Т а б л и ц а 16
Т е сты о ц е н ки ри ска с р е д ств к о н тр о л я по о п е р а ц и я м
с м а те р и а л ь н о -п р о и з в о д с т в е н н ы м и ц е н н остям и
№
п/ п
Тест оценки риска
средств контроля
Результаты
тестировани
я
Предпосылки
бухгалтерской
(финансовой)
отчетности
Уровен
ь
риска
Выводы
внутреннего
аудитора
1.
Какова форма
организации
СВК?
а) структурно
функциональная
б) а + СВК
в) б + ревизион
ная комиссия
г) отсутствует
б)
существование,
права и обяза
тельства, полно
та, оценка и
распределение
У2
Ниже среднего
2.
Насколько часто
данные ведомостей
сверяются с
данными Главной
книги?
а) Раз в месяц
б) Раз в квартал
в) Раз в год
г) не проводится
а)
Возникновение,
точность и оцен
ка
У1 Низкий
3.
Имеется ли
утвержденное по
ложение об
осуществлении
внутреннего
контроля?
а) Да
б) в разработке
в) планируется
г) нет
г)
Существование,
возникновение
У4 Высокий
4.
Вносятся ли
корректировки в
учетную стоимость
МПЗ на основании
результатов инвен
таризации?
а) Да
б) Частично
в) Нет
г) Отсутствуют
подобные данные
а)
Полнота, воз
никновение,
точность и
оценка, оценка
и распределение
У1 Низкий
54
5.
Имеется ли
программа и график
проверок
достоверности
отражения
операций с МПЗ в
организации?
а) Да
б) в разработке
в) планируется
г) нет
г)
Возникновение,
полнота
У4 Высокий
Аудиторский риск рассчитывается по формуле 1:
АР = НР*РСК*РНО, (1)
где: НР - неотъемлемый риск,
РСК - риск средств контроля,
РНО - риск необнаружения.
Величину аудиторского риска можно принять за 5 %. Это значит, что в
пяти из ста подписанных аудитором заключений содержатся неверные
сведения.
Результаты тестирования позволяют рассчитать величину
неотъемлемого риска и риска средств контроля.
Величина неотъемлемого риска определяется по формуле 2:
НР = пУ4*100% / n, (2)
где: пУ4 - количество вопросов с четвертым вариантом ответа,
n - совокупное количество вопросов в тесте.
Таким образом, НР равен (1*100%)/5 = 20 %.
Риск средств контроля рассчитывается по той же формуле, что и
неотъемлемый риск, но при этом используются результаты второго
тестирования:
РСК = (2*100%)/5 = 40 %.
На основе полученных данных можно рассчитать последнюю
неизвестную составляющую формулы аудиторского риска - риск не
обнаружения. Риском не обнаружения считается вероятность того, что
обнаружить существенное искажение остатков средств по счетам
55
бухгалтерского учета или групп операций в результате проведения
аудиторских процедур по существу не удастся.
Трансформируя формулу 1, найдем РНО:
РНО = 5 % / (20%*40 %) = 63 %.
Таким образом, получим следующие показатели аудиторского риска
(табл. 17).
Т а б л и ц а 17
Р езул ьтаты о ц е н к и ри ска а у д и то р с к о й п р о в е р ки
Показатель
Значение, %
Аудиторский риск
5%
Неотъемлемый риск 20%
Риск средств контроля 40%
Риск необнаружения
63%
В целом, по результатам проведённой проверки аудитор оценил
систему внутреннего контроля как недостаточно эффективную.
В ходе проведения проверки аудитором были выявлены следующие
недостатки и нарушения:
документы по учёту материально-производственных запасов не всегда
составляются своевременно,
отсутствуют журналы регистрации полученных и выставленных
счетов-фактур,
на предприятии не применяется единая система кодирования
материалов.
Аудитору необходимо составить и документально оформить общий
план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения
аудиторской проверки.
Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы
важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были
выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с
оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование
позволяет эффективно распределять работу между членами группы
56
специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также
координировать такую работу. Затраты времени на планирование работы
зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита,
опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его
деятельности. План аудиторской проверки материально-производственных
запасов НПФ «Инжиниринговый центр» ООО «Газпром георесурс»
приведён в таблице 18.
Т а б л и ц а 18
П л ан а уд и та М ПЗ в Н П Ф « И н ж и н и р и н гов ы й ц е н тр О О О « Г а зпр о м
гео р есу р с»
Период проверки с 1 января 2017 г. по 31декабря 2017 г.
Период проведения проверки с 1 июня 2018 г. по 15 июня 2018 г.
Планируемый уровень существенности 5%
№
Планируемые работы (комплексы
задач)
Период
проверки
Исполнитель
1.
Проверка системы внутреннего
контроля
01.06.2018
03.06.2018
Долгих В.П.
2.
Проверка начальных остатков по
счетам учёта МПЗ
03.06.2018
05.06.2018
Долгих В.П.
3. Проверка учёта поступления МПЗ
08.06.2018
12.06.2018
Дмитрук О.В.
4.
