17
ных средств» (ПБУ 23/2011) (утв. приказом Минфина РФ от 2 февраля 2011 г.
N 11н)
16
.
ПБУ 23/2011
17
содержит как общие нормы и определения, относящиеся к
сфере движения денежных средств, так и классификацию денежных потоков
организации, принципы отражения денежных потоков, порядок раскрытия ин-
формации о денежных потоках в бухгалтерской отчетности
18
.
Порядок проведения инвентаризации наличных денежных средств как
основного инструмента внутреннего контроля на предприятиях регламентиро-
ван Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств (утв. Приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49)
19
.
Таким образом, действующие законодательные предписания в области
бухгалтерского учета кассовых операций – это минимальные нормативные тре-
бования, выполнение которых обязательно для руководства предприятия.
При проведении аудиторской проверки учета кассовых операций помимо
перечисленных документов необходимо руководствоваться положениями Фе-
дерального закона от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельно-
сти» (с изм. и доп.)
20
, определяющего правовые основы аудиторской деятельно-
сти в Российской Федерации.
Кроме того, для качественного и успешного проведения аудита необхо-
димо применение в аудиторской практике единых правил (стандартов) аудита,
регламентирующих основные принципы и особенности аудиторской деятель-
ности и утвержденных Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002
16
Гаврилова К.Л. Расчеты наличными: учет и оформление // Помощник бухгалтера. – 2017. -
№2. – С. 9.
17
Приказ Минфина РФ от 2 февраля 2011 г. N 11н «Об утверждении Положения по бухгал-
терскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011)» // Справочно-
правовая система «Гарант». – Режим доступа: http://www.garant.ru/.
18
Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет.- М.: Финансы и статистика, 2013. – С.
147.
19
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв.
приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. N 49) (с изменениями от 8 ноября 2010 г.) // Спра-
вочно-правовая система «Гарант». – Режим доступа: http://www.garant.ru/.
20
Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (с изм.
и доп. от 1 мая 2017 г.) // Справочно-правовая система «Гарант». – Режим доступа:
http://www.garant.ru/.
18
г. N 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской дея-
тельности» (с изм. и доп.)
21
.
Аудиторская проверка осуществляется на плановой основе. Планирова-
ние аудиторской проверки осуществляется в соответствии с требованиями пра-
вила (стандарта) N 3 «Планирование аудита», в котором описаны общие прави-
ла планирования аудиторской проверки, а также сформулированы принципы
подготовки общего плана и программы аудита.
Аудитор осуществляет проверку с учетом аудиторского риска и оценива-
ет выявленные нарушения во всех существенных аспектах, которые определя-
ются в соответствии с требованиями правила (стандарта) N; «Существенность в
аудите».
Для формирования мнения о достоверности отчетности аудитор осу-
ществляет аудиторские процедуры и собирает аудиторские доказательства, ко-
торые в соответствии с положениями правила (стандарта) ФСАД 7/2011 «Ауди-
торские доказательства», утвержденного Приказом Минфина РФ от 16 августа
2011 г. N 99н, должны быть достаточными и иметь надлежащий характер.
Аудиторская проверка должна сопровождаться составлением рабочих до-
кументов аудитора в соответствии с требованиями правила (стандарта) N 2
«Документирование аудита». Данный стандарт обязывает аудиторские органи-
зации и индивидуальных аудиторов документально оформлять все сведения,
которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждаю-
щих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка
проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) ауди-
торской деятельности.
Завершением проверки является формирование мнения о достоверности
бухгалтерской отчетности посредством составления аудиторского заключения,
требования к составлению, форме и содержанию которого установлены прави-
21
Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности (утв. постановлением Прави-
тельства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696) (с изменениями от 22 декабря 2011 г.) // Справоч-
но-правовая система «Гарант». – Режим доступа: http://www.garant.ru/.
19
лами (стандартами) ФСАД 1/2010 «Аудиторское заключение о бухгалтерской
(финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», ФСАД
2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», ФСАД 3/2010
«Дополнительная информация в аудиторском заключении»
22
.
Приведенный перечень нормативных документов, регулирующих поря-
док отражения в учете наличных денежных средств проведения аудиторской
проверки кассовых операций нельзя считать полным, поскольку решения о по-
рядке учета любых операций должны приниматься с учетом требований, всех
действующих нормативных документов по конкретному вопросу.
Таким образом, цель нормативного регулирования бухгалтерского учета
и аудита кассовых операций состоит в обеспечении доступа всем заинтересо-
ванным пользователям к информации, представляющей объективную картину
финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов.
1.2. Порядок организации учета кассовых операций
Бухгалтерский учет денежных средств имеет большое значение для пра-
вильной организации денежного обращения. Грамотное, четкое распределение
денежных средств может являться для предприятия дополнительным источни-
ком доходов.
