54
- составление кассовой отчетности.
Кассир в соответствии с действующим законодательством о
материальной ответственности рабочих и служащих обязан нести полную
материальную ответственность за сохранность всех принятых им ценностей и
за ущерб, причиненный организации как в результате умышленных действий,
так и в результате небрежного или недобросовестного отношения к своим
обязанностям. В результате изучения документации в исследуемой организации
было установлено, что договор о полной материальной ответственности
заключен с кассиром.
Далее был проверен порядок заполнения приходных кассовых
документов на предмет:
- заполнения всех реквизитов, наличия подписи бухгалтера и главного
бухгалтера, на приходных кассовых ордерах, и обязательной разрешительной
подписи руководителя на расходных кассовых ордерах, а также подписей
получателя и его паспортных данных;
- погашения штампом «Получено», «Оплачено всех приложенных к
приходным и расходным кассовым ордерам первичных документов»;
- наличия указания в расходных кассовых документах фамилии, имени,
отчества лица, которому доверено получение денег, если денежные средства
выдаются по доверенности;
- недопущения исправлений в документах.
Также было проверено, кто и на каких основаниях подписывал кассовые
документы в те дни, когда руководитель отсутствовали (отпуск, болезнь,
командировка).
При проверке журнала регистрации было обращено внимание, нет ли
пропусков номеров, чем вызваны исправления и как они оформлены. Аудитор
ознакомился также с порядком регистрации кассовых ордеров в журнале (они
должны регистрироваться сразу же после выписки документа).
При проверке кассовой книги было уделено внимание правильности ее
оформления, ведения и осуществления бухгалтером контрольных функций.
55
В ходе проверки приходных операций аудитор проверил полноту
оприходования денежных средств в кассу по следующим направлениям:
- из учреждений банка (при этом уделено внимание соответствию сумм в
приходно-кассовых ордерах, в отчетах кассира и кассовой книге, выписках
банка, карточке и анализе счета 50 «Касса» для исключения преднамеренных
искажений данных бухгалтерского учета);
- от сотрудников своего предприятия в соответствии с приказом по
учетной политике: неиспользованные подотчетные суммы (в этом случае
произведена сверка с авансовыми отчетами и записями по счету 71 «Расчеты с
подотчетными лицами»); возмещение материального ущерба; возврат
неиспользованного аванса; прочие расчеты;
- в соответствии со спецификой деятельности от других физических и
юридических лиц в виде платы за поставленные материальные ценности,
выполненные работы, оказанные услуги. Устанавливалось наличие приложения
к приходным кассовым ордерам правильно оформленных доверенностей от
юридических лиц (покупателей).
При проверке кассовых операций аудитором было проверено соблюдение
следующих правил работы с наличными денежными средствами:
- полнота оприходования денежной наличности;
- соблюдение установленных предельных сумм расчетов наличными
деньгами между юридическими лицами;
- ведение кассовой книги и кассовых документов в установленном
порядке.
Расходные операции у индивидуального предпринимателя
осуществляются в соответствии с учетной политикой и спецификой
деятельности и заключаются в следующем:
- выдача денежных средств на хозяйственные и командировочные
расходы;
- возмещение израсходованных сотрудниками личных денежных средств
на нужды предприятия;
56
- оплата поставщикам за товары, работы, услуги.
В ходе проверки было обращено внимание на правильность оформления
расходных кассовых документов, наличие в них всех реквизитов, правильность
корреспонденции в них, документальную обоснованность выдачи денег. Было
установлено, что при приобретении товарно-материальных ценностей или
оплате работ (услуг) за наличный расчет присутствуют документы,
подтверждающие факт приобретения (накладная и счет с перечнем ценностей,
ценой за единицу и общей суммой) или факт оплаты (квитанция приходного
кассового ордера).
По кассовой книге аудитором была проверена правильность выведения
остатков, наличие и правильность корреспондирующих счетов, наличие
необходимых оправдательных документов, правильность их заполнения и
расчетов в них, соответствие записей в кассовой книге записям в регистрах
синтетического учета за соответствующий период.
К основным нарушениям, выявленным в ходе проверки, следует отнести:
- единичные случаи отсутствия первичных кассовых документов;
- оформление кассовых документов с нарушением установленных
требований;
- некорректное отражение кассовых операций в учетных регистрах;
- арифметические ошибки при подсчете оборотов и остатков.
