16
время ККТ обязаны применять практически все организации и ИПБОЮЛ в
практически всех случаях поступления к ним от любых субъектов наличной
выручки.
7. Постановление Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 "О порядке
осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой
техники" – в данном НПА установлены правила применения БСО без
использования ККМ
8. Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету
кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" – в данном НПА
установлены формы обязательный к применению первичных документов и
журналов, заполняемых при осуществлении кассовых операций, а именно
приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, кассовая книга
Нормативными правовыми актами, регламентирующими правила
ведения бухгалтерского учета кассовых операций являются:
1. Федеральный Закон от 06 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» – в данном НПА установлены концептуальные основы
ведения бухгалтерского учета
2. Приказ Минфина России от 29.07.1998 года № 34н «Об утверждении
положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации» (Зарегистрирован в Минюсте России от 27.08.1998
года № 1598) – в данном НПА установлены методологические основы
ведения бухгалтерского учета
3. Приказ Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н «Об утверждении
плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций и инструкции по его применению» – в данном НПА
установлены обязательные к применению счета бухгалтерского учета, в
частности, счет 50 «Касса»
17
4. Приказ Минфина России от 06.10.2008 №106н «Об утверждении
положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»
(ПБУ1/2008)
5. Приказ Минфина России от 27.11.2006 № 154н «Об утверждении
положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств,
стоимость которых выражена в иностранной валюте » (ПБУ3/2006) – в
данном НПА установлены правила бухгалтерского учета кассовых и иных
операций с наличной и безналичной иностранной валютой, а так же её
пересчет в валюту России и расчет курсовых разниц
6. Приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н «Об утверждении
положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» (ПБУ4/99) – в данном НПА установлены правила
формирования показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том
числе и по кассовым операциям в «Отчета о движении денежных средств» и
в «Бухгалтерский баланс»
7. Приказ Минфина России от 02.02.2011 N 11н «Об утверждении
положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств»
(ПБУ23/2011) – в данном НПА установлены правила заполнения данного
отчета, в том числе и по кассовым операциям
8. Учетная политика организации.
Нормативными правовыми актами, регламентирующими правила
аудита кассовых операций являются:
1. Федеральный закон от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской
деятельности" – в данном НПА установлены концептуальные основы аудита
2. Приказ Минфина России от 09.01.2019 N 2н "О введении в действие
международных стандартов аудита на территории Российской Федерации и о
признании утратившими силу некоторых приказов Министерства финансов
Российской Федерации" (Зарегистрировано в Минюсте России 31.01.2019 N
53639) – в данном НПА введены в действие все МСА в России с 12.02.2019
года
18
При соблюдении всех норм вышеназванных нормативных правовых
актов, порядок осуществления, учета и аудита кассовых операций будет
соблюден.
Ответственность за несоблюдение вышеназванных норм установлена в
КОАП РФ, в НК РФ.
1.2. Порядок организации учета кассовых операций
Под организацией бухгалтерского учета понимается установление
правил по ведению бухгалтерского учета, по хранению документов. В
соответствии с Информацией Минфина России [1], под организацией так же
понимается установление руководителем состава первичных документов, а
так же перечня лиц обладающих правом подписи на первичных документах.
По п.4 ст.9 №402-ФЗ форма первичного документа так же определяется
руководителем, то есть она определяется при организации бухгалтерского
учета.
Организация бухгалтерского учета должна базироваться на единой
учетной политике. Учетная политика представляет собой документ,
имеющий юридическую силу, который может содержать так же приложения
в виде стандартов по отдельным вопросам. Утверждается учетная политика
приказом руководителя. Нормы, содержащиеся в НПА и обязательные к
применению в учетной политике не фиксируются.
Учетная политика формируется на основе совокупности
вышеперечисленных основополагающих допущений, требований и факторов,
использование которых требует системного подхода с целью максимальной
оптимизации организации системы бухгалтерского учета.
Организация имеет право на самостоятельный выбор способов
группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения
стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации,
способов применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров
19
бухгалтерского учета, обработки информации и иных соответствующих
способов и приемов, разработанных системой нормативного регулирования.
В случае отсутствия в системе нормативного регулирования каких-либо
конкретных способов бухгалтерского учета или когда применение способов
нормативными документами однозначно не определено организация вправе
самостоятельно их разработать и узаконить для себя через механизм учетной
политики, руководствуясь общеметодологическими принципами и
правилами.