Главной целью бухгалтерского учета кассовых операций и денежных до-
кументов являются контроль за соблюдением кассовой дисциплины, обеспече-
ние сохранности денежной наличности и документов в кассе
23
.
Основными задачами бухгалтерского учета операций с наличными де-
нежными средствами являются:
1) точный, полный и своевременный учет наличных денежных средств и
операций по их движению;
2) контроль за наличием денежных средств и денежных документов, их
сохранностью и целевым использованием;
3) контроль за соблюдением норм и форм наличных расчетов с населени-
22
Аудит / Под ред В.И.Подольского.- М.: ЮНИТИ, 2013. - С. 17.
23
Савчук И.В. Первичные документы по учету денежных средств в кассе // Главбух. – 2015. -
№21. – С.6.
20
ем и партнерами;
4) выявление возможностей более рационального использования налич-
ных денежных средств
24
.
Для ведения кассовых операций в штате организации предусмотрена
должность кассира, который несет материальную ответственность за сохран-
ность всех принимаемых им ценностей
25
.
Согласно действующему законодательству организация вправе держать в
своей кассе наличные деньги в пределах лимитов. Суть лимитирования хране-
ния денежных средств состоит в том, что остаток денег в кассе на конец дня не
должен превышать установленного лимита. Не использованные в 3-дневный
срок наличные денежные средства, полученные в банке на оплату труда, а так-
же вся денежная наличность, превышающая установленный лимит хранения
наличных денег, подлежат сдаче в обслуживающие учреждения банков. Юри-
дическое лицо самостоятельно определяет лимит остатка наличных денег, ис-
ходя из характера его деятельности с учетом объемов поступлений или объемов
выдач наличных денег.
Для определения лимита остатка наличных денег юридическое лицо учи-
тывает объем поступлений наличных денег за проданные товары, выполненные
работы, оказанные услуги (вновь созданное юридическое лицо - ожидаемый
объем поступлений наличных денег за проданные товары, выполненные рабо-
ты, оказанные услуги).
Лимит остатка наличных денег рассчитывается по формулам:
L = (V / P) * Nc (1)
или
L = R / P * Nn (2)
где:
L - лимит остатка наличных денег в рублях;
24
Ларина А.Д. Как учесть кассовую наличность // Расчет. – 2016. - №11. – С.12.
25
Яковлева И.Д. Учет денежных средств в кассе // Финансовые и бухгалтерские консульта-
ции. – 2016. - №5. – С.6.
21
V - объем поступлений наличных денег за проданные товары, выполнен-
ные работы, оказанные услуги за расчетный период в рублях;
P - расчетный период, определяемый юридическим лицом, за который
учитывается объем поступлений наличных денег за проданные товары, выпол-
ненные работы, оказанные услуги, в рабочих днях (при его определении могут
учитываться периоды пиковых объемов поступлений наличных денег, а также
динамика объемов поступлений наличных денег за аналогичные периоды про-
шлых лет; расчетный период составляет не более 92 рабочих дней юридическо-
го лица);
Nc - период времени между днями сдачи в банк юридическим лицом
наличных денег, поступивших за проданные товары, выполненные работы, ока-
занные услуги, в рабочих днях. Указанный период времени не должен превы-
шать семи рабочих дней, а при расположении юридического лица в населенном
пункте, в котором отсутствует банк, - четырнадцати рабочих дней;
R - объем выдач наличных денег, за исключением сумм наличных денег,
предназначенных для выплат заработной платы, стипендий и других выплат
работникам, за расчетный период в рублях;
Nn - период времени между днями получения по денежному чеку в банке
юридическим лицом наличных денег, за исключением сумм наличных денег,
предназначенных для выплат заработной платы, стипендий и других выплат
работникам, в рабочих днях. Указанный период времени не должен превышать
семи рабочих дней, а при расположении юридического лица в населенном
пункте, в котором отсутствует банк, - четырнадцати рабочих дней.
Индивидуальные предприниматели и субъекты малого предприниматель-
ства лимит остатка наличных денег могут не устанавливать
26
.
Поступление денег в кассу и выдачу из кассы оформляют приходными и
расходными кассовыми ордерами. Суммы операций записывают в ордерах не
только цифрами, но и прописью. Приходные ордера подписывает главный бух-
галтер или лицо, им уполномоченное, а расходные - руководитель организации
26
Тарасова М.Ю. Учет кассовых операций // Финансовая газета. – 2016. - №34. – С.4.
22
и главный бухгалтер или лица, ими уполномоченные. В тех случаях, когда на
прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях имеется
разрешительная подпись руководителя организации, подпись руководителя на
расходных кассовых ордерах не обязательна.
Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, расходные кассовые ор-
дера и заменяющие их документы должны быть заполнены четко и ясно черни-
лами и шариковыми ручками или выписаны на пишущей (вычислительной)
машинке. Подчистки, помарки и исправления, хотя бы и оговоренные, в этих
документах не допускаются. Прием и выдача денег по кассовым ордерам могут
производиться только в день их составления.
В соответствии с п. 4.1 Указания № 3073-У индивидуальные предприни-
матели и субъекты малого предпринимательства приходные и расходные кас-
совые ордера могут не оформлять
27
.
Заработную плату, пенсии, пособия по временной нетрудоспособности,
премии, стипендии выдают из кассы не по кассовым ордерам, а по платежным
или расчетно-платежным ведомостям, подписанным руководителем организа-
ции и главным бухгалтером. При получении денег рабочие и служащие распи-
сываются в платежной ведомости. Если деньги выдаются по доверенности, то в
тексте расходного ордера после фамилии, имени и отчества получателя денег
указываются фамилия, имя и отчество лица, которому доверено получение де-
нег. Когда деньги выдают по ведомости, перед распиской в получении денег
кассир указывает: «По доверенности». Доверенность остается у кассира и при-
крепляется к расходному кассовому ордеру или платежной ведомости
28
.
Приходные и расходные кассовые ордера или заменяющие их документы
до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в Журнале регистрации при-
ходных и расходных кассовых ордеров. Расходные кассовые ордера, оформ-
27
Указание Банка России от 11.03.2014 N 3210-У «О порядке ведения кассовых операций
юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальны-
ми предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» (в ред. от 03.02.2015 г.)
// Справочно-правовая система «Гарант». – Режим доступа: http://www.consultant.ru/.
28
Харитонова В.К. Документальное оформление движения наличных денежных средств //
Финансовая газета. – 2016. - №38. – С.4.
23
ленные на платежных (расчетно-платежных) ведомостях на оплату труда и дру-
гих приравненных к ней платежей, регистрируются после их выдачи
29
.
Все операции по поступлению и расходованию денежных средств кассир
записывает в Кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнуро-
вана и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в ней
должно быть заверено подписями руководителей организации и главного бух-
галтера. В конце рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итоги
операций за день и выводит остаток денег в кассе на следующий день. Записи в
кассовой книге ведут шариковой ручкой или чернилами через копировальную
бумагу на двух листах. Один лист книги отрывной, его сдают в конце дня со
всеми приходными и расходными документами в качестве отчета по кассовым
операциям под расписку в кассовой книге. Подчистки и неоговоренные исправ-
ления в кассовой книге запрещаются. Сделанные исправления заверяются под-
писями кассира и главного бухгалтера организации.
Контроль за правильным ведением кассовой книги возлагается на главно-
го бухгалтера организации
30
.
В соответствии с п. 4.1 Указания № 3073-У индивидуальные предприни-
матели и субъекты малого предпринимательства кассовую книгу могут не
оформлять
31
.
В сроки, установленные руководителем организации, а также при смене
кассиров производится внезапная ревизия денежных средств и других ценно-
стей, находящихся в кассе. Остаток денежной наличности в кассе сверяют с
данными учета по Кассовой книге. Для осуществления ревизии кассы приказом
руководителя организации назначается комиссия, которая составляет акт. При
обнаружении ревизией недостачи или излишка ценностей в кассе в акте указы-
29
Самохина Г.В. Бухгалтерский учет.- М.: Экоперспектива, 2015. – С. 101.
30
Николаева Я.В. Организация учета денежных средств в кассе организации // Новое в бух-
галтерском учете и отчетности. – 2016. - №7. – С.8.
31
Указание Банка России от 11.03.2014 N 3210-У «О порядке ведения кассовых операций
юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальны-
ми предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» (в ред. от 03.02.2015 г.)
// Справочно-правовая система «Гарант». – Режим доступа: http://www.garant.ru/.
24
вают их сумму и обстоятельства возникновения
32
.
Ответственность за соблюдение Порядка ведения кассовых операций воз-
лагается на руководителей организаций, главных бухгалтеров и кассиров. Лица,
виновные в неоднократном нарушении кассовой дисциплины, привлекаются к
ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Порядок ведения кассовых операций систематически проверяют банки (не реже
одного раза в два года)
33
.
В соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению счет
50 «Касса» используется при обобщении данных о наличии и движении
денежных средств в кассах организации, а также для отражении данных о
наличии и движении денежных документов (почтовых марок, оплаченных
авиабилетов, бланков строгой отчетности и т.п.).
Данный счет является активным, то есть по дебету данного счета
отражается поступление указанных активов, а по кредиту отражается их
выбытие.
По дебету счета 50 «Касса» отражается поступление денежных средств и
денежных документов в кассу организации.
