5
Содержание
ВВЕДЕНИЕ ............................................................................................................. 6
Глава 1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета и аудита денежных
средств ..................................................................................................................... 9
1.1. Понятие денежных средств ............................................................................ 9
1.2. Особенности организации бухгалтерского учета денежных средств ...... 13
1.3. Методика аудита денежных средств ........................................................... 25
Глава 2. Организация бухгалтерского учета и аудита денежных средств на
примере ПАО «Сбербанк России» ..................................................................... 30
2.1. Финансово-экономическая характеристика банка ..................................... 30
2.2. Учет денежных средств в банке ................................................................... 41
2.3. Проведение аудита денежных средств в банке .......................................... 52
Глава 3. Мероприятия по совершенствованию бухгалтерского учета и аудита
денежных средств в ПАО «Сбербанк России» .................................................. 58
3.1. Направления развития деятельности ПАО «Сбербанк России» ……….58
3.2. Рекомендации по совершенствованию учета и аудита денежных средств
в кредитной организации ..................................................................................... 63
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ..................................................................................................... 67
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ ............................................. 69
ПРИЛОЖЕНИЯ .................................................................................................... 73
6
ВВЕДЕНИЕ
В современных экономических условиях целью деятельности любого
хозяйствующего субъекта, в частности банка, является получение прибыли в
результате привлечения и размещения средств с определенным риском.
Вместе с тем для каждого банка важно поддерживать ликвидность,
под которой понимается способность банка в срок и полностью погашать
свои обязательства перед клиентами и другими кредиторами и банками. С
этой целью банки должны уделять большое внимание постановке системы
учета и аудита денежных средств.
Денежные средства банка – это совокупность фондов денежных
ресурсов, необходимых для осуществления коммерческой деятельности
банка и удовлетворения социальных потребностей коллектива его
работников.
Движение денежных средств образует непрерывный денежный поток.
Качество организации денежных потоков определяет степень финансового
равновесия любого предприятия, в том числе банка, в процессе его развития,
ритмичность осуществления операционного процесса, пропорции
собственных и заемных источников финансирования, скорость оборота
финансовых средств предприятия.
Особенности механизма регулирования величины денежных средств,
как в отдельном банке, так и в банковской системе, имеют определенные
отличия, которые обусловлены отраслевой спецификой, внешними и
внутренними условиями функционирования банка, его целями и
специализации.
Актуальность исследования и постановки эффективной системы
управления денежными средствами банка заключается в том, что потоковая
структура представляет собой столь необходимую новую базу, на основании
которой, возможно анализировать и планировать практически все
финансовые показатели банка и объективно оценивать результаты его
деятельности и параметры финансовой устойчивости.
7
Научные исследования по проблемам учета и аудита денежных
средств в корпоративных структурах представлены концепциями,
отраженными в работах известных зарубежных ученых: И. Бланка, Ф. Блэка,
Р. Брейли, Ю. Бригхема, Р. Вестерфилда, Д.К. Ван Хорна, Д.М. Ваховича,
В. Гордона, Л. Гапенски, Т. Копеланда, Л. Крушивица, Дж. Литнера,
Г. Марковича, С. Майерса, Ф. Модильяни, М. Миллера, Р. Мертона,
Ж. Перрара, С. Росса, У. Шарпа, Д. Уэстона, Е. Фама, Дж. Фостера, Ф
Ч. Хорнгрена, Л. Эпстона.
Данные вопросы широко освящены и в работах российских ученых:
С.В. Барулина, И.Т Балабанова, В.В. Бочарова, О.В. Гончарук,
А.Г. Грязновой, В.В. Иванова, В.В. Ковалева, А.Г. Медведева,
В.М. Родионовой, М.В. Романовского, Т.К. Савиновой, Н.Ф. Самсонова,
И.П. Скобелевой, Е.С. Стояновой, Д.В. Шопенко, Е.И. Шохина и др.
