56
В процессе проверки следует убедиться в обоснованности записей в
книге, которые должны подтверждаться правильно оформленными
приходными и расходными кассовыми ордерами или иными заменяющими
их документами. Первичные документы в обязательном порядке
записываются в специальных журналах регистрации с указанием краткой
записи хозяйственной операции, эта мера позволяет даже при уничтожении
кассовых ордеров восстановить хозяйственную операцию.
Аудитор, проверяя полноту поступления денежных наличных средств,
проводит встречный контроль сданными счета 51 «Расчетный счет». В случае
расхождения их сопоставляют по данным приходных кассовых ордеров с
данными банка, отчетам кассира, корешкам чеков, проверяют в особых
случаях наличие подчисток, исправлений на документах.
Списание в расход проверяют по документам, приложенным к
кассовым отчетам, обращая внимание на четкое оформление документов
(наличие расписок получателей, погашение документов штампом
«Оплачено» с указанием даты, отсутствие подчисток и исправлений).
Тщательной проверке подлежат депонированные суммы средств на
заработную плату, когда могут сниматься эти средства без указаний
руководителя и незаконного их получения. Проверяются платежные
ведомости на предмет включения в них подставных лиц, завышения
итоговых сумм. Выдача денежных средств в подотчет должна
подтверждаться приказами руководителя, наличия всех подписей в расходных
ордерах.
Контролируется целевое использование полученных в банке денежных
средств с учетом их получения по чеку, далее проверяется полнота сдачи
выручки в банк и остатков другой наличной денежной массы, соблюдение
остатка лимита кассы.
Аудитор проверяет законность выдачи наличной массы за выполненные
объемы работ по договорам подряда в пределах утвержденного лимита по
одной операции, а также подобных расчетов с юридическими лицами.
57
Аудитор отслеживает наличие и подлинность подписей должностных
лиц, а также отсутствие факта наличия только одной подписи, как
списываются на расходы денежные средства без предоставления отчетов по
этим операциям, правильности корреспонденции счетов по кассовым
операциям.
Мы считаем, что основным нормативно-правовым документом,
который содержит в себе все правовые требования к аудиту, является МСА №
300 «Планирование аудита финансовой отчетности». Данный стандарт
содержит тот факт, что масштабы планирования могут варьироваться в
зависимости от размеров проверяемых компаний; трудности самой
аудиторской проверки, опыта, который получил аудитор при осуществлении
проведения предыдущих проверок в этой компании, в том числе знания
бизнеса.
Применительно к значимым рискам в стандарте Международный
стандарт аудита 240 «Обязанности аудитора в отношении недобросовестных
действий при проведении аудита финансовой отчетности» обязанность
аудитора «оценить организацию установленных в отношении этих рисков
средств контроля, включая контрольные действия, и определить,
выполнялись ли они».
Целью аудита кассовых операций является - сформировать
аргументированное мнение относительно полноты и достоверности
информации об денежных средствах, которая отражена в бухгалтерской
отчетности аудируемой организации и пояснениях к ней.
Также опираясь на Международный стандарт аудита 240 "Обязанности
аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита
финансовой отчетности" во время осуществления собственной деятельности,
аудитору необходимо формировать мнение о сохранности денежных средств
в кассе. Максимальным вниманием необходимо охватывать качество
проведения и оформление итогов инвентаризации, для чего осуществляется
58
проверка соблюдения сроков подведения итогов, в том числе проводится
оценка качества подготовленности инвентаризационной описи.
В соответствии с международным стандартом аудита, под
существенностью понимают возможные искажения в отчетности, способные
повлиять на решения, принимаемые пользователями на основании данной
финансовой отчетности. При определении существенности также
рассматривается размер и характер возможных ошибок. В зависимости от
потребностей пользователей финансовой отчетности, определяют, какие
именно вопросы следует освятить в первую очередь. Правило (стандарт) № 4
«Существенность в аудите», устанавливает единые требования, относящиеся
к существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском. Правило было
разработано с учетом международных стандартов аудита. Аудитор определяет
уровень существенности в зависимости от рассматриваемой финансовой
(бухгалтерской) отчетности. Важно учитывать характер и значение
возможных искажений, а также их совокупное влияние на результаты,
представленные в отчетности. Проведем расчет уровня существенности на
примере КПКГ «Партнер» по состоянию на 2017 год, используя данные
бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах.
