13
по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим
документам (платежным, расчетно-платежным ведомостям, заявлениям на
выдачу денег, счетам и др.) с наложением на эти документы штампа с
реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денежных
средств должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером
организации или лицами, на это уполномоченными.
Все приходные и расходные кассовые ордера регистрируются в
специальном журнале (унифицированная форма № К2)[11].
Текущий
функции
учет денежных средств ведется кассиром в кассовой
операций
книге. В
ней
источников
регистрируются остаток средств на начало дня, операции по приходу и
расходу (за день), подводятся итоги поступления и выдачи и выводится остаток
на конец дня.
При автоматизированной
операций
форме ведения бухгалтерского учета отдельные
листы кассовой
операций
книги ежедневно формируются в виде машинограмм: 1-й лист –
вкладной
операций
лист кассовой
операций
книги, 2-й лист – отчет кассира.
По окончании отчетного периода кассовая книга заверяется подписями
главного бухгалтера и руководителя организации, прошнуровывается и
опечатывается[12].
Помимо повседневного отчета кассира в сроки, установленные
администрацией, проводится ревизия кассы. Ревизия должна быть внезапной, и
проводить ее следует не реже чем один раз в месяц. Приказом руководства
создается инвентаризационная комиссия, в ходе ревизии полистно проверяются
все документы и все денежные средства. Результат оформляется актом.
Основные корреспонденции счетов по операциям учета денежных
средств представлены в таблице 1.
14
Таблица 1
Корреспонденции счетов по операциям учета денежных
средств
№
Операции
Корреспондиру
ющие счета
Дебет
Кредит
1
Поступили денежные средства от реализации продукции,
основных средств, прочих активов
50,51,52
,
55
62, 76,
90, 91
2
Поступили наличные деньги со счетов в банках
50
51,52,5
5
3
Возвращены в кассу излишне выплаченные суммы заработной
платы, неизрасходованные подотчетные суммы
50
70,71
4
Поступили наличные деньги в погашение задолженности по
материальному ущербу, по вкладам в уставный капитал
организации, от квартиросъемщиков и по исполнительным
документам
50
73, 75,
76
5
Выявлены излишки в кассе
50
91
6
Поступили наличные деньги в счет доходов будущих периодов
(арендная плата авансом, плата за коммунальные услуги и т.п.)
50
98
7
Зачислены на счета учета денежных средств полученные
краткосрочные и долгосрочные кредиты банков
50,51,52
,
55
66,67
8
Оплачены с расчетного счета расходы по приобретению
оборудования, требующего монтажа, объектов основных
средств, материалов, товаров, а также расходы основных и
вспомогательных цехов общепроизводственного и
общехозяйственного назначения, обслуживающих производств
и хозяйств, будущих периодов, расходы по продаже, затраты по
продаже готовой продукции, основных средств и прочих
активов
07, 08,
10, 15,
20, 23,
25, 26,
29, 97,
44, 90,
91
51
9
Сданы из кассы денежные средства для зачисления на
расчетный и валютный счета, для приобретения денежных
документов и на денежные переводы
51,52,50
,
57
50
10
Выданы из кассы заработная плата, подотчетные суммы,
начисленные дивиденды сторонним работникам, суммы по
исполнительным документам
70,71,75
,76
50
11
Оплачены из кассы некомпенсируемые расходы, связанные со
стихийными бедствиями
99
50
12
Выявлена при инвентаризации кассы недостача денежных
средств и денежных документов
94
50
13
Перечислено с расчетного счета в погашение задолженности по
кредитам и заемным обязательствам
66,67
51
14
Оплачены из кассы расходы, осуществленные за счет средств
целевого назначения
86
50
15
Выставлен аккредитив за счет собственных средств и кредитов
банка
55
50,51,5
2, 66,67
16
Оплачена за счет аккредитивов задолженность поставщикам и
другим кредиторам
60,76
55
15
Продолжение таблицы 1
При выдаче наличных денежных средств из кассы необходимо соблюдать
предельный размер расчетов наличными, установленный для
клиентов
юридических лиц,
он составляет 100 тыс. руб. по
продукции
одному договору[13].
Для учет кассовых операций предусмотрен счет 50 «Касса».
На субсчете 50-1 «Касса организации» учитываются денежные средства в
кассе организации. Когда организация производит кассовые операции с
иностранной валютой, то к счету 50 "Касса" должны быть открыты
соответствующие субсчета для обособленного учета движения каждой
наличной иностранной валюты.
