57
ГЛАВА 3. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА УЧЕТА ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ НА
ПРЕДПРИЯТИИ
3.1. Планирование аудита денежных средств на предприятии
Аудит движения денежных средств необходим для установления
соответствия применяемой в организации методики учета операций по
движению наличных денежных средств действующим в Российской Федерации
в проверяемом периоде нормативным документам с целью формирования
мнения о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных
аспектах.
При проведении аудиторской проверки операций, связанных с
денежными средствами, особое внимание следует уделить следующим
вопросам:
1. Оформление первичной учетной документации.
2. Полнота оприходования денежной наличности, полученной в банке.
3. Тождественность показателей бухгалтерской отчетности и регистров
бухгалтерского учета.
4. Соответствие записей в кассовой книге данным учетных регистров.
5. Соблюдение размера лимита остатка денежных средств в кассе.
6. Факты осуществления расчетов наличными деньгами с
юридическими лицами с превышением установленного лимита.
7. Правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ,
услуг) для целей бухгалтерского учета и налогообложения выплат
производимых через кассу.
8. Оприходование в кассу наличных денежных средств за
реализованную продукцию.
9. Выплаты работникам наличных денежных средств и включение их в
совокупный годовой доход для удержания подоходного налога.
10. Наличие контрольно-кассовых машин и соответствующих
58
регистрационных документов на них.
11. Соблюдение установленных требований при работе с ККМ.
12. Выполнение установленных требований документального
оформления при работе с ККМ.
13. Проверка полноты отражения в бухгалтерских регистрах
поступившей выручки через ККМ.
14. Инвентаризация кассы и отражение в учете ее результатов.
Основными источниками информации при аудиторской проверке
денежных средств являются следующие документы: договор с банком об
обслуживании банковского счета; расчет на установление предприятию лимита
остатка кассы и оформление разрешения на расходование наличных денег из
выручки, поступающей в кассу; приходные кассовые ордера (типовой формы №
1-КО); расходные кассовые ордера (типовой формы № 2-КО); журнал-ордер и
ведомость № 1 по счету 50 «Касса»; кассовая книга; контрольные ленты; книга
кассира-операциониста (типовой формы № КМ-4); акты о возврате денежных
сумм покупателям по неиспользованным кассовым чекам (типовой формы №
КМ-3); журнал регистрации выданных доверенностей; оправдательные
документы, подтверждающие расходование наличных денег работниками на
нужды организации (кассовые и товарные чеки, накладные); командировочные
удостоверения; авансовые отчеты; баланс; отчет о движении денежных
средств.
1
Аудиторская проверка денежных средств проходит в шесть этапов:
Первый этап – подготовка к аудиту.
Направление организацией-клиентом в аудиторскую фирму
официального именного письма-предложения о проведении аудиторской
проверки. Далее аудиторская фирма направляет в адрес организации-клиента
письмо-обязательство о согласии на проведение аудиторской проверки. Затем
заключается договор на оказание аудиторских услуг между аудиторской
фирмой и организацией-клиентом.
1
Подольский В.И. Аудит. – 4-е изд., переработанное и дополненное. – М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2011. с. 278
59
Второй этап – составление программы аудита.
Составлению плана проверки предшествует оценка состояния
внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств в кассе
организации-клиента. Для этого необходимо составить вопросник, где
определяется наиболее уязвимое, с точки зрения злоупотреблений,
планируемый состав основных контрольных процедур. При этом учитываются
признаки отсутствия или недостаточности внутреннего контроля за движением
денежных средств в кассе организации-клиента:
отсутствие налаженной системы проведения внезапных ревизий кассы с
полным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей,
находящихся в кассе;
отсутствие приказа руководителя устанавливающего периодичность
проверок;
предоставление права подписи приходных и расходных кассовых
ордеров другим лицам за главного бухгалтера и руководителя предприятия;
отсутствие договоров о полной материальной ответственности с
кассирами.
По результатам вопросов формируется план проведения проверки и
намечается состав процедур.