Как уже было отмечено ранее в работе, соблюдение кассовой
дисциплины является неотъемлемым элементом бухгалтерского учета. К
кассовой дисциплине относится корректное ведение кассовой документации,
кассовых операций и работы с денежной наличностью в соответствии с
нормативными документами.
В настоящее время все нарушения в области учета кассовых операций
принято классифицировать по форме вины ответственных лиц, а также в
зависимости от их должностного положения. Так, наиболее часто сегодня
встречаются такие виды нарушений как
33
:
33
Новикова Ю.А. Кассовые операции: последствия нарушений. // Бухгалтерский учет. – 2016 г. - №10. - С. 91.
57
- прямое хищение;
- неоприходование поступившей выручки с дальнейшим ее присвоением;
- излишнее списание материальных средств, а также присвоение сумм,
которые были начислены третьим лицам;
- ошибки, допущенные в учетных регистрах;
- расчеты посредством наличных средств в нарушение установленных
положений об их максимально допустимом размере.
- оплата фиктивных счетов;
- использование документов, изъятых из архива прошлых периодов и
использованных вторично;
- подделка подписей получателей денег;
- изменение текста документов и оттисков печати, штампа;
- включение в платежные документы вымышленных лиц и другие
Подобного рода ошибки (либо виновные действия) со стороны
ответственных лиц могут стать причиной многих проблем во
взаимоотношениях с контролирующими органами. Так, действующими
законодательными актами Российской Федерации предусмотрена
административная ответственность за ряд нарушений в данной области.
Чтобы минимизировать риски, связанные с нарушением кассовой
дисциплины, предприятиям, во-первых, следует соблюдать кассовую
дисциплину на протяжении всего периода деятельности организации.
В соответствии со статьей 15.1 КоАП РФ
34
организации и должностные
лица отвечают за следующие нарушения:
- несоблюдение порядка хранения свободных наличных денег;
- неоприходование (или неполное оприходование) в кассу денежной
наличности;
- расчеты наличными деньгами с другими организациями сверх
установленного лимита;
34
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001, №195-ФЗ (ред. от
27.12.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, №1, ст. 1
58
- накопление в кассе наличных денег сверх установленного лимита.
Наложение санкций по выявленным фактам может инициировать
налоговая инспекция (статья 23.5 КоАП РФ)
35
или правоохранительные органы
(статья 23.3 КоАП РФ)
36
.
Особенностью привлечения к ответственности по административным
правонарушениям, к которым относится нарушение кассовой дисциплины,
является короткий срок давности привлечения, а именно постановление по делу
об административном правонарушении не может быть вынесено по истечении 1
года со дня его совершения (часть 1 статьи 4.5 КоАП РФ)
37
. Таким образом,
если правонарушение имело место в начале года, а проверка выявила его в
конце года, то, скорее всего, постановление о привлечении предприятия к
ответственности будет признано незаконным.
Контроль и надзор за полнотой учета выручки денежных средств в
организациях и у индивидуальных предпринимателей осуществляют налоговые
инспекции (пункт 1 статьи 7 Федерального закона от 22.05.2003 №54-ФЗ)
38
.
Действующими нормативными правовыми актами не ограничена
периодичность проведения проверок полноты учета выручки. Соответственно,
инспекция может проводить такие ревизии несколько раз в год.
Следует отметить, что налоговые органы в ходе проверки кассовой
дисциплины вправе затребовать распорядительный документ об установленном
лимите остатка наличных денег, кассовую книгу, авансовые отчеты и другие
документы.
Следует отметить, что законодательством не определен период, который
может быть охвачен проверкой кассовой дисциплины. Для налоговых проверок
такой период не может превышать трех лет, предшествующих году, в котором
вынесено решение о проведении проверки.
35
Там же
36
Там же
37
Там же
38
Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении
наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (ред. от 27.12.2019) //
Собрание законодательства РФ, 26.05.2003, №21, ст. 1957
59
Рассмотрим меры ответственности при несоблюдении условий работы с
денежной наличностью, а также порядка ведения кассовых операций на
территории Российской Федерации в законодательных и нормативных
документах.