Проверка правильности отражения
учёта МПЗ на счетах бухгалтерского
учёта
08.06.2018
12.06.2018
Долгих В.П.
5.
Проверка правильности начисления
НДС по поступившим МПЗ
08.06.2018
12.06.2018
Долгих В.П.
6.
Проверка состояния складского
хозяйства и сохранности МПЗ
15.06.2018
Долгих В.П.,
Дмитрук О.В.
Содержание программы любого аудита определяет тот комплекс задач,
который предстоит разрешить аудитору в целях выражения независимого и
объективного мнения о состоянии бухгалтерской отчётности и результатах
финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица.
Программа аудиторской проверки материально-производственных
запасов НПФ «Инжиниринговый центр» ООО «Газпром георесурс» включает
в себя такие процедуры, как:
57
- проверка начальных остатков по счетам учёта материально -
производственных запасов;
- проверка учёта операций по поступлению материальных запасов;
- изучение организации хранения материальных запасов;
- проверка полноты и своевременности оприходования МПЗ;
- проверка правильности оценки материально-производственных
запасов;
- проверка наличия первичных документов и правильности их
заполнения;
- проверка данных бухгалтерских регистров и отчётности.
В ходе проведения аудита была проведена проверка начальных
остатков по счёту 10 «Материалы», проверка соответствия остатков
аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности, оценка
применимости выбранной учетной политики организации и анализ
правильности и последовательности ее применения.
Никаких существенных замечаний на данном этапе выявлено не было.
Остатки по счетам соответствуют данным бухгалтерской отчётности за
предыдущий период, учётная политика в отношении материально -
производственных запасов выбрана верно и применяется последовательно.
При аудите материалов в НПФ «Инжиниринговый центр» ООО
«Газпром георесурс» необходимо было установить, выполняются ли
требования нормативных актов при документальном оформлении операций
по поступлению материалов. На основании договоров поставки,
спецификаций, накладных поставщиков, актов приемки МПЗ, первичных
документов складского учета были получены ответы на ряд вопросов
(таблица 19).
В ходе выборочной проверки не было выявлено расхождений в
документах и фактически поступивших в организацию материалах, на складе
оформляются все необходимые приходные и расходные документы
(приходные ордера (форма №М-4), акты о приемке и списании материалов
58
(форма №М-7), требования-накладные (форма №М-11), материальные
отчеты, карточки складского учета (форма №М-17)), на балансе организации
нет материалов, поступивших безвозмездно или в качестве вклада в уставных
капитал.
Т а б л и ц а 19
П р о вер к а учета п о ступ л е н и я М ПЗ в Н П Ф « И н ж и н и р и н го в ы й
ц ен тр О О О « Г а зпр о м ге ор е сур с»
№
п/п
Вопрос
Ответ
Да(+)/Не
т(-)
1.
Нет ли расхождений в расчетных, сопроводительных
документах и фактически поступивших материалах?
2.
Оформляются ли необходимые приходные и расходные
документы на складе?
+
3.
Ко всем ли МПЗ есть первичные документы?
-
4.
Есть ли на балансе организации МПЗ, стоимость которых на
момент приобретения была выражена в иностранной валюте?
-
5.
Имеются ли случаи безвозмездного поступления материалов
и поступление материалов в качестве вклада в уставный
капитал?
-
В ходе выборочной проверки не было выявлено расхождений в
документах и фактически поступивших в организацию материалах, на складе
оформляются все необходимые приходные и расходные документы
(приходные ордера (форма №М-4), акты о приемке и списании материалов
(форма №М-7), требования-накладные (форма №М-11), материальные
отчеты, карточки складского учета (форма №М-17)), на балансе организации
нет материалов, поступивших безвозмездно или в качестве вклада в уставных
капитал.
Отсутствие первичных документов (есть отсканированные копии
документов) к некоторым материально-производственным запасам является
серьёзным нарушением ведения учёта. В соответствии с Федеральным
законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» все
хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться
оправдательными документами. Эти документы служат первичными
учётными документами, на основании которых ведётся бухгалтерский учёт.
59
При проведении налоговой проверки имеет место риск непринятия к
вычету сумм НДС по копиям документов, так как в соответствии со статьей
172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты производятся на основании
счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении
налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и при наличии
соответствующих первичных документов.
Для устранения данного нарушения необходимо запросить оригиналы
первичных документов у контрагентов:
- счёт-фактуру и товарную накладную от ООО «СервисПлюс» № 324 от
09.07.2017;
- счёт-фактуру и товарную накладную от ООО «Орион-Инжиниринг»
№ 1215 от 17.07.2017;
- товарную накладную от ИП Гончаров С.О. № 210 от 06.07.2017;
- счёт-фактуру от ОАО «РуПаб» № 0002008 от 25.07.2017;
В ходе проверки было также установлено, что организация
осуществляла принятие материалов от поставщиков на основании первичных
документов, оформленных ненадлежащим образом. В товарных накладных,
поступающих от ООО «Хостманн» цена указана в долларах США:
- товарная накладная от 05.07.2017 № 0000340 на сумму 403,10 USD
(без учета НДС);
- товарная накладная от 18.07.2017 №0000373 на сумму 1030,53 USD
(без учета НДС);
В соответствии с п. 9 Положения по бухгалтерскому учету и
бухгалтерской отчетности в РФ бухгалтерский учет имущества, обязательств
и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ — в рублях.