Третий этап – ознакомление- проверка:
наличия договора с банком об обслуживании расчетного счета;
наличие справки из банка об установлении лимита остатка наличных
денег в кассе и разрешения банка на расходование денежных средств из
выручки на различные нужды;
порядок и сроки сдачи выручки в банк, дни выдачи зарплаты;
наличие договоров о полной материальной ответственности с лицами,
ответственными за сохранность денежных средств;
наличие акта ревизии кассы при смене кассира в проверяемом периоде.
Проверка:
оформление первичной учетной документации;
60
полнота оприходования денежной наличности, полученной в банке;
тождественность показателей бухгалтерской отчетности и регистров
бухгалтерского учета;
соответствие записей в кассовой книге данным учетных регистров;
соблюдение размера лимита остатка денежных средств в кассе;
факты осуществления расчетов наличными деньгами с юридическими
лицами с превышением установленного лимита;
правомерность отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг)
для целей бухгалтерского учета и налогообложения выплат производимых
через кассу;
оприходование в кассу наличных денежных средств за реализованный
товар;
выплаты работникам наличных денежных средств и включение их в
совокупный годовой доход для удержания подоходного налога;
наличие контрольно-кассовых машин и соответствующих
регистрационных документов на них;
соблюдение установленных требований при работе с ККМ.
выполнение установленных требований документального оформления
при работе с ККМ.
проверка полноты отражения в бухгалтерских регистрах поступившей
выручки через ККМ.
инвентаризация кассы и отражение в учете ее результатов.
Четвертый этап –сбор аудиторских доказательств.
При проверки кассовых операций используются практически все методы
получения аудиторских доказательств. Посредством этих методов выявляются
возможные нарушения.
Пятый этап – оценка результатов осуществляемой проверки, полноты и
качества исполнения всех пунктов плана и программы аудита.
Шестой этап – составление отчета и оформление аудиторского
61
заключения.
Когда оценены результаты проверки, а также полнота и качество
исполнения всех пунктов плана и программы аудита, аудиторами составляется
отчет о проведенной аудиторской проверке и оформляется аудиторское
заключение.
1
3.2. Проведение аудиторской проверки по существу
Последовательность проведения аудиторской проверки в ТОО «СП-
ресурс».
Директор ТОО «СП-ресурс», как участник общества изъявил желание
провести проверку состояния денежных средств организации. Для этого в ТОО
«Аудит Консалтинг» было направлено письмо с предложение о проведении
аудита денежных средств организации.
Директором ТОО «Аудит Консалтинг» также было направлено в адрес
ТОО «СП-ресурс» письмо-обязательство в двух экземплярах о принятии
предложения о проведении аудиторской проверки бухгалтерской отчетности
ТОО «СП-ресурс». Далее между ТОО «Аудит Консалтинг» и ТОО «СП-ресурс»
был заключен договор, где обсуждались предмет договора, обязанности и
ответственность сторон, стоимость работ, порядок расчетов и прочие условия.
Затем аудиторами была составлена программа проведения аудита, где
обозначены аудиторские процедуры, период их проведение и ответственные
исполнители.
В процессе проведенной аудиторской проверки аудиторами было изучено
состояние внутреннего контроля и его соответствие масштабу и характеру
деятельности организации, и составлено аудиторское заключение, где
результатом проведенной проверки была признана достоверность
бухгалтерской отчетности ТОО «СП-ресурс», то есть ее обеспечение во всех
1
Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита.– М.: Филинъ, 2012–с.425
62
существенных аспектах отражения активов и пассивов организации по
состоянию на 01.01.2017 года.
Состав первичных кассовых документов, с одной стороны, очень узок –
это приходные и расходные кассовые ордера, кассовая книга. С другой
стороны, кассовые операции связаны практически со всеми остальными
разделами учета, например, с реализацией, расчетами с подотчетными лицами,
с поставщиками и т.д. Следовательно, при проверке необходимо сопоставить
кассовые документы с прочими.