В статье 15.1 КоАП РФ
39
прямо указано, что нарушение порядка работы с
денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций, выразившееся в
осуществлении расчетов наличными деньгами с другими организациями сверх
установленных размеров, неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу
денежной наличности, несоблюдении порядка хранения свободных денежных
средств, а равно в накоплении в кассе наличных денег сверх установленных
лимитов, влечет наложение административного штрафа:
- на должностных лиц в размере от 4000 до 5000 руб.;
- на юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб.
Административная ответственность за неприменение ККТ влечет за
собой:
- штраф для должностных лиц в размере от 25 до 50% от суммы расчета,
осуществленного без применения ККТ, но не менее 10 000 руб.;
- штраф для юридических лиц в размере от 75 до 100% от суммы расчета,
осуществленного без применения ККТ, но не менее 30 000 руб. (п. 2 ст. 14.5
КоАП)
40
.
Если в организации или у индивидуального предпринимателя выявлен
повторно факт неприменения ККТ, то в случае, когда сумма расчетов без
применения ККТ составит (в том числе в совокупности) 1 млн руб. и более, это
повлечет:
- дисквалификацию должностных лиц на срок от 1 года до 2 лет;
- приостановление деятельности до 90 суток для ИП и организаций (п. 3
ст. 14.5 КоАП РФ)
41
.
39
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001, №195-ФЗ (ред. от
27.12.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, №1, ст. 1
40
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001, №195-ФЗ (ред. от
27.12.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, №1, ст. 1
41
Там же
60
Ответственность за нарушения в ведении кассовой дисциплины в виде
применения ККТ, которая не соответствует установленным требованиям,
применения контрольно-кассовой техники, используемой с нарушением
установленного законодательством РФ порядка и условий ее регистрации и
перерегистрации предусматривается ответственность в виде:
- предупреждения или штрафа в размере от 1500 до 3 000 руб. для
должностных лиц;
- предупреждения или штрафа в размере от 5 000 до 10 000 руб. для
юридических лиц (ст. 14.5 КоАП РФ, п. 15 ст. 7 закона № 290-ФЗ).
Отметим, что в Письме МНС России от 12.10.2004 №14-1-04/4175@ «О
неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу денежной наличности»
42
указано, что положения статьи 15.1 КоАП РФ распространяются также и на
индивидуальных предпринимателей. Это обусловлено тем, что в соответствии
со статьей 2.4 Кодекса Российской Федерации об административных
правонарушениях
43
, лица, осуществляющие предпринимательскую
деятельность без образования юридического лица, несут административную
ответственность как должностные лица, если законом не установлено иное.
Неоприходование или неполное оприходование в кассу наличных денег
является искажением данных бухгалтерского и налогового учета, а также
отчетности, например в строке «Выручка» формы №2 «Отчета о финансовых
результатах». Указанное нарушение подпадает под статью 15.11 «Грубое
нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления
бухгалтерской отчетности» КоАП РФ
44
и влечет наложение административного
штрафа на должностных лиц в размере от 5000 до 10000 руб. Следует обратить
внимание на примечание к статье 15.11 КоАП РФ, в котором отмечается, что
42
Письмо МНС России от 12.10.2004 №14-1-04/4175@ «О неоприходовании (неполном оприходовании) в кассу
денежной наличности» // Гарант: информационно-правовой портал. Официальный сайт. [Электронный ресурс]
// Режим доступа: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_51240/ - свободный
43
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001, №195-ФЗ (ред. от
27.12.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, №1, ст. 1
44
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001, №195-ФЗ (ред. от
27.12.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, №1, ст. 1
61
под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления
бухгалтерской отчетности понимается:
- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;
- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не
менее чем на 10%.
Следует отметить, что статья 15.11 КоАП РФ
45
применяется и по
отношению к нарушениям порядка и сроков хранения учетных документов, что
имеет место в некоторых организациях.
Для организации, применяющей УСН, за превышение лимита остатка
наличных денег в кассе предусмотрена такая же мера административной
ответственности, как и для других организаций, то есть по статье 15.1 КоАП
РФ
46
. При этом следует учитывать, что в соответствии со статьей 4.5 КоАП РФ
47
постановление по делу об административном правонарушении не может быть
вынесено по истечении 1 года со дня совершения административного
правонарушения. Истечение сроков давности привлечения к административной
ответственности, установленных статьей 4.5 КоАП РФ
48
, является безусловным
основанием, исключающим производство по делу об административном
правонарушении (пункт 6 части 1 статьи 24.5 КоАП РФ)
49
.
