16
изученный материал по данной теме, можно представить в таблице 1 основные
виды потоков денежных средств.
Таблица 1
Классификация потоков денежных средств предприятия
Признаки классификации
Виды потоков денежных средств
предприятия
1. По масштабам обслуживания
хозяйственного процесса
Денежный поток по предприятию
Денежный поток по отдельным структурным
подразделениям
Денежный поток по отдельным хозяйственным
операциям
2. По видам хозяйственной
деятельности
Денежный поток по текущей деятельности
Денежный поток по инвестиционной
деятельности
Денежный поток по финансовой деятельности
3.По направлениям движения
денежных средств
Положительный денежный поток
Отрицательный денежный поток
4.По методу исчисления объема
денежного поток
Валовой денежный поток
Чистый денежный поток
5. По характеру денежного
потока по отношению к
предприятию
Внутренний денежный поток
Внешний денежный поток
6. По уровню достаточности
объема денежного потока
Избыточный денежный поток
Дефицитный денежный поток
Оптимальный денежный поток
7. По непрерывности
формирования в
рассматриваемом периоде
Регулярный денежный поток
Дискретный денежный поток
8. По формам используемых
денежных средств
Наличный денежный поток
Безналичный денежный поток
9. По предсказуемости
Планируемый (предсказуемый)
Непланируемый (непредсказуемый)
10. По методу оценки во времени
Настоящий денежный поток
Будущий денежный поток
Из всех вышеперечисленных видов главной классификацией потоков
денежных средств, которая служит основой для составления отчета и
проведения непосредственного анализа движения денежных средств
предприятия, является их отнесение к следующим основным видам
хозяйственной деятельности:
текущая (операционная) деятельность;
инвестиционная деятельность;
финансовая деятельность.
17
Определение каждого из данных блоков хозяйственной деятельности
предприятия представлено в законодательстве. Согласно данному документу
под этими тремя видами хозяйственной деятельности следует подразумевать
следующее: под операционной деятельностью понимается деятельность
организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели.
Инвестиционной деятельностью считается деятельность организации,
связанная с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости,
оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а
также их продажей; с осуществлением собственного строительства, расходов на
научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические
разработки; с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных
бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные
(складочные) капиталы других организаций, предоставление другим
организациям займов и т. п.). Иными словами, это деятельность, связанная с
приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации.
Финансовой деятельностью считается деятельность организации, в
результате которой изменяется величина и состав собственного капитала
организации, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций,
предоставления другими организациями займов, погашение заемных средств и
т. п.)
8
.
Данная классификация потоков денежных средств по видам
хозяйственной деятельности позволяет более целенаправленно проводить учет,
анализ и планирование потоков денежных средств организации. Стоит
отметить, что все виды хозяйственной деятельности тесно взаимосвязаны, и
взаимозависимы друг от друга. Этим объясняется и взаимосвязь потоков
денежных средств по ним: наблюдается перелив потоков денежных средств,
балансирующий результаты операций по тому или иному виду деятельности.
При этом деятельность, которая для предприятия является главенствующей -
8
Сорокина Е.М. Анализ потоков денежных средств предприятия: теория и практика: учеб.пособие /
Е.М.Сорокина. - М.: Финансы и статистика, 2012. – C.77
18
операционная, а объем чистого денежного потока по ней должен преобладать
над другими.
В общем виде все многообразие операций, совершаемых предприятием
и образующие денежные потоки по каждому блоку хозяйственной
деятельности предприятия можно представить следующим рис. 3:
Рис. 3. Притоки и оттоки денежных средств по видам
деятельности
Вид
деятельности
Поступление денежных
средств
Направление
использования денежных
средств
Выручка от реализации
товаров, продукции
Выручка от реализации
основных средств и иного
имущества
Другие поступления
(кредиты и пр.)
Выплата заработной
платы
Приобретение материально-
производственных запасов
На другие цели (расчеты с
бюджетом и пр.)
Выручка от реализации
основных средств и иного
имущества
Бюджетные ассигнования и
иное целевое
финансирование
Проценты по финансовым
вложениям
Другие поступления
(кредиты, займы и пр.)
Приобретение основных
средств
Выдача авансов
Выдача кредитов
На другие цели (выплата
дивидендов, подотчетных
сумм и пр.)