Таблица 18
Расчет уровня существенности
Наименование
базового
показателя
Значение
базового
показателя
бухгалтерско
й
отчетности
проверяемог
о
экономическ
ого субъекта
за 2017 год,
тыс. руб.
Дол
я, %
Значение,
применяемое
для
нахождения
уровня
существеннос
ти за 2017
год, тыс. руб.
Значение
базового
показателя
бухгалтерско
й
отчетности
проверяемог
о
экономическ
ого субъекта
за 2018 год
тыс. руб.
Значение,
применяе
мое для
нахождени
я уровня
существен
ности за
2018 год,
тыс. руб.
1
2
3
4
Прибыль до
1 051
5
52,55
59
налогообложени
я (2300)
68 806
3 440,3
Выручка от
продаж
(2320+2340)
188 366
2
3 767,32
617 166
12 343,32
Валюта баланса
(1600)
1 174 110
2
23482,20
252 896
5 057,92
Собственный
капитал (1300)
206 250
10
20 625
225 374
22 537,4
Общие
затраты(2330+23
50)
187 305
2
3 746,10
548 048
10 960,96
Формула уровня существенности: УС = ∑ ЗП : 5 ,
где ЗП — значение показателя, используемого при расчете уровня
существенности.
Рассчитаем уровень существенности для КПКГ «Партнер» по формуле
уровня существенности, тыс.руб.:
УС 2017 = (52,55+3 767,32+23 482,20+20 625+3 746,10) : 5 = 10 334,63
УС 2018 = (3 440,3+12 343,32+5 057,92+22 537,4+10 960,96) : 5=10868
Показатели, применяемые при расчете уровня существенности, не
должны отличаться от их среднего значения более чем на 20%.
Для проверки данного условия можно использовать следующую
формулу:
Откл. (%) = (УС – ЗП) : УС × 100%
Процентные отклонения показателей за 2017 год, используемых при
определении уровня существенности для КПКГ «Партнер», составляют:
(10 334,63 – 52,55) : 10 334,63 × 100% = 99,49%
(10 334,63 – 3767,32) : 10 334,63 × 100% = 63,55%
(10 334,63 – 23482,20) : 10 334,63 × 100% = -127,21%
(10 334,63 – 20625) : 10 334,63 × 100% = -99,57%
(10 334,63 – 3746,10) : 10 334,63 × 100% = 63,75%
Процентные отклонения показателей за 2018 год, используемых при
определении уровня существенности для КПКГ «Партнер», составляют:
60
(10 868 − 3 440,3) : 10 868 × 100%= 68,3%
(10 868 − 12 343,32) : 10 868 × 100%= −13,6%
(10 868 − 5 057,92) : 10 868 × 100%= 53,5%
(10 868 − 22 537,4) : 10 868 × 100%= −107,4%
(10 868 − 10 960,96) : 10 868 × 100%= −0,9%
В связи с тем, что максимальное и минимальное значения показателей
уровня существенности 2017 года отличаются от его среднего значения
(10 334,63 тыс. руб.) более чем на 20%, необходимо вычислить новое среднее
значение уровня существенности, тыс. руб.:
УС 2017 = (3 767,32 + 20 625 + 3 746,10) : 3 = 9 379,47
Таким образом, общий уровень существенности составляет 9 379,47
тыс. руб. Это значение можно округлить не более чем на 20%. В связи с тем,
что существенность и аудиторский риск являются показателями обратными
друг другу, при увеличении уровня существенности аудиторский риск
уменьшается. Поэтому произведем округление в сторону увеличения. Таким
образом, получаем уровень существенности равный 9 500 тыс. руб., что не
превышает 20% от 9 379,47 тыс. руб.
В связи с тем, что максимальное и минимальное значения показателей
уровня существенности отличаются от его среднего значения (10 868 тыс.
руб.) более чем на 20%, необходимо вычислить новое среднее значение
уровня существенности, тыс. руб.:
УС 2018 = (3 440,3+5 057,92+22 537,4) : 3=10 345,2
Таким образом, общий уровень существенности за 2018 год составляет
10 345,2 тыс. руб. Это значение можно округлить не более чем на 20%.