Способы ведения бухгалтерского учета, определенные учетной
политикой организации, действуют с 1 января года, следующего за годом
утверждения соответствующего организационно - распорядительного
документа.
Учетная политика обязательна для всех структурных подразделений
организации, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от их
месторасположения. Филиалы, представительства и прочие подразделения не
вправе устанавливать собственные способы ведения бухгалтерского учета.
Головному офису организации следует своевременно информировать
финансовые службы подразделений по вопросам учетной политики [13].
Вновь созданные организации, которые по законодательству
Российской Федерации обязаны публиковать свою бухгалтерскую
отчетность, оформляют избранную ими учетную политику до первой
публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня
приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
При формировании учетной политики организация устанавливает для
себя возможные варианты учета тех или иных операций, по которым
предусмотрены альтернативные решения в рамках системы нормативного
регулирования бухгалтерского и налогового учета.
Основными задачами учетной политики организации являются
формирование набора четких инструкций, положений и методов, которые
позволят упорядочить, унифицировать (насколько это возможно),
20
регламентировать основные участки учета в организации, создать единую
схему документооборота, систему оценки активов организации,
сформировать отчетность, верно отражающую имущественное положение
организации. Эти задачи решаются путем применения множества способов
ведения бухгалтерского учета, к которым относятся: способы группировки и
оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов,
организации документооборота, инвентаризации, применения счетов
бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, способы
обработки информации.
Учетная политика организации формируется главным бухгалтером
(бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.
Основным требованием, предъявляемым к принятой в организации учетной
политике, является то, что она не должна противоречить принятым
нормативным актам Российской Федерации.
В учетной политике каждого экономического субъекта по ПБУ 1/2008
утверждаются [13]:
- выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета. В
отношении кассовых операций выбор отсутствует, так как они учитываются
всегда по номинальной стоимости монет и банкнот, а так же иностранные
наличные деньги всегда учитываются в валюте номинала и в Российской
валюте по курсу ЦБ РФ на дату сделки и на отчетную дату - последнее число
каждого месяца.
- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий
синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения
бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и
полноты учета и отчетности. Кассовые операции в отношении и валюты РФ и
иностранной валюты ведутся на счете 50 «Касса», к которому открываются
субсчета и аналитические показатели каждым экономическим субъектом
самостоятельно.
21
- формы первичных учетных документов, применяемых для
оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не
предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также
формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. В отношении
кассовых операций у субъектов нет выбора, должны обязательно
использоваться ПКО, РКО и кассовая книга по форме, утвержденной в
Постановлении Госкомстата РФ от 18.08.1998 N 88. Важно, что в
организации должен быть установлен перечень лиц, имеющих право
составлять и заверять первичные документы. Виды должностей, работники
по которым могут быть уполномочены на создание и заверение первичных
документов представлены на Рисунке 1.
Рис. 1. Права на оформление первичных кассовых операций
Важно то, что составлять первичный документ обязано лицо,
совершившее операцию, но поскольку подписать первичный кассовый
документ должно несколько лиц, то эта обязанность может быть установлена
как должностной инструкцией, так и может быть установлена приказом
руководителю в дополнении к локальному акту или условиям трудового
договора.
- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств
организации. В отношении кассовых операций инвентаризация обязательно
22
проводится в случаях: смены МОЛ, на 31 декабря ежегодно для составления
БФО, при ликвидации, при реорганизации, при чрезвычайных
обстоятельствах - №49. Инициативно инвентаризация может проводится в
любой момент, по приказу уполномоченных лиц;
- правила документооборота и технология обработки учетной
информации. В отношении кассовых операций, правила составления
первичных документов установлены в НПА. Документооборот кассовых
документов так же частично установлен в НПА. Порядок передачи
первичных кассовых документов для бухгалтерского учета устанавливается в
учетной политике каждым экономическим субъектом самостоятельно, как
правило, в графике документооборота.
- порядок контроля за хозяйственными операциями. Внутренний
контроль за фактами совершения кассовых и иных сделок и операций
организуют все субъекты по №402-ФЗ. Порядок контроля законодательно
никак не регламентирован, не контролируется и не штрафуется.
- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Выбор совокупности методов совершения, учета и контроля кассовых
операций должен быть концептуальным и на его элементы влияют:
- правовой и организационно-экономический статус (форма
собственности, отрасль и вид деятельности, организационно-правовая форма,
размеры организации);
- особенности деятельности (производственные, коммерческие,
финансовые, управленческие);
- текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение
дополнительных финансовых ресурсов, осуществление инвестиционных
программ, укрепление конкурентных позиций на рынке и т. д.);
- хозяйственная ситуация (развитость инфраструктуры рынка,
состояние законодательства, благоприятность инвестиционного климата и
др.);
23
- кадровое обеспечение (уровень квалификации персонала, степень
понимания стоящих перед ним задач и др.).
При формировании учетной политики организации необходимо
придерживаться следующих требований и правил:
1) организация должна выбрать лишь один способ ведения учета из
нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по
бухгалтерскому учету в Российской Федерации. Если по конкретному
вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения
бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация
самостоятельно разрабатывает соответствующий способ исходя из
положений по бухгалтерскому учету;
2) выбранный способ ведения учета должен устанавливаться
организацией во всех его структурных подразделениях, независимо от места
их расположения и функционирования. Это означает, что представительства,
отделения, филиалы должны придерживаться учетной политики,
установленной головной организацией;
3) при ведении бухгалтерского учета организация должна
обеспечивать: соблюдение в течение отчетного периода принятой учетной
политики (методов ведения учета) отражения отдельных хозяйственных
операций и оценки имущества, определяемых исходя из правил,
установленных законодательством, и условий хозяйствования. Значит,
принятые правила должны устанавливаться на длительный (не менее года)
срок и ни в коем случае не могут изменяться в течение отчетного года;
4) данные правила должны быть закреплены соответствующим
внутренним документом (приказом руководителя организации,
утверждающим Положение об учетной политике);
5) в случае, когда организация не может сформировать достоверную
информацию об объектах исходя из установленных правил бухгалтерского
учета, это (с соответствующим обоснованием) должно быть отражено в
пояснительной записке.
24
Учетная политика организации позволяет реализовать организации
определенные финансовые задачи, поставленные ее собственниками и
руководством: оптимизация количества и видов документов, оптимизация
документооборота, минимизация уплачиваемых налогов, привлечение
средств инвесторов, другие цели.
1.3. Методика проведения аудиторской проверки кассовых операций
Методика аудита кассовых сделок и операций – это совокупность
осуществляемых аудитором аудиторских процедур.
Кассовые сделки и операции подлежат проверке посредством
прохождения всех этапов аудита, как по всем остальным объектам
бухгалтерского учета. Этапы прохождения представлены на рисунке 2.
Рис. 2. Этапы проведения аудита кассовых сделок и операций
25
Изучение системы внутреннего контроля при аудите кассовых
операций проводится путем тестирования, а в дальнейшем по результатам
теста уровня риска. Основными вопросами теста СВК кассовых сделок и
операций являются:
1. Разделение обязанностей кассира и бухгалтера
2. Разделение обязанностей бухгалтера и контролера
3. Техническое обслуживание ККМ, 1С и иной техники
4. Оборудование кассы, торгового зала сейфом, системой
видеонаблюдения и иными средствами безопасности
5. Наличие инкассации
6. Уровень квалификации, образования, переподготовки работников
7. Количество и виды инвентаризации
8. Автоматизация формирования и контроля составления БФО
9. Наличие договоров с МОЛ
10. Иные вопросы
Разделы теста изложены в МСА 315 и ими являются «Компоненты
системы внутреннего контроля»: контрольная среда, информационная
система БФО и бизнес-процессы, контрольные действия значимые,
мониторинг средств контроля, процесс оценки рисков. При решении этой
задачи в отношении кассовых операций, аудитор принимает во внимание то,
что нарушение кассовой дисциплины может привести к существенным
потерям и в интересах руководства аудитруемого лица организовать
детальную и существенную СВК, в противном случае аудитору необходимо
принять высокий уровень риска СВК или признать СВК отсутствующей
При оценке уровня существенности аудита кассовых сделок и операций
необходимо учитывать высоколиквидность объекта и устанавливать уровень
максимально низким. При расчете уровня существенности использовать
трехступенчатый метод расчета.
При формировании стратегии и плана аудита кассовых сделок и операций,
необходимо проверить каждый факт деятельности организации по всем