15
правовые методологические основы ведения бухгалтерского учета и составления
бухгалтерской отчетности в РФ.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» в части учета кассовых
операций:
13
– устанавливает единые требования к учету денежных средств на
предприятии;
– определяет правовые основы бухгалтерского учета денежных средств,
его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской
деятельности;
– содержит характеристику первичных учетных документов и регистров
по их учету.
В Федеральном законе «О применении контрольно-кассовой техники при
осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием
электронных средств платежа» отражена следующая информация:
14
– сфера применения контрольно-кассовой техники (ККТ);
– требования к ККТ;
– порядок и условия регистрации и применения ККТ;
– обязанности предприятий (организаций) и индивидуальных
предпринимателей (ИП), которые применяют ККТ;
– обязанности кредитных организаций, которые применяют ККТ;
– контроль за применением ККТ.
Нормативный уровень включает в себя Положения по бухгалтерскому
учету (ПБУ), в которых излагаются принципы и основные правила
бухгалтерского учета (например, Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в РФ № 34н, ПБУ 1/2008 «Учетная политика
13
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ (ред. от 29.07.2018)
// СПС «КонсультантПлюс»
14
Федеральный закон «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении
наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств
платежа» от 22.05.2003 г. № 54-ФЗ (ред. от 03.07.2018) // СПС «КонсультантПлюс»
16
организации», иные положения, которые регулируют конкретный порядок
ведения бухгалтерского учета того или иного участка).
Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»
регулирует процесс организации системы ведения бухгалтерского учета на
предприятиях и регламентирует порядок составления и представления
бухгалтерской отчетности.
15
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»
(ПБУ 1/2008)» выступает одним из наиболее важных документов, который
регулирует бухгалтерский учет денежных средств в рамках предприятия. ПБУ
1/2008 «Учетная политика организации»:
16
– устанавливает основные нормы и принципы бухгалтерского учета на
предприятии;
– содержит методы оценки активов и обязательств предприятия;
– устанавливает требования к составу и содержанию показателей
бухгалтерской отчетности предприятия;
– содержит методологические основы организации учета денежных
средств на предприятии.
Методологический уровень включает в себя инструкции, рекомендации и
методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые принимаются
Минфином РФ и федеральными органами исполнительной власти (например,
План счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению,
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств).
15
Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» от 29.07.1998 г. № 34н (ред. от
11.04.2018) // СПС «КонсультантПлюс»
16
Приказ Минфина России «Об утверждении положений по бухгалтерскому учету» (вместе с
«Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)»,
«Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/2008)» от
06.10.2008 г. № 106н (ред. от 28.04.2017) // СПС «КонсультантПлюс»
17
Приказ Минфина «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его
применению» содержит группировку фактов хозяйственной деятельности
предприятия и характеристику синтетических счетов (счетов первого порядка) и
субсчетов (счетов второго порядка), а также единые подходы бухгалтерского
учета к применению и отражению фактов хозяйственной деятельности
предприятия на счетах бухгалтерского учета.
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности и Инструкции по его применению в части учета кассовых
операций:
17
– содержит схему регистрации и группировки фактов хозяйственной
деятельности предприятия в бухгалтерском учете денежных средств;
– систематизирует перечень синтетических счетов и субсчетов
бухгалтерского учета денежных средств.
Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности предприятия, учет кассовых операций осуществляется с
использованием активного (А) счета 50 «Касса». Данный счет применяется
предприятиями с целью ведения бухгалтерского учета кассовых операций с
денежными средствами в кассах предприятий.
Следует также отметить, что активный счет 50 «Касса» в соответствии с
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
предприятия служит для учета движения наличных средств в кассе предприятия,
контроля за их поступлением, расхода и целевым использованием.
Приказ Минфина РФ «Об утверждении Методических указаний по
инвентаризации имущества и финансовых обязательств» устанавливают порядок
проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств предприятия
17
Приказ Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» от 31.10.2000 г.
№ 94н (ред. от 08.11.2010) // СПС «КонсультантПлюс»
18
(организации) и оформления его (ее) результатов.
18
Согласно данным
методическим указаниям к имуществу предприятия (организации) следует
относить:
– основные средства (ОС) предприятия;
– нематериальные активы (НМА) предприятия;
– финансовые вложения (ФВ) предприятия;
– производственные запасы (ПЗ) предприятия;
– готовую продукцию (ГП), товару, прочие запасы предприятия;
– денежные средства (ДС) предприятия;
– прочие финансовые активы (ПФА) предприятия.
А к финансовым обязательствам (ФО) предприятия в соответствии с
методическими указаниями относится:
– кредиторская задолженность (КЗ);
– кредиты банков;
– займы;
– резервы.
В целом следует отметить, что в Приказе Минфина РФ «Об утверждении
Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств» закреплен порядок проверки фактического наличия денежных
средств на предприятии.