1
Основными документами, которые необходимо изучить при проверке
кассовых операций в ТОО «СП-ресурс», являются: кассовая книга; отчеты
кассира; приходные кассовые ордера; расходные кассовые ордера; журнал
регистрации приходных кассовых ордеров; журнал регистрации расходных
кассовых ордеров; журнал регистрации выданных доверенностей; журнал
регистрации депонентов; журнал регистрации платежных ведомостей;
оправдательные документы к кассовым документам; авансовые отчеты.
Ознакомившись с состоянием внутреннего контроля за учетом операций
по кассе аудитор составляет программу проверки учета кассовых операций.
Пример данной программы представлен в приложении 1.
Операции движения денежных средств в кассе ТОО «СП-ресурс»
находят отражение в следующих регистрах синтетического учета и отчетности:
Главная книга, журнал-ордер № 1 и ведомость № 1 по счету 50 «Касса», баланс
предприятия (ф. № 1), отчет о прибылях и убытках (ф. № 2), отчет о движении
денежных средств (ф. № 4).
Прежде чем приступить к сплошной проверке кассовых операций,
аудитор планирует эту проверку. Составлению плана проверки предшествует
оценка состояния внутреннего контроля за движением и сохранностью
денежных средств и других ценностей в кассе предприятия.
Аудитор с помощью специально составленного вопросника аудиторской
проверки определяет состояние внутреннего контроля, дает предварительную
1
Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит. – М.: ЮРАЙТ, 2011. с.68
63
оценку соблюдения на предприятии кассовой дисциплины, выявляет наиболее
уязвимые с точки зрения злоупотреблений места, планирует состав основных
контрольных процедур, определяет специфические черты ведения учета на
предприятии, описание которых отсутствует в имеющемся у него наборе
стандартных процедур.
1
Признаками отсутствия или недостаточности внутреннего контроля за
движением денежных средств в кассе предприятия для аудитора являются:
отсутствие на предприятии налаженной системы проведения внезапных
ревизий кассы с полным пересчетом денежной наличности и проверкой других
ценностей, находящихся в кассе;
отсутствие на предприятии приказа руководителя, устанавливающего
периодичность проверок;
наличие признаков формального проведения ревизий кассы: назначение
в комиссии по проведению ревизий постоянно одних и тех же лиц, отсутствие
прилагаемых к акту рабочих записей ревизионной комиссии,
свидетельствующих о полистном пересчете банкнот, проведение проверок
кассы на отчетные даты, когда кассир знает о них и заранее готовится, и др.;
предоставление права подписи приходных и расходных кассовых
ордеров другим лицам помимо главного бухгалтера и руководителя
предприятия, не отраженное в распоряжениях руководителя предприятия;
формальное проведение ревизии кассы при смене (увольнении)
кассиров;
отсутствие в штате кассира и возложение этих функций на счетного
работника без письменного распоряжения руководителя предприятия;
отсутствие у кассира навыков подготовки к ревизии кассы,
свидетельствующих о том, что такая процедура является для него обычной.
Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций
возлагается на руководителей предприятий, главного бухгалтера и кассира,
1
Барышников Н.П. В помощь бухгалтеру и аудитору. – М.: Филинъ, 2012. с. 386
64
поэтому аудитор опрашивает каждого из ответственных лиц.
1
Вопросник аудитора составляется таким образом, что в большинстве
случаев ответ не надо вписывать, так как аудитор отмечает в вопроснике
полученный ответ, номер процедуры и номер предварительного вывода.
Вопросник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости
задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер
следующего вопроса».
Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каждом из них
проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет
проведена беседа.
По результатам опроса, у аудитора складывается определенное мнение о
состоянии кассовой дисциплины на предприятии, а также формируется план
проведения проверки кассовых операций и намечен состав процедур.
Все процедуры построены по единой схеме: наименование, цель
процедуры, средства, необходимые для ее выполнения, техника исполнения
процедуры, оформление результатов.
Процедуры снабжены классификационными номерами, позволяющими
делать ссылки на них в программе аудиторской проверки у конкретного
клиента. Классификационный номер содержит название раздела бухгалтерского
учета и три знака. Строится по серийно-порядковой системе: первый знак –
номер нарушения по классификации (выделено семь нарушений порядка
ведения кассовых операций); второй знак – номер разновидности нарушения
(от 1 до 4); третий знак – порядковый номер процедуры для выявления данного
нарушения.
