списание, фирма может
использовать их по своему усмотрению.
Непокрытый аккредитив учитывается на счете 009. Расчеты с продавцом
отражаются стандартными проводками:
54
Дебет 60 Кредит 51.
Одновременно с перечислением денег поставщику, эта сумма отражается
по Кредиту 009 счета.
Комиссия банка списывается записью:
Дебет 76 Кредит 51.
А оплата задолженности перед банком за перечисление аккредитива
поставщику - Дебет 76 «Расчеты по аккредитивам» Кредит 51.
Организация для покупки товаров открыла непокрытый аккредитив.
Поставщик отгрузил товар на сумму 98 520 руб. Комиссия банка 0,2% от
суммы аккредитива.
Таблица 16
Корреспонденция счетов
Дт
Кт
Описание
Сумма,
руб.
009
Открыт непокрытый аккредитив
98 520
76
51
Списана комиссия банка за открытие аккредитива
256
41
60
Поступление товаров от поставщика
83 492
19
60
Учтен НДС входной
15 028
60
76
Оплачены товары с непокрытого аккредитива
98 520
76
51
Погашена задолженность по аккредитиву перед банком
98 520
009
Списан аккредитив
98 520
Таким образом, процесс учета безналичных денежных средств состоит из
следующих этапов: составление или получение расчетных документов,
отражающих расчетные операции; отражение расчетных операций в выписках
банка; проверка правильности записей в выписках банка, на основании
приложенных к ней расчетных и платежных документов; проставление в
выписках банка напротив каждой операции номера корреспондирующего счета
для использования на следующих этапах учетной работы; перенос данных из
выписок банка в бухгалтерские учетные регистры.
55
2.3 Аудиторская проверка учета денежных средств
На начальном этапе аудита аудитору необходимо произвести
планирование и документальное оформление общего плана аудита денежных
средств. В приложении Б представлен план аудита денежных средств в АО «УК
«Старт». Составление программы аудита производится в развитие плана
аудита. Помимо показателей, которые содержатся в плане, аудитор включает в
программу перечень необходимых процедур для реализации плана.
Аудитору необходимо составить и документально оформить программу
аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных
аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.
С целью упорядочения действий аудитора произведем разработку
специальной программы аудита денежных средств в АО «УК «Старт» в
приложении В.
Грамотно составленная программа проверки денежных средств поможет
осуществить поэтапное изучение всех участков учета операций с денежными
средствами, и поможет избежать пропуски и повторы, целенаправленно
осуществить сбор и документирование необходимых доказательств.
В АО «УК «Старт» существует ряд типичных ошибок, выявленных при
проведении проверки операций с наличными денежными средствами в кассе
организации:
1. Арифметические ошибки при подсчете остатков и оборотов в учетных
регистрах бухгалтерского учета при ручном ведении;
2. Оформление первичных кассовых документов с нарушением
требований установленных законодательством Российской Федерации;
3. Несоблюдение лимита расчетов между юридическими лицами с
использование наличных средств;
4. Выплаты денежной наличности подотчетным лицам на основании
документов, которые подтверждают расходы, но без надлежащего оформления
авансовых отчетов;
56
5. Недостоверное отражение кассовых операций в регистрах
бухгалтерского учета;
Во время аудиторской проверки операций по кассе аудитор решает
вопрос о проведении инвентаризации кассы - необходима или нет. Ее
проведение необходимо, в случаях ее включения в договор аудиторской
проверки или в случаях проведения обязательной аудиторской проверки за
текущий отчетный период, в связи с тем, что аудитором несется
ответственность за проверку достоверности информации, отраженной в составе
финансовой отчетности по событиям, которые произошли после даты
составления баланса до даты составления аудиторского заключения.
Проведение инвентаризации наличных денег должно происходить в
присутствии главного бухгалтера и кассира. При ее проведении аудитор обязан
опечатать кассу. Кассир обязан составить кассовый отчет об операциях
проведенных за последний день и произвести выведение остатка денег по
кассовой книге на этот же день.
Так же с кассира нужно взять расписку о включении все приходных
документов им в отчет и к моменту инвентаризации кассы не оприходованных
и не списанных в расход денег нет.
Потом осуществляется пересчет денежной наличности в кассе. Если во
время проведения инвентаризации в кассе имеется частично оплаченная
платежная ведомость на выплату заработной платы, аудитор подсчитывает в
ней итог и выплаченную сумму принимает к зачету, об этом делается отметка в
акте.
После пересчета наличных денежных средств в кассе, полученный
остаток сверяется с кассовой книгой. По окончании инвентаризации
составляется акт, который подписывают кассир, главный бухгалтер и кассир.
Если были выявлены излишки или недостача денег, ценных бумаг или
денежных документов, в обязанности аудитора входить получение письменных
объяснений кассира о причинах их возникновения. Если выявлена крупная
недостача денежной наличности аудитору необходимо сообщить руководителю
57
компании о выявленных фактах и поднять вопрос об отстранении
должностного лица (кассира) от его выполнения обязанностей до конца
проверки.