Произведем округление в сторону увеличения. Таким образом,
получаем уровень существенности равный 10 500 тыс. руб., что не
превышает 20% от 10 345,2 тыс. руб.
Данный показатель используется в процессе проведения аудиторской
проверки с целью определения достоверности финансовой отчетности и
анализе выявленных искажений. Уровень существенности представляет
61
собой оптимальное значение искажений в отчетности, при которых
пользователь не сможет принять правильное экономическое решение и
сделать верные выводы. В процессе определения характера, сроков
проведения и объема аудиторских процедур, а также при оценке последствий
искажений в отчетности аудитору необходимо учитывать существенность.
Принцип существенности применяется аудитором как при планировании, так
и при проведении аудита, а также при оценке влияния на аудит выявленных
искажений, при оценке влияния на финансовую отчетность неисправленных
искажений, если такие имеются, и при формулировании мнения в
аудиторском заключении.
В ходе аудиторской проверки аудитор сталкивается рисками различного
уровня. Качества его работы во многом зависит, насколько грамотно и точно
он смог выявить и оценить существующие риски. Необходимо отметить, что
в отечественных учебниках и пособиях по аудиту недостаточно освещен
порядок расчета общего аудиторского риска. Из практики международного
аудита известно, что:
1. Величина аудиторского риска является показателем качества
проводимой аудиторской проверки;
2. Аудитор должен планировать тестирование таким образом, чтобы
общий аудиторский риск проверки не превышал 5%.
Эта величина в настоящее время является общепринятой как
максимальная; Из этого следует, что аудит предполагает достижение общего
уровня гарантии проверки в размере 95%, т.е. допускается, что в процессе
проведения аудиторской проверки будут выявлены не все ошибки в
финансовой отчетности проверяемого хозяйствующего субъекта.
Всем нам известно формула расчета общего аудиторского риска:
АР = РВ х РК х РН,
где, АР – аудиторский риск аудиторской проверки;
РВ – риск внутрихозяйственного контроля (неотъемлемый риск);
РК – риск контроля;
62
РН – риск необнаружения.
Аудитор практически изначально принимает общий аудиторский риск
на уровне 5%.
Это говорит о том, что каждый аудитор делает такое допущение:
финансовая отчетность, относительно которой аудитор должен высказать
свое независимое профессиональное суждение по результатам проведенной
аудиторской проверки, содержит искажение в размере 5%. Допущение аудита
В аудиторской проверке риск присутствует всегда. Искажения могут
составлять больше или меньше 5%, или вообще отсутствовать. Таким
образом, всеми соответствующими процедурами аудитор должен обеспечить
себя достаточным количеством доказательств того, что, подтвердив
финансовую отчетность, по итогам аудиторской проверки, он выявил все
имеющиеся в ней искажения (при наличии таковых) и гарантирует
достоверность этой отчетности минимум на уровне 95%.
Таблица 19
Анализ ликвидности баланса КГПК «Партнер» за 2017 г.
Показатели
Нормативное
значение
Прошлы
й год
Отчётны
й год
Отклонен
ие, (+/-)
Коэффициент текущей
ликвидности
1,5-2,5
6,32
6,75
0,43
Коэффициент
промежуточной
ликвидности
0,20-0,25
0,25
1,11
0,86
Коэффициент
абсолютной
ликвидности
0,7-0,8
0,22
1,11
0,89
Вывод: По итогам расчетов, можно сделать вывод, что финансовое
состояние КГПК «Партнер» в принципе в отчетном году улучшилось по
сравнению с прошлым годом, в виду того, что показатели выросли.
63
Это доказывает анализ следующих показателей КГПК «Партнер»: Ктл в
отчетном году вырос на 0,43% по сравнению с прошлым годом, Кпл
увеличился на 0,86% в отчетном периоде и дорос до нормы, Кал возрос на
отчетную дату на 0,89% и превысил тем самым норму.
Таким образом, благодаря росту показателей отчетного периода
финансовое состояние КГПК «Партнер» имеет позитивную тенденцию к
росту, но добиться активного роста КГПК «Партнер» может, если ускорит
оборачиваемость собственных средств, вложенных в запасы, улучшит доступ
к краткосрочному кредитованию, начнет достаточно активно использовать
оборотные активы.