Приказ Минфина России от «О формах бухгалтерской отчетности
организаций» содержит образцы форм бухгалтерской отчетности по денежным
средствам:
19
– в части требований по группировке и детализации данных о движении
наличных, денежных средств и иных ценностей, которые хранятся в кассе
предприятия;
18
Приказ Минфина РФ «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации
имущества и финансовых обязательств» от 13.06.1995 г. № 49 (ред. от 08.11.2010) // СПС
«КонсультантПлюс»
19
Приказ Минфина России от «О формах бухгалтерской отчетности организаций»
02.07.2010 г. № 66н (ред. от 06.03.2018) // СПС «КонсультантПлюс»
19
– в части требований по составлению Отчета о движении денежных
средств.
В соответствии с Приказ Минфина России от «О формах бухгалтерской
отчетности организаций» в Отчете о движении денежных средств на
предприятии отражается следующая информация:
– информация о денежных потоках предприятия от текущих операций;
– информация о денежных потоках предприятия от инвестиционных
операций;
– информация о денежных потоках предприятия от финансовых
операций.
Указание Банка России «О порядке ведения кассовых операций
юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций
индивидуальными предпринимателями и субъектами малого
предпринимательства» определяет порядок ведения кассовых операций с
банкнотами и монетой Банка России (т. е. с наличными деньгами) на территории
РФ юридическими лицами (ЮЛ) (за исключением ЦБ РФ, кредитных
организаций, а также упрощенный порядок ведения кассовых операций
индивидуальными предпринимателями (ИП) и субъектами малого
предпринимательства.
20
Организационный уровень включает в себя организационно-
распорядительные документы, которые формируют учетную политику
предприятия, которые в свою очередь разрабатываются самим предприятием
(например, приказы, распоряжения, рабочие инструкции, указания по учету
конкретных объектов и операций).
Рабочие документы предприятия, разрабатываемые с целью ведения
бухгалтерского учета в части учета кассовых операций определяют правила и
20
Указание Банка России «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и
упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и
субъектами малого предпринимательства» от 11.03.2014 г. № 3210-У (ред. от 19.06.2017) //
СПС «КонсультантПлюс»
20
порядок ведения бухгалтерского учета денежных средств на конкретном
предприятии. К таким документам можно отнести:
– учетную политику предприятия;
– рабочий план счетов предприятия;
– график документооборота и др.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что нормативно –
законодательное регулирование бухгалтерского учета кассовых операций очень
важно, поскольку несоблюдение правил нормативных документов может
привести к серьезным последствиям. Вследствие чего от бухгалтеров на участке
учета денежных средств требуется не только внимательность, скрупулезность и
хорошая память, но и хорошие знания. Поэтому необходим строгий контроль за
соблюдением всех норм и правил ведения бухгалтерского учета кассовых
операций, что позволит обеспечить правильную постановку бухгалтерского
учета кассовых операций.
1.3. Методика аудита кассовых операций
Аудиторская проверка операций с денежными средствами является
важной частью аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности
предприятия. Поскольку от надежности и достоверности аудита кассовых
операций зависит достоверность оценки финансового состояния предприятия.
Рассмотрим основные особенности проведения аудиторской проверки
кассовых операций. На рисунке 2 представлен порядок (этапы) аудиторской
проверки кассовых операций.
Коротко охарактеризуем этапы аудиторской проверки кассовых
операций, который представленные на рисунке 2.
1. Определение цели и задач аудиторской проверки кассовых операций.
21
Основная цель аудита кассовых операций заключается в установлении их
законности, достоверности и целесообразности совершения, а также
правильности отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.
21
Для достижения выше приведенной цели аудита кассовых операций
необходимо решение следующих задач, заключающихся:
22
– в проверке своевременного и полного отражения в бухгалтерском учете
операций с денежными средствами предприятия;
– в правильном документальном оформлении операций с денежными
средствами предприятия;
– в контроле за сохранностью денежных средств и документов в кассе
предприятия;
– в своевременном проведении инвентаризации денег в кассе, выявлении
ее результатов и отражении на счетах бухгалтерского учета.
Рисунок 2 – Порядок (этапы) аудиторской проверки кассовых
операций
23
2. Планирование аудиторской проверки кассовых операций.
21
Подольский В.И. Основы аудита: учебник / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова.
– М.: БИНФА, 2015. – С. 62.
22
Там же. – С. 63.
23
Агабекян С.Г. Основные этапы аудита кассовых операций / С.Г. Агабекян // Молодой
ученый. – 2016. – № 3. – С. 74.