Выручка от реализации
основных средств и иного
имущества
Бюджетные ассигнования и
иное целевое
финансирование
Другие поступления
(кредиты, дивиденды и пр.)
Погашение облигаций
Расчеты с бюджетом
На другие цели (выкуп
собственных акций и пр.)
Текущая
Инвести-
ционная
Финансовая
19
Так, рассмотрев данный рисунок, можно отметить, что операции,
вызывающие поток денежных средств по каждому виду деятельности носят
особый характер
9
. Но в совокупности вся организация потоков денежных
средств, обусловленная осуществлением различными видами деятельности,
направлена на формирование положительного чистого денежного потока или
положительного сальдо денежных средств. Такой чистый денежный поток
является одним из ключевых результатов деятельности предприятия наравне с
прибылью
10
.
Также для раскрытия природы потоков денежных средств многие
экономисты выделяют ряд факторов, которые оказывают влияние в той или
иной степени на денежные потоки предприятия. Для примера используем
факторы, изложенные Бочаровым В.В.
11
. Так, он выделяет группы внешних и
внутренних факторов, представленные в таблице 2.
Таблица 2
Факторы влияния на денежные потоки
Факторы внешней среды
Внутренние факторы
Конъюнктура товарного и фондового
рынка
Жизненный цикл предприятия
Система налогообложения предприятия
Продолжительность операционного
цикла
Доступность финансового кредита
Неотложность инвестиционных
программ
Система осуществления расчетных
операций
Амортизационная политика
предприятия
Возможность привлечения средств
безвозмездного целевого кредитования
Сложившаяся практика кредитования
поставщиков и покупателей продукции
Сезонность производства и реализации
продукции
Финансовый менталитет владельцев и
менеджеров предприятия
Характер влияния рассмотренных факторов используется в процессе
оптимизации потоков денежных средств предприятия. Финансовый менеджер,
9
Сапарова Б. С. Финансовый менеджмент : учебник / Б. С. Сапарова ; НИИ Финансово-банковского
менеджмента при КазЭУ им. Т. Рыскулова. - Алматы : Экономика, 2013. – C.69
10
Стоянова Е.С., Штерн М.Г. Финансовый менеджмент для практиков. - М.: Перспектива, 2012. – C.103
11
Бочаров В.В. Финансовый анализ: Учебник. – СПб: Питер, 2011. – C.88
20
осуществляя управление потоками денежных средств, в частности при
проведении их анализа должен учитывать степень влияния того или иного
фактора для планирования потоков денежных средств в форме будущих
поступлений и выплат денежных средств
12
.
На основе изложенного выше материала, в котором мы отразили
основные характеристики и сущность потоков денежных средств предприятия,
можно сделать вывод о том, какая важная роль им отводится в системе
управления предприятия. Ведь они обслуживают все операции, относящиеся к
текущей, инвестиционной и финансовой деятельности предприятия,
образующих в совокупности всю его работу. Более подробно основы
управления потоками денежных средств будут рассмотрены в следующем
пункте данной работы.
1.2 Нормативное регулирование бухгалтерского учета и аудита
денежных средств
Денежные потоки играют важную роль в производственно-
хозяйственной деятельности предприятия. Так, с помощью денежных средств
предприятие в процессе своей деятельности может закупать сырье, основные
средства, тем самым наращивать объемы производства продукции (выполнения
работ и оказания услуг), в наше время рыночной экономики очень важно,
рассчитываться с работниками по оплате труда и т. д. Но для того, чтобы
предприятие имело возможность эффективно использовать имеющиеся у него
денежные средства, нужно правильно организовать их учет и осуществлять
аудит проверки правильности учетных операций
13
.
Основными задачами учета и аудита денежных средств являются:
12
Ван Хорн Дж. К. Основы финансового менеджмента / пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 2012. – C.168
13
Акиваев А.Б. Анализ потоков денежных средств организации // Аудит и финансовый анализ, 2015. – №6. –
С.12-15
21
- выполнение операций с денежными средствами по расчетам с
поставщиками, покупателями;
- контроль за соблюдением кассовой и расчетной дисциплины;
- своевременное и правильное документальное оформление операций по
движению денежных средств, ежедневный контроль за сохранностью наличных
и ценных бумаг в кассе предприятия;
- инвентаризация денежных средств и отражение ее результатов на
счетах бухгалтерского учета;
- проверка правильности соблюдения МСФО 7 и предоставление
пользователям финансовой отчетности полной, правдивой и непредвзятой
информации об изменениях, произошедших в денежных средствах предприятия
и их эквивалентах за отчетный период
14
.