При проведении инвентаризации кассы в АО «УК «Старт» были
проверены следующие документы: договоры об индивидуальной материальной
ответственности установленной формы, заключенные с кассирами; приказ
руководителя о назначении кассиров. Также аудитор обязан получить ответы на
ряд следующих вопросов: не превышают ли деньги, которые находятся в кассе
аудируемого лица, установленного лимита, проводятся ли должностными
лицами внезапные и периодические проверки кассы.
При проведении проверки операций по расчетному счету в АО «УК
«Старт» проверены:
1. Достоверность и полноту банковских выписок и документов к ним.
Остаток денежных средств на конец дня в предыдущей выписке банка должен
быть равен остатку денежных средств на начало дня в следующей выписке;
2. Соответствие остатка денег, отраженных в бухгалтерском учете, сумме
фактических денежных средств, находящихся на банковском счете. Для этого
аудитор просит руководителя организации направить в банк письмо с просьбой
подтвердить остаток по счету на определенную дату.
В письме обязательно указывается, что ответ на запрос должен быть
направлен на адрес, который указывается в запросе. Только в этом случае,
когда подтверждение банка отправляется на адрес проверяющего напрямую,
риск махинаций клиента с данными об остатках на счетах минимален;
3. Есть ли на первичных документах, приложенных к выпискам по счету,
отметка банка. В случае если выявлены документы без штампа банка, аудитор
направляет запрос в банк о сверке документов;
4. Соответствие суммы, указанной в выписке кредитной организации по
счету, с суммой, указанной в первичных документах;
5. Полноту и правильность зачисления денежных средств, сданных в
кредитную организацию наличными денежными средствами;
58
6. Правильность перечисления денежных средств акцептованными
платежными поручениями через почтовые отделения связи;
7. Отражение операций в учете на соответствующих счетах, а также
правильность составления бухгалтерских проводок по операциям, проведенным
в банке.
Аудитор в АО «УК «Старт» выяснял: законность и правильность
операций с аккредитивами; были ли допущены незаконные банковские
операции; подлинность документов на предоставление займов или
предоставление ссуд; своевременность и полноту оприходования оплаченных
материальных ценностей.
Во время проверки денежных средств, поступивших на расчетные счета,
необходимо аудитору необходимо установить правильность их отражения в
учете и полноту зачисления. Для учета банковских операций в бухгалтерском
учете используются счета 51 «Расчетные счета» и 55 «Специальные счета в
банках».
В процессе проведения аудита в АО «УК «Старт» аудитор сверял
перечисленную выручку с записями в учетных регистрах по счетам: 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками», 90 «Продажи», и 91 «Прочие доходы
и расходы». Поступление денежных средств от прочих дебиторов сверяют с
данными выписок и приложенными к ним документами. Не подтвержденные
документально суммы должны учитываться на счете 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами» субсчета «Расчеты по претензиям». Также
проводилась сверка правильности отражения на счетах по зачислению
денежных средств на счета в кредитных организациях.
Особое внимание отводилось проверке операций по списанию денег с
расчетного счета. Очень большое внимание необходимо уделять проверке
своевременности и полноты оприходования в кассу организации полученной из
кредитной организации денежной наличности, а также законности
перечисления денежных средств по счетам кредиторов и поставщиков. Эти
операции обязательно должны быть подтверждены документально.
59
Если организация осуществляет перевод заработной платы, материальной
помощи, удержаний по исполнительным листам и др., их достоверность
обеспечивается наличием первичных учетных документов и реальностью
указанных в них адресов получателей.
Проверка правильности корреспонденции счетов по списанию средств, с
расчетного счета в банке проверяется по данным бухгалтерского учета по счету
51 «Расчетный счет». Необходимо выяснить правомерность отнесения на
издержки определенных видов расходов.
Денежные средства, списанные с расчетного счета, предварительно
должны быть отражены на счетах учета 60 «Расчеты с поставщиками и
подрядчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Этим
обеспечивается нужная аналитичность учета, возможность контроля затрат.
В связи с этим аудитор должен удостовериться, что под видом текущих
затрат не списаны расходы на оплату социальных услуг, на капитальные
вложения, на научно-исследовательские работы, стоимость которых в состав
расходов не включается. Для этих целей может быть проведена сплошная
проверка документов и сверка бухгалтерского учета по указанным счетам.
Выявленные нарушения должны быть зафиксированы в документах.
По счету 57 «Переводы в пути» аудиторов выясняловь реальное
отражение средств, направленных для зачисления на расчетный счет. На
последнем этапе аудита устанавливается законность и реальность операций по
счету 57. На эти счета иногда относят просроченную дебиторскую
задолженность, искажая этим финансовую отчетность.