Основной целью выпускной квалификационной работы является
изучение особенностей учета и аудита денежных средств в банке и
разработка практических рекомендаций по повышению эффективности
формирования, распределения и использования данных ресурсов.
Для достижения поставленной цели в работе предполагается решить
следующие задачи:
изучить теоретические аспекты учета и аудита денежных средств
организаций на примере банковского сектора;
дать финансово-экономическую характеристику объекта исследования –
ПАО Сбербанк России;
изучить организацию учета и аудита денежных средств в ПАО Сбербанк
России в современных условиях;
оценить денежные потоки в ПАО Сбербанк России с целью выявления
эффективности использования средств в банке;
разработать направления совершенствования системы учета и аудита
денежными средствами в банках в современных условиях.
8
В качестве объекта исследования в работе выступил ПАО «Сбербанк
России». Предмет исследования – совокупность теоретических вопросов
учета и аудита денежных средств кредитных организаций.
Информационной базой исследования послужили статистические
материалы Федеральной службы по статистике, аналитические обзоры и
сведения Банка России, федеральные законодательные акты, нормативный и
инструктивный материал Банка России, иные нормативные документы,
опубликованные в периодической и специальной литературе,
информационные материалы научно-практических конференций и
семинаров, материалы по проблематике исследования, опубликованные в
периодической печати, размещенные в сети Интернет.
9
Глава 1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета и аудита
денежных средств
1.1. Понятие денежных средств
Первоначально необходимо изучить понятийную базу денежных
средств.
Деньги – одно из величайших изобретений – составляют наиболее
увлекательный аспект экономической науки. Это единственный товар,
который нельзя использовать иначе, кроме как освободится от них. Они не
накормят вас, не оденут, не дадут приюта и не развлекут до тех пор, пока вы
не истратите или не инвестируете их», – с этих слов начинается глава
«Деньги и банковское дело» в «Экономикс» Кампбелл Р. Макконнелл,
Стенли Л. Брю.
Несмотря на то, что деньги лежат в основе всех экономических
связей, операций, преобразований (с понятием денежных потоков связаны
понятия активов, обязательств, доходов, расходов, экономические выгоды в
бухгалтерском учете), анализ учебной и научной литературы показывает, что
единого определения понятию денег нет. Существующие определения
отражают, как правило, отдельные характеристики денег, например,
сущность или функции. Например, в определении западного экономиста
Э.Дж. Долана: «Деньги – средство оплаты товаров и услуг, средство
измерения стоимости, и средство сохранения (накопления) стоимости» –
излагаются функции денег, а в определении Е.В. Леонтьева: «Деньги – это
товар особого рода, выполняющий роль всеобщего эквивалента» –
констатируется только сущность денег. В некоторых определениях сущность
и функции денег отражаются одновременно: «Деньги – это товар, который
непосредственно служит для измерения стоимостей других товаров и
обеспечивает их обращение, т.е. перемещение между участниками рынка»
1
.
Судя по определениям, следует, что:
1
Грибов А.Ю. Деньги и ценные бумаги: сущность и правовой режим / А.Ю. Грибов. – М.: РИОР, 2016. –
С.65
10
- деньги – это сложнейший экономический феномен, дискуссии о котором
продолжаются;
- деньги – это не один элемент, а все-таки совокупность элементов;
- ни среди теоретиков, ни среди практиков не существует единого мнения о
том, из каких отдельных элементов состоят деньги и денежное
предложение в экономике.
Для того чтобы изучить составляющие элементы денег, необходимо
обратиться к их классификации. Известны классификации денег: от узкого
понимания денег (от золотых и серебряных слитков до электронных денег)
до самого широкого (от натуральных товарных, современным проявлением
которых является, по мнению некоторых экономистов, например, бартер; до
акций)
2
. Но поскольку денежные средства – это совокупность элементов,
построить единую классификацию с учетом всех признаков группировки
достаточно сложно.