На субсчете 50-2 «Операционная касса» учитывается наличие и движение
денежных средств в кассах товарных контор (пристаней) и эксплуатационных
участков, остановочных пунктов, речных переправ, судов, билетных и
багажных кассах портов (пристаней), вокзалов, кассах хранения билетов, кассах
отделений связи и т.п. Он открывается организациями (в частности,
организациями транспорта и связи) при необходимости.
На субсчете 50-3 «Денежные документы» учитываются находящиеся в
кассе организации почтовые марки, марки государственной пошлины,
вексельные марки, оплаченные авиабилеты и другие денежные документы.
Денежные документы учитываются на счете 50 "Касса" в сумме фактических
затрат на приобретение. Аналитический учет денежных документов ведется по
их видам.
По дебету счета 50 «Касса» отражается поступление денежных средств и
денежных документов в кассу организации. По кредиту счета 50 «Касса»
отражается выплата денежных средств и выдача денежных документов из
кассы организации.
17
Неиспользованная сумма аккредитивов направлена на
восстановление соответствующего счета
50,51,52
, 66,67
55
18
Оплачена со специальных счетов задолженность перед
бюджетом
68
55
16
Аналитический учет денег в кассе необходимо организовать по
направлениям поступления и использования денежных средств:
1) по текущей деятельности (отражает движение денег по обеспечению
производственных процессов, связанных с уставной деятельностью
организации);
2) по инвестиционной деятельности (отражает движение денежных
средств в связи с осуществляемыми инвестициями);
3) по финансовой деятельности (отражает осуществление вложений
денежных средств с использованием финансовых инструментов).
Через кассу осуществляется движение денег в основном связанное с
текущей деятельностью.
Ведение кассовой книги реализует задачи аналитического учета, т.к.
позволяет получить информацию по каждой полученной и выданной сумме, а
также по каждому контрагенту или сотруднику, получившему или внесшему
сумму.
Синтетический учет кассовых операций отражается в анализе счета 50, в
оборотно-сальдовой ведомости по счету 50, в карточке счета 50, а так же в
главной книге по счету 50.
1.3 Теоретические аспекты аудита кассовых операций
Аудиторская проверка операций с денежными средствами включает
проверку кассовых, банковских и валютных операций. Основная цель проверки
– установление законности, достоверности и целесообразности совершения
операций с денежными средствами предприятия, правильности их отражения в
учете [14].
В ходе аудита операций с кассовыми операциями решаются следующие
задачи[12]:
– ознакомление с условиями хранения наличных денег, ценных бумаг и
других денежных документов в кассе;
17
– изучение фактического порядка документального оформления
операций по приходу и расходу денежных средств, ведения кассовой книги,
учета кассовых операций;
– проверка соблюдения кассовой дисциплины (своевременности и
полноты оприходования наличных денег в кассе и возврата в банк
сверхлимитных остатков денежных средств, установленных правилами
расчетов наличными деньгами с юридическими лицами, порядком выдачи и
возврата в кассу подотчетных сумм, целевого использования полученных из
банка по чекам денежных средств, в том числе валютных, и др.);
Источниками информации для проверки операций с кассовыми
операциями являются: кассовая книга; отчеты кассира с приложенными
первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера,
платежные ведомости, квитанции и т.д); журналы регистрации приходных и
расходных кассовых ордеров.; учетные регистры (ведомости, журналы-ордера,
машинограммы) по счету 50; Главная книга; бухгалтерский баланс; отчет о
движении денежных средств и др.
Приступая к проверке операций с кассовыми операциями, аудитору
целесообразно получить по возможности полную информацию о состоянии
внутреннего контроля по данному участку учета. Нередко денежные средства,
как наличные, так и безналичные, являются объектом хищений и
злоупотреблений со стороны кассира, бухгалтера и других должностных лиц.
Выяснить, как на предприятии соблюдается кассовая дисциплина, насколько
жестко контролируются операции с денежной наличностью, в том числе с
валютой, как четко обеспечивается санкционирование различных платежей с
расчетного и других счетов предприятия, можно путем фактической проверки,
обследования, наблюдения и т.д. Полезным способом получения данных
является также тестирование по заранее подготовленному вопроснику[20].
