- таможенные пошлины;
- не возмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением
единицы производственных запасов;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через
которую приобретены производственные запасы;
- затраты по заготовке и доставке производственных запасов до места
их использования, включая расходы по страхованию, начисленные проценты
по кредитам и займам;
- затраты по доведению производственных запасов до состояния, в
котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Данные
затраты включают в затраты организации по подработке, сортировке, фасовке и
улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с
производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг;
- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением
производственных запасов.7
Не включаются в фактические затраты на приобретение про
изводственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы,
кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением
производственных запасов.
Следует отметить, что перечень затрат, принимаемых к уменьшению
налоговой базы для целей налогообложения по налогу на прибыль, от упо
мянутых перечней принципиально не отличается. То есть и для целей
финансового учета, и для целей налогообложения можно использовать одни и
те же размеры фактической себестоимости МПЗ.
При внесении материально-производственных запасов в качестве вкладов
в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ первоначальная
стоимость устанавливается по согласованию сторон.
7
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - 8-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М,
2016. - С. 110.
11
Определение рыночной цены МПЗ, полученных безвозмездно или
оприходованных в результате выбытия объектов основных средств и иного
имущества, связано с некоторыми трудностями, обусловленными недостаточно
четкой регламентацией данного термина в законодательных и нормативных
актах. Если исходить из положений статьи 40 части первой НК РФ, то, в общем
случае, рыночная стоимость — это цена, которая сформировалась на основании
спроса и предложения и зафиксирована договором купли-продажи (или иным
хозяйственным договором, предполагающим возмездный переход права
собственности на имущество).
Фактическая себестоимость запасов при их изготовлении самой
организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с
производством Данных запасов. Учет и формирование затрат на производство
запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для
определения себестоимости соответствующих видов продукции.
Фактической себестоимостью материально-производственных запасов,
полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств
(оплату) не денежными средствами, признается стоимость активов, переданных
или подлежащих передаче организацией.
Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией,
устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах
обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. То есть, по
дебету счета учета продаж в данном случае должна отражаться такая стоимость
имущества, как если бы оно реализовывалось за плату. В том случае, когда
передается готовая продукция, товары, работы или услуги, в рамках основной
деятельности организации, вопросов об определении цены продаж возникнуть
не может. Если же в обмен на приобретаемые материально-производственные
запасы передается прочее имущество, оно должно оцениваться по балансовой
12
стоимости с учетом транспортно-заготовительных расходов (ТЗР). При этом
распределение (списание ТЗР) допускается проводить одним из двух методов:8
- присоединять к стоимости полученных запасов;
- предварительно зачисляются в состав транспортно-заготовительных
расходов.
Кроме ТЗР при передаче имущества в обмен на приобретенные МПЗ
могут возникать и иные виды затрат.
Фактической себестоимостью производственных запасов, приобретенных
за плату, признается сумма фактических затрат организации на их
приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных
возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством
Российской Федерации).
Материальные ценности (производственные запасы) отражают на син
тетических счетах по фактической себестоимости их приобретения (за
готовления) или учетным ценам. Исчисление фактической себестоимости
заготовления каждого вида сырья и материалов требует значительных затрат
труда и времени. Поэтому фактическую себестоимость заготовления исчисляют
лишь небольшая часть организаций по основным видам сырья или материалов.
В большей части организаций текущий учет материальных ценностей ведут по
учетным ценам — по средним ценам приобретения либо по плановой
(нормативной) себестоимости. Отклонения фактической себестоимости
материалов от средней цены приобретения или от плановой (нормативной)
себестоимости учитывают на отдельных аналитических счетах по видам или
однородным группам производственных запасов.
При списании материально-производственных запасов применяется один
из следующих способов их оценки:9
- по себестоимости каждой единицы;
8
Кирьянова З. В. Теория бухгалтерского учета. - М., ИНФРА-М, 2011.- С. 206.
9 Бадамшина А.Р. Аудит материально-производственных запасов // «В курсе правового дела», 2014,
№13. - С. 21.
13
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения материально
производственных запасов (способ ФИФО).
Выбранный метод нужно закрепить в учетной политике для целей
бухучета.
В заключении отметим, что в зависимости от выбранного метода оценки
МПЗ при поступлении и отпуске МПЗ в производство, будет изменяться и
величина себестоимости продукции. Правильный и точный учет МПЗ является
необходимым условием для планирования производства продукции, что в свою
очередь сказывается на эффективности работы предприятия в целом. Таким
образом, сделаем вывод, что система учета МПЗ должна служить основой для
повышения эффективности работы предприятия, а повысить эффективность
можно путем проведения анализа обеспеченности производства материально
производственными запасами и оценкой эффективности из использования.
1.2 Нормативно-правовое регулирование учета и аудита
материальных средств организации
Бухгалтерский учет в любой организации основывается на применении
законодательных и нормативных актов РФ, регламентирующих данную
деятельность. Следует обратить внимание, что бухгалтеры, должны постоянно
следить за изменениями и в бухгалтерском законодательстве, в противном
случае, это может привести к появлению ошибок при оформлении
бухгалтерской документации и формированию бухгалтерской отчетности.