В бухгалтерском учете, по нашему мнению, можно выделить два вида
классификации денежных средств:
1. По видам и подвидам денежных средств – такая группировка важна
для формирования информации о денежных средствах в финансовой
отчетности, зависит от того готовится ли отчетность по правилам МСФО или
по российским правилам учета. Группируя денежные средства в рамках этой
классификации, следует принимать во внимание, что не все объекты,
отнесенные к денежным средствам в теории денег и денежного обращения,
относятся к деньгам в бухгалтерском учете. Так, в экономке товарные деньги
уже давно не используются. Как исторический отголосок товарных денег
остались операции мены. Металлические деньги (слитки и монеты из
драгоценных металлов) в настоящее время существуют и к ним, особенно в
периоды экономических кризисов проявляется интерес, как к средству
накопления и защиты сбережений. Монеты из драгоценных металлов сегодня
2
Мездриков Ю.В. Организация методологии финансового учета денежных средств // Баланс: Альманах:
Вып.3 / СГСЭУ. – Саратов, 2015. – С.54
11
представлены монетами инвестиционного характера и валютой РФ. Но их
назначение в современной экономике изменилось. Как правило, операции с
ними ограничены законодательством, существует особый порядок их
хранения и пр. Государственные бумажные деньги как заменитель золота в
настоящее время не используются. Кредитные деньги представлены
наличными / безналичными деньгами в виде валюты РФ и иностранных
государств, и безналичными деньгами в виде депозитов (расчетные счета,
аккредитивы, срочные депозиты) в банках, электронные деньги, ценные
бумаги (векселя и чеки).
2. По способу формирования остатка денежных средств – такая
группировка важна для аналитических целей и целей управления денежными
средствами
3
. В ней выделяют:
- операционный остаток денежных активов формируется с целью
обеспечения текущих платежей, связанных с производственно-
коммерческой деятельностью организации: по закупке сырья, материалов,
оплате труда, услуг сторонних организаций, уплате налогов и пр.;
- страховой (резервный) остаток денежных активов формируется для
страхования риска несвоевременного поступления денежных средств от
операционной деятельности в связи с ухудшением конъюнктуры на рынке
готовой продукции, замедлением платежного оборота и др. причинам;
- инвестиционный (спекулятивный) остаток денежных активов формируется
за счет оборотных активов с целью осуществления эффективных
краткосрочных финансовых вложений при благоприятной конъюнктуре в
отдельных сегментах рынка денег;
- компенсационный остаток денежных средств формируется в основном по
требованию банка, осуществляющего расчетное обслуживание
организации и оказывающее ей другие виды финансовых услуг. Он
представляет собой неснижаемую сумму денежных активов, которую
3
Мездриков Ю.В. Организация методологии финансового учета денежных средств // Баланс: Альманах:
Вып.3 / СГСЭУ. – Саратов, 2015. – С.102
12
предприятие в соответствии с условиями соглашения о банковском
обслуживании должно постоянно хранить на расчетном счете.
Денежные средства - один из основных видов имущества
юридических лиц, поскольку все они являются участниками товарно-
денежных отношений. Особое значение этот вид имущества приобретает для
юридических лиц, привлекающих денежные средства физических и
юридических лиц, к которым можно отнести кредитные организации. Их
деятельность связана с оказанием финансовых услуг неограниченному кругу
лиц и аккумулированием значительных денежных средств.