Важным при ведении учета и аудита денежных средств и составлении
отчетности является исследование нормативно-правового регулирования.
Рассмотрев действующие нормативные акты можно сгруппировать и
представить их в виде четырех уровней:
I уровень - законодательный определяет сущность бухгалтерского учета
и аудита, их задачи, основные понятия, порядок регулирования, организации и
ведения бухгалтерского учета и аудита. Включает Конституцию Республики
Казахстан, Предпринимательский кодекс Республики Казахстан
15
, Налоговый
кодекс Республики Казахстан, Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском
учете и финансовой отчетности»
16
, Закон Республики Казахстан «Об
аудиторской деятельности»
17
.
II уровень - нормативный – Национальный стандарт финансовой
отчетности и Международный стандарт финансовой отчетности 7 «Отчет о
14
Бланк И.А. Управление потоками денежных средств.– К.: Ника-Центр, Эльга, 2012. – C.248
15
Кодекс Республики Казахстан от 29 октября 2015 года № 375-V «Предпринимательский кодекс Республики
Казахстан» (с изменениями и дополнениями по состоянию на 03.07.2017 г.) [Электронный ресурс]. – URL:
http://online.zakon.kz/ (дата обращения: 25.11.2017).
16
Закон Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года № 234-III «О бухгалтерском учете и финансовой
отчетности» (с изменениями и дополнениями по состоянию на 28.12.2016 г.) [Электронный ресурс]. – URL:
http://online.zakon.kz/ (дата обращения: 25.11.2017).
17
Закон Республики Казахстан от 20 ноября 1998 года № 304-I «Об аудиторской деятельности» (с изменениями
и дополнениями по состоянию на 27.02.2017 г.) [Электронный ресурс]. – URL: http://online.zakon.kz/ (дата
обращения: 25.11.2017).
22
движении денежных средств», который регулирует методологические основы
ведения учета денежных средств, и ряд других МСФО и международных
стандартов аудита.
III уровень - методический - Приказ Министра финансов Республики
Казахстан от 23 мая 2007 года № 185 «Об утверждении Типового плана счетов
бухгалтерского учета» и иные нормативно-правовые акты.
IV уровень - организационный - Приказ об учетной политике
предприятия; Рабочий план счетов; Приказ о проведении инвентаризации;
должностные инструкции; графики документооборота и инвентаризации;
регламенты бухгалтерских и других административных служб и порядок
организации и реализации внутреннего контроля. Эта группа документов
формируется в рамках системы управления конкретного предприятия.
Важным законодательным актом, регулирующим учет
МСФО №7 «Отчет о движении денежных средств» требует раскрытия
их движения в разрезе каналов их поступления и выбытия
18
.
МСФО (IAS) 7 приветствуется раскрытие дополнительной информации,
которая может быть полезна пользователям для понимания финансового
положения и ликвидности компании:
− величину неиспользованных кредитных средств, которые могут быть
предоставлены для финансирования операционной деятельности в будущем, а
также для погашения основной суммы долга с указанием каких-либо
ограничений на привлечение этих средств;
− общие суммы потоков денежных средств, в разрезе операционной,
инвестиционной и финансовой деятельности, связанные с участием в
совместной деятельности, с использованием метода пропорциональной
консолидации;
− общую сумму потоков денежных средств, необходимых для
увеличения операционных мощностей, отдельно от сумм, необходимых для
18
Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» (2013 год)
// http://www.consultant.ru
23
поддержания производительной способности
19
.
В МСФО предусмотрены нижеследующие случаи взаимозачетов:
- когда потоки денежных средств отражают деятельность клиентов, а не
самой организации: принятие и погашение вкладов до востребования; арендная
плата, собираемая от имени владельцев и передаваемая им; средства клиентов
инвестиционных компаний; авансовые платежи и кредиты; размещение и
снятие вкладов в других финансовых институтах;
- когда денежные поступления и платежи отличаются быстрым
оборотом, краткими сроками погашения и крупными суммами; приобретение и
продажа инвестиций, операций с кредитными картами и т.п.