При проверке кассовых операций также использовались методы
получения аудиторских доказательств. Посредством этих методов выявляются
возможные нарушения.
Методами получения аудиторских доказательств являются: наблюдение
1
Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК: Учебное пособие. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.:
Дело и сервис, 2011. с.186
65
или участие в инвентаризации, наблюдение за выполнением хозяйственных или
бухгалтерских операций, устный опрос, получение письменных
подтверждений, проверка документов, полученных клиентом от третьих лиц,
проверка документов подготовленных на предприятии клиента, проверка
арифметических расчетов, анализ.
1
Также аудиторами при проверке соблюдения организацией размеров
лимита остатка денежных средств в кассе, проверке наличия контрольно-
кассовых машин при расчетах наличными деньгами с населением и проверке
правильности отражения кассовых операций на счетах бухгалтерского учета
были использованы рабочие документы, установленных форм
В результате аудиторской проверки кассовых операций в ТОО «СП-
ресурс» было установлено следующее:
1. Между ТОО «СП-ресурс» и обслуживающим его банком заключен
договор об обслуживании расчетного счета, но не имеется расчета на
установление предприятию лимита остатка кассы и не оформлено разрешения
на расходование наличных денег из выручки, поступающей в его кассу на 2017
г.
2. Имеются случаи подписи руководителем и главным бухгалтером
незаполненных чеков и выдачи их кассиру для самостоятельного заполнения
при получении денег в банке.
3. Случаи превышения лимита остатка наличных денег в кассе сверх
установленного банком не выявлены.
4. В ходе проверки документов, подтверждающих расходование
наличных денег работниками ТОО «СП-ресурс» на нужды организации
(кассовые и товарные чеки, авансовые отчеты и др.) установлено целевое
использование денежных средств.
5. С кассиром - операционистом и главным бухгалтером заключены
договора о полной материальной ответственности, где работники ТОО «СП-
ресурс» принимают на себя полную материальную ответственность за
1
Терехов А.А. Аудит. – М.: Финансы и статистика, 2010. с.278
66
необеспечение сохранности вверенных ему организацией материальных
ценностей, обязуются бережно к ним относится, вести учет, составлять отчеты
о движении и остатках материальных ценностей, участвовать в их
инвентаризации.
6. Приходные и расходные кассовые ордера оформлены должным
образом, без помарок, подчисток, также имеются все необходимые подписи.
Все они отражены в Кассовой книге и журнале-ордере № 1 и ведомости № 1 по
счету 50 «Касса». Обороты по каждому кассовому отчету (суммы прихода
средств и суммы расхода) соответствуют строкам в журнале-ордере и
ведомости по счету 50 «Касса», то есть соблюдается взаимосвязь
аналитического и синтетического учета.
7. Не все прилагаемые к расходным и приходным кассовым ордерам
документы не погашаются штампом «оплачено».
8. Данные журнала-ордера и ведомости № 1 по счету 50 «Касса» на
конец отчетного периода занесены в форму отчетности № 1 «Баланс
предприятия».
9. В конце отчетного периода подсчитаны дебетовые и кредитовые
обороты по счету 50 «Касса», и используя начальный остаток средств на начало
отчетного периода, вычисляется остаток на конец месяца по данному счету.
Данная сумма совпадает с суммой по последнему отчету кассира и с суммой
фактически имеющихся денег в кассе.
10. Расчеты с населением осуществляются с применением контрольно -
кассовых машин.
11. В ТОО «СП-ресурс» ведется одна «Книга кассира - операциониста»,
которая прошита, пронумерована и скреплены печатью ТОО «СП-ресурс» с
подписями директора, главного бухгалтера. При проверке не было выявлено
допущенных помарок, исправлений.
12. При проверке суммы выручки по данным контрольных лент найдены
несоответствия данным «Книги кассира - операциониста» и кассовой книге
ТОО «СП-ресурс».