По результатам тестирования устанавливается фактическое отношение
администрации к организации учета, обеспечению сохранности и целевого
использования денежных средств на предприятии. Соответственно аудитор
18
намечает для себя объекты повышенного внимания при планировании
контрольных процедур, последовательность этапов проведения проверки,
конкретные источники получения данных, уточняет аудиторский риск.
Правильно составленная программа проверки поможет аудитору в
дальнейшем последовательно изучить различные участки учета операций с
денежными средствами, избегая повторов и пропусков, целенаправленно
осуществить сбор необходимых доказательств и их документирование.
1. Аудит кассовых операций. Предварительное знакомство с системой
внутреннего контроля на предприятии позволяет аудитору оценить, как
обеспечивается сохранность и целевое использование наличных денежных
средств. При возникновении подозрений в возможных хищениях средств из
кассы, других злоупотреблениях аудитору следует рекомендовать руководству
провести инвентаризацию кассовой наличности. По предварительной
договоренности с руководством предприятия внезапная проверка кассы может
быть проведена с участием аудитора и сразу же после начала аудиторской
проверки.
Аудит кассовых операций должен проводиться в соответствии с
разработанной программой по следующим направлениям[19]:
– проверка правильности документального оформления операций по
кассе;
– оценка полноты и своевременности оприходования денежных средств;
– анализ правильности списания денежных средств в расход;
– проверка соблюдения кассовой дисциплины;
– выяснение правильности отражения кассовых операций в учете.
Далее аудитор устанавливает законность совершения кассовых операций,
их соответствие нормативно-правовым актам. В зависимости от объема
кассовых операций и степени доверия аудитора к системе внутреннего
контроля на предприятии может быть осуществлена сплошная или выборочная
проверка кассовых документов.
19
Приступая к проверке кассовых операций, аудитор выясняет
правильность их документального оформления (полнота заполнения
реквизитов приходных и расходных документов; обязательная регистрация
приходных и расходных ордеров, платежных ведомостей и др.; наличие
подписей ответственных лиц и получателей денежных средств; отсутствие
исправлений, подчисток и т.п.). Для этого изучаются отчеты кассира с
приложенными первичными документами и кассовая книга. Последняя должна
быть пронумерована, прошнурована, опечатана печатью и вестись в одном
экземпляре. Записи в кассовой книге должны быть идентичны записям в отчете
кассира и подтверждаться первичными документами.
Если на предприятии учет кассовых операций компьютеризирован, то
допускается ведение кассовой книги в электронном виде, листы которой
распечатываются на принтере в двух экземплярах (первые экземпляры
периодически сброшюровываются в виде книги, второй экземпляр служит
отчетом кассира). В этом случае аудитор должен убедиться самостоятельно или
с привлечением эксперта в защищенности программы от
несанкционированного доступа кассира и других лиц с целью изменения
нумерации документов (программа должна генерировать следующий номер
приходных и расходных документов автоматически при их подготовке и
распечатке бланка) [17].
В выборку, как правило, включаются кассовые документы за один или
два квартала или за один месяц в каждом квартале отчетного периода. Если
количество ошибок и неправильно оформленных документов превысит
запланированное аудитором допустимое количество ошибок, целесообразно
проверить и остальные кассовые документы.
При проверке кассовых операций особое внимание уделяется выявлению
полноты, своевременности и правильности оприходования денежной
наличности (поступлений из банка, возврата подотчетных сумм, выручки,
взносов арендной платы и других доходов). Поступления из банка проверяются
путем сверки идентичных сумм, записанных в корешках чеков, выписках банка
20
и приходных кассовых ордерах. Поступление выручки изучается путем сверки
сумм в приходных кассовых ордерах, накладных и счетах-фактурах, лентах
кассового аппарата и др. Возврат неиспользованных авансов анализируется по
приходным кассовым ордерам.
Проверяя расходование наличных денег из кассы, аудитор должен
обратить внимание на документальную обоснованность выдачи денег (наличие
приказов на премирование сотрудников, на оказание материальной помощи, на
командировки, на выдачу средств на представительские расходы,
доверенностей от сторонних организаций, исполнительных листов).
Устанавливается также целевое использование средств, полученных из банка
по чеку (на заработную плату, на выплату различных пособий, на
командировочные, хозяйственные, представительские расходы, на выдачу ссуд
сотрудникам и т.д.), соблюдение лимита кассы.