В тех случаях, когда речь идет о средствах, отраженных на
банковских счетах, гражданское законодательство использует понятие
"денежные средства", а не "деньги" (ст. 863 ГК РФ). Отраженная на
расчетном, текущем или ином банковском счете сумма остатка средств
входит в состав имущества клиента-владельца как вытекающее из договора
банковского счета имущественное право, содержание которого раскрывается
в ст. ст. 845 - 860 ГК РФ (право на деньги). В пределах этой суммы клиент
вправе распоряжаться своим имуществом, давая банку поручения о
перечислении и выдаче средств со счета. При этом банк может использовать
внесенные клиентом средства, гарантируя право клиента беспрепятственно
распоряжаться ими. Использование банком от своего имени внесенных на
счета средств в качестве кредитных ресурсов не отражается на банковских
счетах клиентов, поскольку объем денежных обязательств банка перед
клиентом по этим счетам в связи с использованием банком средств не
изменяется. По поводу понятия и правовой природы безналичных денежных
средств в юридической литературе и банковском праве можно встретить
самые разнообразные точки зрения.
Денежные средства на банковском счете не являются собственностью
клиента. Чтобы избежать путаницы в понятиях, необходимо отказаться от
использования термина "безналичные деньги", так как таких денег нет. В
13
данном случае необходимо говорить о денежных средствах, как поступает
ГК РФ в ст. 395.
Наличные деньги и безналичные средства (остатки на банковских
счетах) являются различными видами имущества, но и те и другие
выполняют в обороте функции денег. Слабые места безналичных денег очень
ярко проявляются в моменты финансовых кризисов, когда все хотят иметь на
руках наличные деньги.
Поскольку кредитные организации привлекают денежные средства
граждан и юридических лиц, необходимо очень четко отграничить их
собственный капитал от активов, которые они получают по различного рода
договорам.
1.2. Особенности организации бухгалтерского учета денежных средств
Как известно, банк представляет собой кредитную организацию, кото-
рая, как указано в Федеральном законе «О Центральном банке Российской
Федерации (Банке России)», наделена «исключительным правом осуществ-
ления следующего вида операций
4
:
привлечение во вклады (депозиты) денежных средств физических и
юридических лиц (до востребования и на определенный срок);
размещение указанных выше средств от своего имени и за свой счет на
условиях возвратности, платности и срочности;
открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц».
Таким образом, банки аккумулируют временно свободные денежные
ресурсы для их последующего направления тем хозяйствующим
экономическим субъектам, которые нуждаются в дополнительных
ассигнованиях или самостоятельно демонстрируют заинтересованность в
финансовой поддержке. Концентрация денежных потоков, направленная на
4
Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 (ред. от 27.12.2018)"О банках и банковской деятельности"(с
изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2019)
14
удовлетворение потребностей производства и обращения сверх имеющихся в
их распоряжении источников составляют важнейший атрибут их
соприкосновения и взаимодействия с экономической средой. Специфика
банковских операций накладывает определенный отпечаток на качественные
характеристики внутренних и внешних денежных потоков банка. Движение
денежных средств через финансовую структуру банка отражено на рисунке
1.
Рис. 1. Направление и структура движения денежных средств в
банке
Как правило, каждому денежному потоку соответствует встречный
поток. Прямой поток платежей - это размеры и даты вложения средств, а
обратный это суммы и даты возврата как основной части вложенных средств,
так и дохода по ним. Прямые потоки банка — это размещение активов или
привлечение пассивов, а обратные — реализация активов или возврат
привлеченных ресурсов
5
.
Опираясь на принципы бухгалтерского учета, все многообразие
денежных потоков, возникающих в результате осуществления банками
финансовых сделок, можно разделить на две большие группы: денежные
5
Бухгалтерский учет в коммерческом банке в проводках: Учеб.пособие/ Л.П.Кроливецкая, Г.Н.Белоглазова,
Н.А.Бусуек и др.-М.: Финансы и статистика, 2018. - 192 с.
ПАССИВНЫЕ ОПЕРАЦИИ
Приток средств от
акционеров
Приток средств
вкладчиков (кредиторов)
БАНК
Формирование ресурсов банка
Отток средств в
кредиты
Отток средств в другие
активы
АКТИВНЫЕ ОПЕРАЦИИ
Размещение ресурсов банка
Возвратное движение
денежных средств
Прямое движ
е
ние
д
е
нежных средств
Отток
Приток