Определение цели и
задач аудиторской
проверки
Планирование
аудиторской
проверки
Оценка системы
внутреннего
контроля
Составление общего
плана и программы
аудиторской проверки
Проверка соблюдения
положений учетной политики в
части организации учета
кассовых операций
Аудиторская
проверка
кассовых
операций
Составление
аудиторского
заключения
Разработка
рекомендаций и
предложений по
совершенствованию
учета
22
Под планированием аудита кассовых операций следует понимать
совокупность действий по выбору стратегии и тактики проведения проверки
кассовых операций, по выбору видов, объемов и последовательности проведения
аудиторских процедур. При этом следует отметить, что аудитор должен
планировать свою деятельность по следующим основным причинам:
24
– с целью получения достаточных и необходимых свидетельств о
положении дел клиента для дальнейшего эффективного проведения аудита
кассовых операций;
– с целью выявления потенциальных проблем клиента с тем, чтобы
важным областям аудита кассовых операций было уделено необходимое
внимание;
– с целью определения затрат на аудит кассовых операций;
– для правильного распределения и координации работы аудиторов и
ассистентов, т. е. работа должна быть выполнена качественно, эффективно и
своевременно.
3. Оценка системы внутреннего контроля кассовых операций.
Под внутренним контролем следует понимать процесс, который
разработан и осуществляется лицами, наделенными руководящими
полномочиями, руководством и прочим персоналом с целью достижения
разумной уверенности в реализации целей организации в области достоверности
финансовой отчетности, эффективности деятельности и соблюдения требований
регулирующих документов.
25
При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля
в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторская
организация использует не менее трех градаций: высокую, среднюю, низкую.
При этом руководство проверяемой организации несет ответственность за
разработку и фактическое воплощение системы внутреннего контроля. От него
24
Суглобов А.Е. Аудит: учебник / А.Е. Суглобов, Б.Т. Жарылгасова. –М.: Дашков и Ко, 2018.
– С. 54.
25
Серебрякова Т.Ю. Теория и методология сквозного внутреннего контроля: учебное пособие
/ Т.Ю. Серебрякова. – М.: ИНФРА-М, 2016. – С. 46.
23
зависит, чтобы система внутреннего контроля отвечала размерам и специфике
деятельности предприятия, функционировала регулярно и эффективно.
Результатом аудита системы внутреннего контроля кассовых операций
является определение риска внутреннего контроля. Степень выбранного риска
влияет в дальнейшем на размер статистической выборки, используемой при
проверке соответствующей позиции баланса. Однако необходимо различать
аудит системы внутреннего контроля в целом, т. е. общие темы, и аудит ее
основных объектов (кассовых операций). Проверка системы внутреннего
контроля в целом должна обязательно проводиться аудитором, а степень
необходимости проверки внутреннего контроля по каждому объекту аудитор
устанавливает исходя из соотношения предполагаемых затрат и размера
проверяемой совокупности. При проверке системы внутреннего контроля
аудитор выполняет три важных этапа:
26
– описание действующей системы внутреннего контроля;
– оценка целесообразности контрольных механизмов;
– проверка эффективности системы внутреннего контроля.
Система внутреннего контроля может считаться действенной в случае
если она:
– эффективно предупреждает возникновение недостоверной
информации;
– эффективно выявляет недостоверность в пределах ограниченного
времени, после того как недостоверная информация возникла.
4. Составление общего плана и программы аудиторской проверки
кассовых операций.
Под общим планом аудита кассовых операций следует понимать
логическое описание предполагаемого объема и характера проведения аудита
кассовых операций, особенностей предприятия и специфики предполагаемой
26
Серебрякова Т.Ю. Теория и методология сквозного внутреннего контроля: учебное пособие
/ Т.Ю. Серебрякова. – М.: ИНФРА-М, 2016. – С. 48.
24
аудиторской проверки кассовых операций и используемых в процессе их аудита
методов и технических приемов.
В общем плане аудиторской проверки кассовых операций аудитор
(аудиторская организация) должен:
27
– предусмотреть сроки проведения аудита кассовых операций;
– составить график проведения проверки кассовых операций, подготовки
отчета и аудиторского заключения;
– учесть уровень существенности проблем;
– указать на произведенные оценки рисков аудита кассовых операций;
– рассчитать реальные трудовые затраты;
– рассмотреть вопросы распределения аудиторов по конкретным
участкам аудита кассовых операций.
При разработке общего плана аудита кассовых операций должны быть
рассмотрены следующие вопросы:
28
– деятельность аудируемого лица;
– системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
– риск и существенность;
– характер, временные рамки и объем аудиторских процедур;
– координация и направление работы, текущий контроль и направление
выполненной работы;
– прочие аспекты.
Под программой аудита кассовых операций следует понимать
совокупность методов и приемов аудита кассовых операций, которая включает
список процедур для каждой конкретной аудиторской проверки.
Программа аудита кассовых операций выступает в двух основных
качествах:
29
27
Шишкин А.К. Учет, анализ, аудит на предприятии: учебник / А.К. Шишкин, В.А. Микрюков,
И.Д. Дышкант. – М.: Юнити, 2015. – С. 81.
28
Там же. – С. 84.
29
Пешкова Т.В. Аудиторская проверка кассовых операций / Т.В. Пешкова // Молодой ученый.
– 2015. – № 3. – С. 92