В настоящее время бухгалтерский учет движения материалов
регламентируется рядом нормативных документов, имеющих разный статус.
Одни из них обязательны к применению (Закон «О бухгалтерском учете»,
положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер
(План счетов, методические указания, комментарии). В зависимости от
14
назначения и статуса нормативные документы представить в виде следующей
системы:
1-й уровень: законодательные акты, указы Президента РФ и
постановления Правительства, регламентирующие прямо или косвенно
организацию и ведение бухгалтерского учета в организации. К ним относятся:
- Гражданский кодекс РФ10 определяет правовое положение участников
гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления
права собственности и других вещных прав, прав на результаты
интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства
индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные
обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные
отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной
самостоятельности участников.11
- Налоговый Кодекс РФ 12устанавливает систему налогов и сборов, а
также общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации;
- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06 декабря
2011 года,13 который определяет правовые основы бухгалтерского учета, его
содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской
деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов,
обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять финансовую отчетность,
требования к составлению первичной документации и учетных регистров.
Указанный закон имеет большое значение для развития бухгалтерского учета в
стране, поскольку он:
10 Российская Федерация. Законы. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая): [Федер.
закон от 30 нояб. 1994 г. № 51-ФЗ: принят Гос. Думой 21 окт. 1994 г.: с изм. от 12 марта 2014 г.]. - Справочно
правовая система «Гарант»: [версия от 14 апр. 2017 г.].
11 Российская Федерация. Законы. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая): [Федер.
закон от 26 янв. 1996 г. № 14-ФЗ: принят Гос. Думой 22 декабря 1996 г.: с изм. от 12 марта 2014 г.]. -
Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 14 апр. 2017 г.].
12
Российская Федерация. Законы. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): [Федер.
закон от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ: принят Гос. Думой 16 июля 1998 г.: с изм. от 21 февраля 2014 г.]. -
Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
13
Российская Федерация. Законы. О бухгалтерском учете: [Федер. закон от 6 декабря 2011 г. № 402-
ФЗ: принят Гос. Думой 22 ноября 2011 г.: с изм. от 28 декабря 2014 г.]. - Справочно-правовая система
«Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
15
а) повышает юридический статус норм бухгалтерского учета для
коммерческих и некоммерческих организаций;
б) закрепляет обязанность ведения бухгалтерского учета в юридических
лицах;
в) повышает статус норм бухгалтерского учета до уровня статуса норм
другого законодательства.14
Все организации обязаны вести бухгалтерский учет имущества и обяза
тельств в соответствии с действующими нормативными актами к основным
принципам ведения бухгалтерского учета в России.
- Федеральный закон «Об аудиторской деятельности»15 определяет
правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской
Федерации;
2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и
отчетности. Учетный стандарт можно определить как свод основных правил,
устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их
совокупности. Положения призваны конкретизировать закон о бухгалтерском
учете и отчетности. Единственным регулирующим органом системы
нормативных документов является Министерство Финансов Российской
Федерации. К ним относятся:
- Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ,
утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 года № 34н 16(с
изменениями и дополнениями). Регулирует общие вопросы организации и
ведения бухгалтерского учета, составления первичных документов,
организации документооборота;
14 Жминько С.И. Кударенко В.А. Оценка материально-производственных запасов организации//
Международный бухгалтерский учет, 2013, N 6. - С. 9.