Таблица 20
Показатели рентабельности КГПК «Партнер» за 2017 г.
Показатели
Прошлый
год
Отчетный
год
Отклонени
е, (+/-)
Рентабельность продаж, %
2,67
2,81
+0,14
Рентабельность активов, %
9,13
8,33
-0,80
Рентабельность
собственного капитала, %
10,12
9,21
-0,91
Рентабельность основных
фондов, %
23,73
23,66
-0,07
Вывод: По итогам расчетов показателей КГПК «Партнер», можно
сделать вывод, что в КГПК «Партнер» снизились показатели рентабельности
в отчетном году по сравнению с предыдущим.
Например, Рентабельность продаж в отчетном году увеличилась на
0,14%, что привело к росту затрат; Рентабельность активов снизилась в
отчетном году на 0,80%, что может привести в дальнейшем к снижению
чистой прибыли КГПК «Партнер»; Рентабельность собственного капитала в
отчетном году стала ниже на 0,91%, если снижение показателя продолжится,
то может упасть оборачиваемость активов КГПК «Партнер».
64
Анализ данных показателей говорит о том, в отчетном году КГПК
«Партнер» несколько снизило показатели рентабельности, но если в
следующем году предприятие повысит свою финансовую эффективность, то
и показатели рентабельности начнут повышаться.
Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить
разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не
содержит существенных искажений и соответствует учетной политике
организации.
Денежные средства являются основой благосостояния каждого
предприятия, поэтому внутренний аудит за хранением и использованием
должен быть хорошо организован.
Аудиторская проверка операций с денежными средствами включает в
себя следующие вопросы:
- проверку соблюдения, установленного ЦБ РФ лимита остатка
наличных средств в кассе и порядка ведения кассовых операций;
- проверку законности и своевременности расчетов наличными и
безналичными денежными средствами (в рублях и в валюте);
- проверку денежных документов по существу;
- проверку бухгалтерского учета денежного оборота организации;
- проверку достоверности бухгалтерской отчетности в части остатков
по счетам учета денежных средств и денежных оборотов, отраженных в
«Отчете о движении денежных средств» (форма №4).
Аудит кассовых операций за 2017 год в КГПК «Партнер» был проведен
сплошным методом. В результате проверки было выяснено, что учет
кассовых операций ведется в соответствии с действующим
законодательством, нарушений не выявлено.
На основании проведенной аудиторской проверки не было выявлены
отклонений документального учета от фактического, более подробно
рассмотрим в следующей главе данного исследования.
65
3.3 Оформление результатов аудита кассовых операций
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности КПКГ «Партнер»
содержит мнение аудиторской фирмы ООО «Центр аудита и бухгалтерского
учета «Перспектива» о достоверности этой отчетности в части информации о
кассовых операциях в организации.
В результате аудита не выявлено каких-либо существенных искажений
бухгалтерской отчетности.
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Аудитор ООО Центр аудита и бухгалтерского учета «Перспектива».
Место нахождения: 426057, УР, г.Ижевск, ул. М.Горького, д.49, оф.25
Государственная регистрация:
Является корпоративным членом СРО «Российский Союз аудиторов».
В аудите принимали участие: Т.В.Лямина и Д.В.Вериго
Аудируемое лицо:
Наименование: Кредитный потребительский кооператив граждан
«Партнер»
Место нахождения: 427974, УР, г.Сарапул, ул. Азина, д.65
Государственная регистрация: 1021800991871 выд. 18.07.2002 г.
ОКВЭД: 64.92.1
Мы провели аудит бухгалтерской отчетности КПКГ «Партнер» (далее-
Общество) состоящей из бухгалтерского баланса по состоянию 31 декабря
2017 года, отчета о финансовых результатах, отчета об изменении капитала и
отчета о целевом использовании средств за год, закончившийся на указанную
дату, а также пояснении к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатах, включая краткий обзор основных положений учетной политики.
По нашему мнению, прилагаемая бухгалтерская отчетность отражает
достоверно во всех существенных аспектах финансовое положение Общества
по состоянию на 31 декабря 2017 года, а также его финансовые результаты и
целевое использование средств за год, закончившийся на указанную дату, в