55
Аудиторский риск уменьшится, если аудитор использует доказательства,
собранные из разных источников. Когда доказательства от нескольких
источников противоречат друг другу, аудитор использует дополнительные
процедуры для нахождения истины. Для нахождения истины аудитор в праве:
проверить отчеты по инвентаризации, пересчитать расчеты с клиентами,
отследить и проверить документооборот, проверить соблюдение правил
ведения бухгалтерского учета на определенном этапе; провести устный допрос
и другое.
Разработка программы проведения аудита включает те же этапы, что и
разработка общего плана аудита. Программа аудита представляет собой
детальный перечень аудиторских процедур, для практической реализации
общего плана аудита. Программа необходима для контроля за ходом
аудиторской проверки со стороны руководства аудиторской фирмы и для
эффективного распределения работы аудиторской группы
53
.
Программа аудита определяет характер, временные рамки, и объем
запланированных процедур.
Аудиторскую программу документально оформляет аудитор, присваивает
код каждой проводимой процедуре, чтобы иметь возможность в процессе
работы делать ссылки на них в рабочие документы.
Аудиторскую программу составляют в виде тестов средств контроля и в
виде программы аудиторских процедур, по существу.
Программа тестов представляет собой совокупность действий,
предназначенных для сбора информации. Её цель заключается в выявлении
существенных недостатков средств контроля организации
54
.
По существу, программа включает в себя ряд действий аудитора для
детальной проверки правильности отражения в бухгалтерском
53
Бабаев Ю.А. Бухгалтерский финансовый учет : учеб. для вузов. – М.: «ЮНИТИ-ДАНА», 2013 с. 326.
54
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред. от 22.12.2011) «Об утверждении федеральных
правил (стандартов) аудиторской деятельности»
56
учете оборотов и сальдо по счетам. Аудитор составляет программу по
каждому разделу бухгалтерского учета, который он будет проверять. Выводы
по каждой аудиторской программе, аудитор документально отражает в рабочих
документах.
При проверке кассовых документов самыми распространенными
нарушениями являются:
- заполнение кассовых документов с нарушениями и отсутствие
первичных кассовых документов;
- нарушение оформления авансовых отчетов т.е. не авансовый отчет не
оформлен, а выплаты произведены на основании чеков или подтверждающих
документах о расходах подотчетным лицом;
- превышение установленного договором лимита при расчетах с
юридическими лицами;
- при ручном ведении учета, допущенные ошибки при подсчете сумм
оборотов и остатков;
- кассиры оставляют на размен небольшой остаток денег, поэтому не в полном
объеме оприходуют денежные выручки.
Итак, нам необходимо проверить кассовые операции в ООО «МАКСИМ»
за период с 01.01.2020 г. по 01.02.2020 г.
Таблица 5
№
Вопросы тестирования
Ответы
Да
Нет
1
Есть доступ в кассу
посторонним лицам?
х
2
Есть ли в организации
кассир?
х
3
Хранятся ли денежные
средства в несгораемом
сейфе?
х
4
Проверяет ли главный
бухгалтер
Или руководитель ежедневно
отчеты кассира?
х
5
Составляет ли кассир
самостоятельно приходные и
расходные кассовые
документы?
х
6
Нумеруются ли приходные и
х
57
расходные документы?
7
Производит ли кассир записи
и выводит ли остаток
денежных средств в кассовой
книге в конце каждой
рабочей смены?
х
8
Представляет ли кассир
отчет в бухгалтерию
ежедневно?
х
9
Заполняются ли в кассовых
документах все обязательные
реквизиты?
х
10
Все ли поступившие
денежные средства
приходуются
полностью?
х
11
Проверяют ли бухгалтерия
Арифметическую точность
кассовых операций?
х
12
Подписывает ли
руководитель расходно
кассовые ордера?
х
13
Сверяются ли данные
кассовой книги с данными
регистров
бухгалтерского учета?
х
14
Установлена ли в кассе
сигнализация?
х
15
Инкассируются ли денежные
средства?
х
16
Проводятся ли в кассе
внезапные проверки?
х
17
Сменялись ли кассиры в
проверяемом периоде?
х
18
Установлен ли лимит кассы?
х
Из приведенных данных. В таблице мы видим, что внутрихозяйственный
контроль наличных денежных средств в кассе находятся на высоком уровне:
имеется кассир, касса находятся под сигнализацией и помещение кассы
находится под охраной, денежные средства хранятся в несгораемом сейфе,
остатки денежных средств снимаются ежедневно, работа кассиров находится
под контролем главного бухгалтера. Далее составим план проверки кассовых
операций таблица 6.
Таблица 6
План аудиторской проверки кассовых операций в ООО
«МАКСИМ»
Этап проверки
Объект
аудиторской
Период
проведения
Исполнитель
58
проверки
(часы)
Пересчет
наличности
Касса
1
Проверка
правильности
оприходования
денежных
средств
Первичные
кассовые
документы,
кассовая книга,
выписки банка
2
Проверка
расчетов
с физическими
лицами и
организациями
Договора
купли-
продажи,
кассовые
документы
2
Проверка
поступления с
расчетного
счета наличности
в кассу
Выписки
банка,
приходные
кассовые ордера
1
Составление
аудиторского
заключения
Рабочие
документы
аудитора,
собранные
доказательства
1
По окончанию процесса планирования аудита общий план и программа
аудиторской проверки должны быть документально оформлены и
завизированы в уставном порядке.