15 Российская Федерация. Законы. Об аудиторской деятельности: [Федер. закон от 30 декабря 2008 г. №
307-ФЗ: принят Гос. Думой 28 декабря 2008 г.: с изм. от 4 марта 2014 г.]. - Справочно-правовая система
«Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
16 Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: [Приказ от 29 июля 1998 г. № 34н: с изм. от 24 декабря
2010 г.]. - Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
16
- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»
(ПБУ 1/2008)17 устанавливает правила формирования (выбора или разработки)
и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими
лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением
кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений);
- Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально
производственных запасов» (ПБУ 5/01)18 устанавливает правила формирования
в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах
организации;
- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ
9/99)19 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете
информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и
страховых организаций), являющихся юридическими лицами по
законодательству Российской Федерации;
- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ
10/99)20 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете
информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и
страховых организаций), являющихся юридическими лицами по
законодательству Российской Федерации;
- МСА 200 Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в
соответствии с международными стандартами аудита21 устанавливает единые цели 17 18 19 20 21
17
Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная
политика организации» ПБУ 1/2008: [Приказ от 6 октября 2008 г. № 106н: с изм. от 18 декабря 2012 г.]. -
Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
18 Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет
материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: [Приказ от 9 июня 2001 г. № 44н: с изм. от 25 октября 2010
г.]. - Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
19 Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы
организаций» ПБУ 9/99: [Приказ от 6 мая 1999 г. № 32н: с изм. от 27 апреля 2012 г.]. - Справочно-правовая
система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
20 Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы
организаций» ПБУ 10/99: [Приказ от 6 мая 1999 г. № 33н: с изм. от 27 апреля 2012 г.]. - Справочно-правовая
система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
21
Российская Федерация. Приказ Минфина России от 24.10.2016 N 192н (ред. от 30.11.2016) «О
введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации»
(Зарегистрировано в Минюсте России 10.11.2016 N 44299)- Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5
17
и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской)
отчетности (далее именуется - аудит), которые аудиторская организация и
индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) обязаны соблюдать;
МСА 230 Аудиторская документация [13] устанавливает единые
требования к составлению документации в процессе аудита финансовой
(бухгалтерской) отчетности;
- МСА 300 Планирование аудита финансовой отчетности [13]
устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой
(бухгалтерской) отчетности (далее именуется - аудит), применяется в первую
очередь к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении
данного аудируемого лица;
- МСА 320 Существенность при планировании и проведении аудита» [13]
устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее
взаимосвязи с аудиторским риском;
- МСА 500 Аудиторские доказательства» [13] устанавливает единые
требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо
получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к
процедурам, выполняемым с целью получения доказательств;
- МСА 220 Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности
[13] устанавливает единые требования в отношении контроля качества
выполнения заданий по аудиту;
- МСА 570 (пересмотренный) Непрерывность деятельности» [13]
устанавливает единые требования к пониманию деятельности аудируемого
лица и среды, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего
контроля и оценку рисков существенного искажения аудируемой финансовой
(бухгалтерской) отчетности; кроме того, устанавливает единые требования в
отношении действий аудитора по проверке правомерности применения
аудируемым лицом допущения о непрерывности его деятельности при
апр. 2018 г.].
18
составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе при
рассмотрении представленной руководством аудируемого лица оценки
способности указанного лица продолжать непрерывно осуществлять свою
деятельность;
- МСА 560 События после отчетной даты» [13] устанавливает единые
требования в отношении действий аудитора по выявлению и оценке событий,
возникших после отчетной даты;
- 3-й уровень: методические рекомендации (указания), инструкции,
комментарии, письма Минфина РФ и других ведомств. Методические
рекомендации и инструкции призваны конкретизировать учетные стандарты в
соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются
Минфином РФ и различными ведомствами:
- Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций;22
- Методические указания по бухгалтерскому учету материально
производственных запасов23] определяют порядок организации бухгалтерского
учета материально-производственных запасов;
- Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н «О формах бухгалтерской
отчетности организации»;24
4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самой
организации. Рабочие документы самого предприятия определяют особенности
организации и ведения учета в нем. Основными из них являются:
- документ по учетной политике предприятия;
- утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;
- графики документооборота;
22
Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению: [Приказ от 31 октября 2000 г. №
94н: с изм. от 8 ноября 2010 г.]. - Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
23 Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов: [Приказ от 28 декабря 2001 г. № 119н: с изм. от 24 декабря 2010 г.]. -
Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
24 Российская Федерация. Минфин. «О формах бухгалтерской отчетности организаций». [Приказ
Минфина РФ от 02.07.2010 N 66н]. - Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
19
- утвержденный руководителем План счетов бухгалтерского учета,
который содержит применяемые в организации счета для ведения
синтетического и аналитического учета, разрабатывается на основе;
- утвержденные руководителем формы внутренней отчетности.
Таким образом, вопросы учета и аудита материально-производственных
запасов в организации регулируются на всех уровнях.
1.3 Основной контроль за состоянием и движением материалов в
деятельности организации
В соответствии с пунктом 6 Методических рекомендаций основными
задачами учета материально-производственных запасов являются:25
- формирование фактической себестоимости запасов. Данная задача ре
шается при поступлении материально-производственных запасов в организа
цию (приобретении, создании собственными силами или поступлении из
других источников) посредством полного и своевременного отражения в учете
всех расходов, которые могут быть включены в фактическую себестоимость
МПЗ. Исчерпывающий перечень таких затрат и условия их включения в
фактическую себестоимость материалов приведены в ПБУ 5/01 [9] и подробно
расшифрованы в Методических рекомендациях;
- правильное и своевременное документальное оформление операций и
обеспечение достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску
запасов. Эта задача должна решаться при организации бухгалтерского учета в
организации вообще - то есть учета всех видов имущества и обязательств, так
как выполнение данной задачи предполагает, прежде всего, оформление
первичных документов бухгалтерского учета, рационализацию их оборота
между отдельными структурными подразделениями организации, а также
обеспечение условии для оперативной обработки таких документов;
25
Российская Федерация. Минфин. Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету
материально-производственных запасов: [Приказ от 28 декабря 2001 г. № 119н: с изм. от 24 декабря 2010 г.]. -
Справочно-правовая система «Гарант»: [версия от 5 апр. 2018 г.].
20