Поскольку первичные документы являются составным элементом
бухгалтерского учета, требование об оформлении учетных документов в
рублях распространяется и на первичные документы. Таким образом, в
первичных документах, принимаемых к бухгалтерскому учету, должна быть
указана сумма хозяйственной операции, выраженная в рублях.
60
Кроме того, п. 4 ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете» от 6 декабря
2011 г. N 402-ФЗ определено, что формы первичных учетных документов
утверждает руководитель экономического субъекта по представлению
должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. То
есть закон не устанавливает порядок составления первичных учетных
документов по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм
первичной учетной документации.
Тем не менее, предприятия имеют право применять типовые формы
первичных документов (ПУД). НПФ «Инжиниринговый центр» ООО
«Г азпром георесурс» использует для документального оформления
первичные учетные документы, приведенные в альбомах унифицированных
форм ПУД. Унифицированная форма товарной накладной (форма №ТОРГ-
12) утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.
Заполнение данной формы в части стоимости товаров предусмотрено в ва
люте Российской Федерации.
Таким образом, первичные учетные документы, в том числе товарные
накладные, должны быть составлены в рублях. Следует также учесть, что,
исходя из положений п. 1 ст. 252 НК РФ, первичные документы прини-
маются как для целей бухгалтерского учета, так и налогообложения
прибыли, в частности, при условии их оформления в рублях.
В ходе аудиторской проверки правильности отражения в учете
материально-производственных запасов на счетах бухгалтерского учета
замечаний не выявлено.
Данные по отражению хозяйственных операций на счетах
бухгалтерского учета представлены в таблице 20.
61
Таблица 20
П р о вер к а п р а в и л ьн о сти о т р а ж е н и я в у ч е те М ПЗ на сч е тах
б у хга л тер с к о го учета
Группа
хозяйственн
ых операций
Содержание операции
Типовая
корреспон
денция по
счетам
Соответ
-ствие
Дебет Кредит
Поступление
материалов
От поставщиков
10,19 60
+
Излишки материалов, выявленные
в результате инвентаризации
10 91
+
При ликвидации объектов
основных средств
10 91
+
Списание
материалов
Отпуск материалов в производство
20
(23, 25,
26)
10
+
Продажа материалов
62
91
91
91
68
10
+
Списание материалов по
результатам инвентаризации
91
94
94
10
10
68
+
Предъявляемые предприятию-покупателю к уплате суммы НДС,
выделенные в расчетных документах поставщиков отдельной строкой,
отражают по дебету счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» и кредиту
счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Проверялся порядок
списания НДС в зависимости от назначения закупаемых запасов или целей, в
которых они были использованы.
В ходе проверки было выявлено, что при поступлении материалов 12
сентября 2017 года не был выделен НДС, соответственно сумма 8694,92 руб.
не попала на счёт 19 «НДС по приобретённым ценностям» и не уменьшила
сумму НДС к уплате в бюджет. Необходимо пересчитать сумму НДС к
уплате в бюджет за 3 квартал 2017 года и подать в налоговую службу
уточнённую декларацию по налогу на добавленную стоимость.
Аудитором было также проведено обследование складского хозяйства
и состояния складских помещений лиц (таблица 21).
62
Таблица 21
Т е с т п р о в ер к и с о с то ян и я с к л а д ск о го х о з я й с тв а и со х р а н н о сти
м ате р и а л ь н о -п р о и з в о д с т в е н н ы х за п а с о в
Содерж ание
Ответы
Да
Нет
1. Осуществляется ли охрана территории предприятия
+
2. Оборудованы ли помещения пожарно-охранной
сигнализацией
+
3.Заключены ли договоры материальной ответственности:
-правильность оформления
+
-применяемая система материальной ответственности +
4. Созданы ли материально-ответственными лицами условия для обеспечения
сохранности МПЗ:
-наличие закрываемых складских помещений
+
-наличие шкафов, сейфов
+
-наличие необходимых емкостей для хранения ценностей
+
-возможность доступа к МПЗ только материально
ответственным лицам
+
5. Оснащенность мест хранения МПЗ необходимыми
измерительными приборами
-
6. Осуществляется ли контроль порядка вывоза ценностей с
предприятия и выдача доверенностей на их получение
+
В НПФ «Инжиниринговый центр» ООО «Газпром георесурс» МПЗ
хранятся на специально оборудованных складах, ответственность за
сохранность которых несет кладовщик - материально-ответственное лицо. С
материально-ответственным лицом заключен договор о полной
материальной ответственности в полном объеме. На предприятии созданы
необходимые условия для обеспечения сохранности МПЗ, что
свидетельствует о высокой степени надёжности системы сохранности
материальных ценностей. Как недостаток аудитором отмечено отсутствие
необходимых измерительных приборов на складах и местах хранения
материальных запасов.
3.2. Рекомендации по совершению учета и использования
материально-производственных запасов в организации
63