3.2. Планирование аудиторской проверки денежных средств объекта
исследования
Аудитор, прибывший в организацию вправе сразу провести
инвентаризацию хранящихся в кассе денежных средств. Кассир обязан
представить последний кассовый отчет, а так же в письменной форме
доложить, что на момент проведения инвентаризации в кассе нет не
оприходованных денежных средств. При этом проводится проверка условий
хранения денежных средств, а именно: есть ли не сгораемый сейф (где, у кого и
как хранятся ключи от него), каким образом проводится доставка денежных
средств в банк и из банка и застрахована ли касса.
59
Последовательность работ при проведении аудита денежных средств
можно разделить на три этапа:
- ознакомительный;
- основной;
- заключительный.
На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры
проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита денежных
средств.
Аудитор выясняя правильность заполнения кассовых документов должен
обратить внимание:
- не должно быть неоговоренных исправлений и помарок;
- регистрация приходных и расходных кассовых ордеров;
- должны быть все подписи ответственных лиц;
- наличие подписей получателей денежных средств;
- регистрация и соответствие расчетно-платежных ведомостей;
- полнота заполнения всех реквизитов.
Для этого изучается кассовая книга и отчеты кассира с приложенными
приходными и расходными кассовыми ордерами. Кассовая книга должна быть
в одном экземпляре, а также пронумерована, прошнурована, опечатана
печатью. Если организация имеет обособленные подразделения территориально
не в административном здании, которые имеют кассы, то организация может
вести дополнительные кассовые книги. Записи в Кассовой книге должны быть
идентичны записям в отчете кассира и подтверждаться приходными и
расходными кассовыми ордерами, а также платежными ведомостями.
В кассовом журнале, кассир отражает показания счетчика контрольно-
кассовой машины на конец рабочего дня и общую сумму выручки за день.
ВООО «МАКСИМ» используют несколько контрольно-кассовых машин и на
каждую заведен свой журнал. Аудитор, проверяет полноту оприходования
выручки через контрольно-кассовую машину, сверяя сумму по данным
60
контрольной ленты с кассовой книгой, кассовым журналом. Контроль за
контрольно-кассовыми машинами осуществляет налоговый орган.
Если в кассовых документах выявлены нарушения, то это может быль
сделано умышленно посредством подлогов. Не отражение даты составления
документов, нумерации, других реквизитов позволяет использовать их для
целей незаконного списания денег. Недоброкачественность их исполнения
может быть выявлена при формальном осмотре первичных документов.
Сознательные арифметические ошибки в ведомостях и кассовых отчетах
приводят к образованию искусственного излишка денег в кассе, которые затем
могут быть присвоены. Пересчет итогов всех кассовых отчетов и всех
платежных ведомостей проводится с целью выявления таких злоупотреблений.
Признаками подлога могут служить наличие среди первичных документов
ксерокопий, документов со следами подшивки, изменения цвета документа из-
за давности его составления, штампов гашения документов. Приходные и
расходные кассовые ордера и другие документы, которые их заменяют должны
заполняться разборчивым подчерком шариковой ручкой или выполнены на
компьютере. Заполняются они бухгалтером или кассиром. Исправления,
подчистки и помарки допускаться не должны.
Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций
возлагается на руководителей предприятий, главных бухгалтеров и кассиров.
Все случаи когда документы по кассе имеют не полный набор такие
документы фиксируются аудитором. По ним подсчитывают итог, который
соизмеряют с кредитовым оборотом по счету 50 «Касса».
3.3. Результаты аудиторской проверки учета денежных средств в кассе
фирмы ООО «Максим»
В ходе пересчета наличности и проверки показаний контрольно кассовой
машины в период с 01.01.2020 г. по 01.02.2020 г. были установлены следующие
нарушения, обнаружили по отделу №1 излишек денежных средств, а по отделу
№2 обнаружили недостачу в кассе таблица 7.
61
Таблица 7
Акт о проверки наличных денежных средств в ООО
«МАКСИМ»
Фактическо
е
наличие
денег в
кассе
в рублях
Порядковый
№
контрольног
о
счетчика
№
отдела
Показания
счётчика
на
начало
рабочего
дня
Показания
счетчика
на
конец
рабочего
дня
Выручка
согласно
показанию
счетчика,
в
рублях
1
2
3
4
5
6
19 850,2
1527
1
1 050 439
1 070 289
19 850
10 400
694
2
365 000
375 650
10 650
Вывод: излишек по первому отделу составил 0,20 руб. можно не относить
к излишкам денежных средств по причине отсутствия в кассе разменной
монеты. А так же обнаружена недостача денежных средств в размере 250
рублей, в ходе проверки выяснили, что это ошибка допущена кассиром по
невнимательности. С кассира позже удержат данную сумму.
Заполнению первичных документов нужно выделить много внимания.