Выясняется соблюдение установленного лимита расчета наличными
деньгами между юридическими лицами.
Устанавливаются факты оплаты сотрудникам произведенных
хозяйственных расходов без оформления авансовых отчетов, повторной оплаты
по ранее оформленным документам, присвоения денежных сумм по
подложным документам и др.
В заключение исследуется правильность указанной в учетных регистрах
по счету 50 «Касса» корреспонденции счетов, подсчета оборотов, наличных
средств и их остатков. Для этого сверяются данные кассовой книги, отчета
кассира и учетного регистра за соответствующий месяц периода по датам.
Выявленные расхождения между сравниваемыми показателями означают
наличие ошибок, которые могут быть как непреднамеренными, вызванными
невнимательностью бухгалтера при подсчете, так и преднамеренными.
Последние требуют получения письменных объяснений и оперативного
информирования руководителя предприятия. В любом случае обнаруженные
аудитором ошибки и недостоверные данные обязательно регистрируются в его
рабочих документах[17].
21
В ходе аудиторской проверки кассовых операций аудитору приходится
решать вопрос о необходимости проведения инвентаризации кассы, которая
должна проходить в присутствии кассира и главного бухгалтера. Результаты
проверки оформляются составлением акта, который подписывают аудитор,
главный бухгалтер экономического субъекта и кассир.
В случае выявления излишков или недостачи денежных средств или
денежных документов и других ценностей аудитору необходимо взять
письменное объяснение у кассира о причинах их возникновения. При
выявлении крупной недостачи денежных средств аудитор обязан сообщить о
выявленных фактах руководителю предприятия и поставить вопрос об
отстранении кассира от его обязанностей до окончания проверки.
При инвентаризации кассы необходимо проверить: имеется ли приказ
руководителя о назначении кассира; заключены ли с кассиром и другими
сотрудниками бухгалтерии договоры о полной индивидуальной материальной
ответственности установленной формы; соответствует ли помещение кассы
рекомендациям по обеспечению сохранности денежных средств, по
технической укрепленности и оснащенности средствами охранно-пожарной
сигнализации. Аудитор обязан также получить ответы на следующие вопросы:
проводятся ли периодические и внезапные ревизии кассы; не превышают ли
наличные денежные средства, находящиеся в кассе, установленный лимит.
2. Аудит операций с наличной валютой. Согласно действующему
законодательству РФ операции с наличной валютой по расчетам с
юридическими и физическими лицами запрещены. Однако при
командировании работников предприятия за рубеж эти операции могут иметь
место.
В соответствии с п. 13 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в
РФ записи в бухгалтерском учете по операциям в иностранной валюте
производятся в валюте, действующей на территории РФ, в суммах,
определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального
банка РФ, действующему на дату совершения операций. Одновременно
22
указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (по каждой
иностранной валюте).
При аудите операций с наличной валютой необходимо проверить[17]:
– полноту и своевременность оприходования валюты;
– правильность оформления кассовых ордеров на поступление и выдачу
валюты. При совершении операций с наличной иностранной валютой должны
быть выписаны обычные кассовые ордера (приходные или расходные), в
которых указана сумма в валюте платежа (например, доллары США, евро и
т.п.) и в рублях. Операции в кассовой книге должны быть отражены как в
валюте платежа, так и в рублевом эквиваленте по курсу на дату совершения
операции;
– правильность определения курсовых разниц;
– правильность бухгалтерского учета курсовых разниц. Согласно ПБУ
9/99 «Доходы организации» курсовые разницы включаются в состав доходов
(расходов) от внереализационных операций.
Таким образом, в ходе аудиторской проверки кассовых операций
аудитору приходится решать вопрос о необходимости проведения
инвентаризации кассы, которая должна проходить в присутствии кассира и
главного бухгалтера
1.4 Современное состояние и проблемы учета и аудита кассовых операций
В настоящее время в некоторых регионах РФ предприятия уже работают
с «онлайн-кассами» – соответствующий пилотный проект стартовал в стране в
2014 году. В недалеком будущем практически все организации и
предприниматели обязаны будут применять ККТ, передающую информацию о
расчетах в налоговый орган в электронном виде. Очень упрощенно алгоритм
взаимодействия участников процесса будет выглядеть так рисунок 1:
1. Покупатель совершает покупку.