Типовая корреспонденция счетов по дебету счета 50 «Касса»
представлена в таблице 2.
Таблица 2
Типовая корреспонденция счетов по дебету счета 50 «Касса»
Содержание операции
Дебет
счета
Кредит
счета
Документ-
основание
Денежные средства переданы из
операционной кассы в кассу
50
50-2
КО-1, КМ-6, КМ-4
Перемещение денежных средств
расчетного счёта в кассу
50
51
КО-1, выписка из
банка по счёту,
корешок чека (чеко-
вая книжка)
Перемещение денежных средств с
валютного счёта в кассу
50
52
КО-1, выписка из
банка по счёту
Получен аванс от покупате-
ля/получена оплата за товар
50
62
КО-1, кассовый чек.
32
Тарасова М.Ю. Учет кассовых операций // Финансовая газета. – 2016. - №34. – С.4.
33
Маркин Ю.П. Бухгалтерский учет. - М.: Бек, 2014. – С. 154.
25
Возврат в кассу излишка по
з/плате.
50
70
КО-1
Возврат в кассу остатка подот-
чётных сумм/денежных средств
50-3
71
КО-1
Оплата по займам от сотрудников
50
73-1
КО-1
Взнос учредителя в уставный ка-
питал
50
75-1
КО-1, учредитель-
ные документы
Выручка от продаж/поступление
доходов от прочих операций
50-1
90-1/91-1
Кассовый реестр
По кредиту счета 50 «Касса» отражается выплата денежных средств и
выдача денежных документов из кассы организации. По кредиту счет 50
корреспондирует со счетами учета расчетов и счетом 51 при отражении
расходных операций.
Типовая корреспонденция счетов по кредиту счета 50 «Касса»
представлена в таблице 3.
Таблица 3
Типовая корреспонденция счетов по кредиту счета 50 «Касса»
Содержание операции
Дебет
счета
Кредит
счета
Документ-
основание
1
2
3
4
Покупка НМА
04
50-1
КО-2
Передача наличности из кассы в банк
51
50
КО-2
Оплата поставщику (подрядчику) за
полученные товары (выполненные
работы)
60
50-1
КО-2
Возврат аванса покупателю со специ-
ального банковского счета
52
50-1
КО-2
Выдача з/платы работникам
70
50
КО-2, Т-53
Выплата доходов от участия в орга-
низации работникам
70
50
КО-2
Выдача подотчетных сумм/ денеж-
ных документов
71
50/50-3
КО-2
Получение займа работником
73-1
50
КО-2
Выплата доходов от участия в орга-
низации лицам, не являющимся со-
трудниками
75-2
50
КО-2
Оплата обязательств в виде задол-
женности перед прочими контраген-
тами
76
50-1
КО-2
Отражение недостачи по кассе
94
50
ИНВ-15, ИНВ-26
При отражении информации по счету важно обеспечивать ведение его
аналитики, которая может быть осуществлена посредством выделения
26
субсчетов и аналитических счетов.
Говоря о субсчетах, можно выделить такие группы:
- 50-1 «Касса организации»;
- 50-2 «Операционная касса»;
- 50-3 «Денежные документы».
В рамках первых двух счетов можно организовать аналитический учет
для обособленного отражения данных о движении каждой наличной
иностранной валюты.
В рамках третьего субсчета открываются аналитические счета по видам
хранимых в кассе денежных документов
34
.
Синтетический учет денежных средств, хранящихся в кассе, ведется в
журнале-ордере N 1 и ведомости N 1. Записи осуществляются ежедневно. Ос-
нованием для заполнения данных учетных регистров являются отчеты касси-
ра
35
.
Таким образом, текущими задачами бухгалтерского учета кассовых опе-
раций и денежных документов являются контроль за оплатой счетов, получение
долгов с заемщиков и дебиторов, наблюдение за расходами, совершаемыми пу-
тем оплаты из кассы, управление денежной наличностью предприятия.
1.3. Методика проведения аудиторской проверки кассовых операций
Цель аудита наличных денежных средств заключается в установлении
соответствия действующему законодательству хозяйственных операций по кас-
се и в подтверждении достоверности и полноты отражения указанных операций
в бухгалтерском учете организации
36
.
Задачи аудита наличных денег заключаются в получении разумной гаран-
тии того, что:
зарегистрированные наличные деньги на руках и в финансовых
34
Вакуленко С.И. Наличные денежные средства: учет и оформление // Главбух. – 2016. - №5.
- С. 11.
35
Зудилин А.Б. Бухгалтерский учет на предприятиях.- М.: Бухгалтерский учет, 2013. – С.
166.
36
Краева Л.И. Аудит кассовых операций // Аудиторские ведомости. – 2017. - №1. – С.5.