Таким образом, контроль и своевременное выявление и предотвращение
нарушений в отношении кассовой дисциплины является крайне важным,
поскольку ее несоблюдение ведет к достаточно высоким штрафам и иным
санкциям.
45
Там же
46
Там же
47
Там же
48
Там же
49
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001, №195-ФЗ (ред. от
27.12.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.01.2002, №1, ст. 1
62
3.3 Рекомендации по совершенствованию ведения кассовых операций в
организации
В целях повышения эффективности ведения кассовых операций в
исследуемой организации необходимо выполнять основные задачи, стоящие
перед учетом денежных средств и расчетов. Прежде всего, необходимо
обеспечить своевременное и правильное документирование операций по
движению денежных средств и расчетов. Немаловажным является
оперативный, повседневный контроль за сохранностью наличных средств и
денежных документов в кассе предприятия, а также контроль за
использованием средств строго по целевому назначению, за правильными и
своевременными расчетами с бюджетом, банками, персоналом, за соблюдением
форм расчетов, установленных в договорах с покупателями и поставщиками.
Необходимо уделять пристальное внимание полноте и корректности
оформления первичных учетных документов и выполнять все требования в
этом отношении, обозначенные в статье 9 Федерального закона «О
бухгалтерском учете»
50
. Следует принять за правило, что все указанные в
документах реквизиты должны быть правильно заполнены, а при отсутствии
каких-либо показателей ставится прочерк. Целесообразным будет создание в
организации образцов оформления и заполнения применяемых ею документов
с соблюдением точного соответствия с предъявляемыми к ним требованиями.
Важным является при этом обеспечение общего доступа к ним всех
сотрудников организации, которые связаны с оформлением первичных
документов. Для этого можно систематизировать их в специальной отдельной
папке либо сформировать такие папки для каждого структурного
подразделения организации отдельно в соответствии с используемыми им
формами первичных документов. Оптимальным вариантом будет размещение
50
Федеральный закон от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ред. от 26.07.2019) // Собрание
законодательства РФ, 12.12.2011, №50, ст. 7344
63
разработанных образцов оформления документов в электронном виде на общем
информационном ресурсе и обеспечение доступа к ним сотрудников.
В результате аудиторской проверки кассовых операций в исследуемой
организации были выявлены случаи отсутствия подписей на кассовых
документах. Пункт 4.3 Указания №3210-У
51
устанавливает, что кассовые
документы должны быть подписаны главным бухгалтером или бухгалтером
(при их отсутствии – руководителем), а также кассиром. Без подписи главного
бухгалтера или уполномоченного им на то лица кассовые документы к
исполнению и бухгалтерскому учету не принимаются. Следовательно, данные
документы считаются недействительными. Хозяйственные операции,
совершенные на основании данных документов, также могут быть признаны
контролирующими субъектами. Данная цепочка приводит к тому, что
последующие документы также составлены не верно (остатки в кассовой
книге), регистры сформированы с лишними записями и остаток денежных
средств отражен некорректно. В связи с этим, предприятию рекомендуется
строго соблюдать требование Указания №3210-У в отношении наличия всех
необходимых подписей на документах.
ИП Малахову В.В. рекомендуется больше внимания уделять соблюдению
порядка проведения инвентаризации кассы, в частности, усилить контроль над
формированием и функционированием инвентаризационной комиссией.
Следует помнить, что отсутствие при инвентаризации хотя бы одного члена
комиссии, включенного в ее состав, служит основанием для признания
результатов инвентаризации недействительными. Также рекомендуется
проводить внезапную инвентаризацию кассы и расчетов с подотчетными
лицами, для своевременного выявления отклонений в бухгалтерском учете.
Кассовые операции являются тем участком учета, на котором от
бухгалтера требуется внимание и контроль сразу по трем позициям:
51
Указание Банка России от 11 марта 2014 г. №3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими
лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и
субъектами малого предпринимательства» (ред. от 19.06.2017) // Вестник Банка России от 28 мая 2014 г. №46