Рассмотрим несколько типичных ошибок, выявленных аудиторами при
аудите банковских операций в АО «УК «Старт»:
некорректная корреспонденция счетов по банковским операциям;
недостача платежных документов, подтверждающих факт совершения
операций;
перечисление авансов по счетам без оформления договора и по прочим
сомнительным операциям;
60
отсутствие приложений к платежным документам;
несоответствие данным выписки банка данным в платежных
поручениях.
Валютным законодательством и нормативными актами ЦБРФ
регулируется порядок открытия валютных счетов и проведения операций по
ним. При осуществлении внешнеэкономической деятельности предприятия
проводят платежи по импорту товаров, получают выручку, оплачивают
расходы по загранкомандировкам в иностранной валюте через валютные счета,
открываемые в банках России и за границей.
При проверке валютных счетов аудитор проверил в АО «УК «Старт»:
правильность и полноту синтетического учета операций по валютным
счетам;
сведения о валютных счетах, открытых в банках России и за границей;
правильность учета и контроля за операциями на валютных счетах;
ведение операций по валютным счетам в соответствии с
законодательством Российской Федерации;
правильность и полноту отражения операций по валютным счетам в
бухгалтерском учете.
В соответствии с законодательством юридические лица могут иметь
валютные счета: текущий валютный счет; специальный транзитный валютный
счет для учета операций по покупке и продаже иностранной валюты за рубли
на рынке Российской Федерации; валютный счет за рубежом, который
открывают по специальному разрешению ЦБРФ предприятия, имеющие
представительства за границей. Проверка правильности отражения операций на
валютных счетах осуществляется как отдельно по каждому валютному счету,
так и по всем счетам вместе. Проверку операций по покупке валюты можно
проводить с помощью контрольных вопросов:
1. Валютные счета открыты на законных основаниях;
2. Соблюдается ли правила зачисления валютной выручки на счета в
банке;
61
3. Соответствуют ли суммы по выпискам банка суммам, отраженным в
первичных документах;
4. Правильно ли проведена оплата комиссионного вознаграждения за
открытие валютного счета;
5. Правильно ли применяются формы расчетов при проведении валютных
операций;
6. Правильно ли в учете отражены операции по продаже и покупке
валюты;
7. Правильно ли оформлены перечисления авансов за импортные товары;
8. Правильно ли рассчитаны курсовые разницы;
9. Правильно ли проводится ведение учетных регистров;
10. Правильно ли отражаются в регистрах синтетического учета операции
с денежными средствами и своевременность операций;
11. Верны ли записи в выписке банка и учетных регистрах;
12. Правильно ли ведутся регистры синтетического учета по каждому
счету отдельно.
День зачисления денежных средств на валютный счет в банке считается
днем совершения банковских операций по валютным счетам.
Для бухгалтерского учета движения денежных средств целевого
финансирования, которые подлежит обособленному хранению, а также для
учета движения денег в чековых книжках, аккредитивах, других платежных
документах на текущих счетах аудитором проводится проверка правильности
ведения учета с использованием счета 55 «Специальные счета в банках».
В ходе аудиторской проверки специальных счетов, открытых в кредитной
организации, аудитором в АО «УК «Старт» проверялась:
законность и правильность оформления документов по закрытию
аккредитива; наличие выписок банка и подтверждающих первичных
документов к ним;
правильное применение аккредитивной формы расчетов.
Аккредитивная форма расчетов применяется только по договору, контракту,
62
которые предназначены для расчетов с одним контрагентом. Срок действия
аккредитива устанавливается договором. Выплата с аккредитива наличными
денежными средствами запрещена действующим законодательством
Российской Федерации;
достоверность документального оформления операций с чеками. Чеки
применяются при расчетах за товары с покупателями. Чеки не применяются для
расчетов за товары, отгружаемые иногородними контрагентами водным,
железнодорожным и воздушным транспортом. Чеки, поступившие в платеж,
должны сдаваться чекодержателем в обслуживающее отделение банка. Чековые
книжки выдаются под отчет работникам организации для расчетов с
организациями кредиторами, которые обязаны в течение трех дней после
выписки чека предоставить в бухгалтерию организации авансовый отчет с
приложением к нему оправдательных документов;
правильность и законность открытия текущих счетов филиалам;
соответствие сумм в выписках банка по этим счетам суммам в первичных
документах;
правильность и полнота документального оформления операций по
движению денежных средств целевого финансирования;
наличие балансов и других необходимых отчетов от филиалов;
наличие депозитных сертификатов, приобретенных у банка;
обоснованность включения затрат филиалов в состав расходов
основного производства.
Аудитору следует помнить, что когда на специальном счете проходят
операции с иностранной валютой, то эти операции осуществляются в таком же
порядке, что и по валютным счетам.
Таким образом, проведенный аудит выявил ряд типичных ошибок в учете
денежных средств в АО «УК «Старт». Основной рекомендацией явилось
построение системы внутреннего контроля за правильностью оформления
первичных документов, подтверждающих операции с денежными средствами и
правильностью отражения данных операций на счетах бухгалтерского учета.