20
За основу потока денежных средств от операционной деятельности при
косвенном методе берется чистая прибыль (непокрытый убыток), который
корректируется на величину амортизационных отчислений и начисленных
резервов по сомнительным долгам за отчетный период, изменения в балансах
счетов краткосрочных активов и обязательств и на величину прибыли и
убытков от реализации внеоборотных активов
21
.
Таким образом, отчет о движении денежных средств представляет
информацию о движении денежных средств за период, с классификацией на
движение денежных средств от операционной, инвестиционной, финансовой
деятельности. Для раскрытия движения денежных средств может быть
использовано два метода: прямой и косвенный. Прямой метод анализа
денежных потоков предполагает идентификацию всех корреспонденций счетов,
затрагивающих дебет (приток денежных средств) и кредит (отток денежных
средств) денежных счетов. Косвенный метод позволяет показать взаимосвязь
между разными видами деятельности предприятия, устанавливает взаимосвязь
между чистой прибылью и изменениями в активах предприятия за отчетный
19
Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник / В.Ф. Палий. - М.: НИЦ
ИНФРА-М, 2013. – C.175
20
Терехова В.А. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчетности / В.А. Терехова. -
СПб.: Питер, 2013. – C.109
21
Дмитриева С.И. Управление денежными, материальными и информационными потоками: Учебное пособие. –
М.: Изд-во МИРЭА, 2014. – C.64
24
период. Оба метода составления отчета о движении денежных средств
позволяют получить необходимую пользователям информацию.
1.3 Цель, задачи, информационная база аудита денежных средств
Целью аудита операций с денежными средствами является получение
достаточных доказательств уверенности в эффективности их использования,
достоверности отражения и раскрытия информации в соответствии с
действующими принципами и утверждениями (качественными аспектами)
представление финансовой отчетности, подтверждения финансовой
эластичности и достаточности свободных денежных средств для дальнейшей
непрерывной деятельности предприятия
22
.
Основными задачами аудита денежных средств в кассе является:
- проверка условий хранения денежных средств в кассе;
- проверка наличия договоров о полной материальной ответственности;
направлений использования денежных средств; наличия первичных документов
и заполнения обязательных реквизитов в них;
- проверка правильности осуществления документооборота;
- проверка сроков проведения инвентаризации и правильности их
документального оформления;
- проверка наличия и достоверности заполнения журнала регистрации
приходных и расходных кассовых документов,
- проверка правил ведения учетных регистров; соответствия данных
аналитического и синтетического учета, главной книги и отчетности;
оприходование поступлений наличности;
22
Абленов Д. О. Основы аудита: учебное пособие/ Д.О.Абленов.-Алматы: Экономика, 2013.- С.16
25
- проверка соблюдения установленных лимитов остатка наличных денег
в кассе; целевого использования наличных денег; соблюдение порядка выдачи
наличности под отчет;
- проверка соблюдения предельных ограничений на осуществление
наличных расчетов; расходования наличных из выручки на выплаты, связанные
с оплатой труда
23
.
Источниками информации для аудита денежных средств в кассе
предприятия являются:
- главная книга;
- кассовая книга,
- приходные и расходные кассовые ордера;
- Журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов;
- Книга учета принятых и выданных кассиром денег; чеки на получение
наличности;
- выписки банка; авансовые отчеты; командировочные удостоверения;
акты на закупку; сообщение банка об установлении лимита наличных денег в
кассе; расчетно-платежные (платежные) ведомости на выплату заработной
платы, отпускных, материальной помощи и других выплат;
- формы годовой финансовой отчетности Бухгалтерский баланс; Отчет о
движении денег; Пояснительная записка и тому подобное
24
.
Необходимым методическим приемом во время проверки денежных
документов является инвентаризация, по результатам которой составляется
соответствующий акт. Полученные результаты необходимо сравнить с
данными синтетического и аналитического учета, а также проверить
соответствие их информации.
Важным объектом аудита денежных документов является организация
аналитического учета денежных документов ведется по их видам
25
.
23
Филобокова, Л.Ю. Формирование информационной базы при аудите субъектов малого предпринимательства
/Л.Ю. Филобокова// Аудиторские ведомости, 2015. – №12.– 44-46.
24
Нурсеитов Э.О. Бухгалтерский учет в организациях. Учебное пособие. Издание 4-е, переработанное.
Алматы: ТОО «Издательство LEM», 2014. - C.144