Например приходные и расходные кассовые ордера. Отсутствие таких
документов может считаться грубым нарушением учета доходов и расходов.
Также документы с нарушениями будут являться, подтвержденные
хозяйственные операции первичными документами, в которых не указаны все
реквизиты и подписи. Такие документы будут считаться не действительными.
Существует определенная последовательность ведения кассовых операций,
которая может предотвратить злоупотребления сотрудников и снижение
доходов организации, а также сделать легче работу аудитора.
Далее следует установить:
- все ли приходные и расходные кассовые ордера отражены в
журнале хозяйственных операций и кассовой книге;
62
- есть ли совпадение сумм всех поступивших и выбывших
денежных средств с суммами, которые указаны в кассовой книге, а также
сверить даты поступивших и выбывших денежных средств с датами их
составления.
Если в первичных документах не указана дата, а также не соблюдена
нумерация документ считается не действительным, т.е. составлен с
нарушениями.
По результатам проверки кассовой книги и заполнения кассовых
документов ООО «МАКСИМ» можно выделить следующие нарушения:
- небрежно заполнены строки кассовых документов;
- в приходных и расходных ордерах периодически не проставляют
корреспондирующие счета или путают субсчета;
- не всегда проставляют номера на приходных ордерах;
- фамилии и инициалы лиц, подписывающих кассовые документы,
указано не разборчиво или нет вообще.
Контроль за соблюдением кассовой книги возлагается на главного
бухгалтера. В данном случае, выявив все эти нарушения главному бухгалтеру, а
так же кассиру необходимо знать, что в соответствии с Федеральным законом
Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 года № 402-
ФЗ внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается.
В остальные первичные документы исправления могут вносится лишь по
согласованию с лицами, составившими и подписавшими этот документ, все это
должно быть подтверждено подписями тех же лиц с указанием даты внесения
исправлений.
Денежные средства будут взиматься с кассира, если выданные им
денежные средства не будут подтверждены расходным кассовым ордером.
Денежные средства будут зачислены в доход организации, если излишне
выявленные денежные средства не будут подтверждены приходными
кассовыми ордерами.
63
Таковые документы в ходе проведения проверки в кассе ООО
«МАКСИМ» были обнаружены нарушения, в расходных кассовых ордерах
приведены в таблице 8.
Таблица 8
Перечень расходных кассовых ордеров, оформленных с
нарушением
№
Дата
Сумма
ФИО
Причина сомнения в данном
документе.
РКО
в руб.
Получившего
д/с.
1
2
3
4
5
13
11.01.20
49 002,60
Осипов М. А.
Отсутствует подпись кассира
24
22.01.20
7 500,00
Спажев Г.В.
Неверно указана сумма прописью,
а
именно семь тысяч рублей
25
23.01.20
40 000,00
Баранов А. М.
Допущены помарки в документе
38
01.02.20
1512,40
Осипов М. А.
Отсутствует подпись кассира
Далее рассмотрим нарушения при заполнении расходных кассовых
ордеров, которые были обнаружены при проведении аудита кассы ООО
«МАКСИМ». Данные нарушения были допущены по невнимательности
кассиров, а также бухгалтерии необходимо внимательнее проверять и
своевременно находить такие нарушения. В таблице 9 представлен перечень
нарушений.
Таблица 9
Перечень приходных кассовых ордеров, оформленных с
нарушением
№
Дата
Сумма
ФИО
Причина сомнения в
данном
документе.
ПКО
В руб.
от кого поступили
д/с
64
1
2
3
4
5
98
09.01.20
3 575,00
М-н Продукты
д.Пустораменка
Не оторван корешок-квитанция
130
12.01.20
6 195,00
М-н Продукты ул.
Полевая
Отсутствует подпись кассира
332
28.01.20
1 763,00
М-н Продукты д.
Высоково
Отсутствует подпись
кассира
375
01.02.20
4 713,00
М-н Продукты ул.
Смирнова
Отсутствует подпись кассира
Наиболее частыми нарушениями, исходя из практики аудиторских
проверок, являются нарушения, которые связаны с расходами организации.
Такими могут являться денежные выплаты сотрудникам организации.
Например: с подотчетными лицами; выплаты заработной платы; премии;
выплаты по листкам нетрудоспособности. Выплаты сотрудникам организации,
кроме расчетов с подотчетными лицами, выплачиваются из кассы по расчетно-
платежным ведомостям. Расчетно-платежную ведомость подписывает
руководитель организации и главный бухгалтер. При проверке расчетно-
платежной ведомости необходимо проверить весь список лиц соответствует
действительности, т.е все ли лица, указанные в ведомости являются
сотрудниками организации. Данную ведомость проверяет отдел кадров, при
отсутствии кадровика, ведомость проверяет и визирует главный бухгалтер.
Проверив расчетно-платежную ведомость по выплатам
работникам ООО «МАКСИМ» были обнаружены нарушения, а именно:
отсутствовали подписи некоторых сотрудников;
не разборчиво указаны фамилии.
не разборчиво написана сумма
допущены ошибки в написании суммы
Заключение аудиторской проверки.