12
нение которых связано с выполнением работ и услуг. В их структуре подлежат
введению расходы, связанные с вложениями, в случае если их формирует ком-
пания в целях реализации продукции. Расходы по основным видам деятельно-
сти формируются как:
- затраты, связанные с покупкой материально-производственных запа-
сов, товаров и других материальных ценностей;
- затраты, появляющиеся напрямую в ходе переработки сырья и матери-
ально-производственных запасов для производства продукции (выполнения ра-
бот, услуг) и их реализации, а кроме того реализации и перепродажи товаров и
других вне оборотных активов, а кроме того по поддержанию их в исправном
состоянии, коммерческие административные затраты.
Учет материальных ценностей регулируется Положением по бухгалтер-
скому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Порядок ор-
ганизации учета материально-производственных запасов регулируется методи-
ческими указаниями, которые раскрывают специфику ведения учета и оценки
5
.
Классификация запасов может по-разному классифицироваться в учете
и отчетности на основании нормативного регулирования. Отражение матери-
ально-производственных запасов в финансовой отчетности сводится одной ста-
тьей, в бухгалтерском же учете формируется более детально.
ПБУ 5/01 и методические указания по учету материалов, не касаются
специфики бухгалтерского учета товаров по продажной стоимости для оптово-
розничной торговой компании, и также не затрагивают проблемы учета неза-
вершенного производства как составной доли материально-производственных
запасов.
В зависимости от специфики отрасли в системе законодательного регу-
лирования значимую роль определяют и отраслевые документы, которые рас-
сматривают более детальный порядок учета материалов при условии, что они
не будут противоречить законодательным актам бухгалтерского учета главных
5
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» ПБУ 5/01,
утв. приказом Минфина Российской Федерации от 09 июня 2001 г. № 44н // Интернет-ресурс
КонсультантПлюс: ред. от 16.05.2016
13
уровней, в частности Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-
производственных запасов».
1.2 Документальное оформление движения и учет
материально - производственных запасов
Движение материально - производственных запасов с момента приемки
на склад до момента выбытия со склада предприятия должно документировать-
ся и своевременно отражаться в бухгалтерском учете. Бухгалтерия предприятия
отвечает за общее руководство и контроль над правильностью ведения доку-
ментов. Учет материально - производственных запасов в бухгалтерии, а именно
документы, используемые при оформлении операций, должны соответствовать
законодательным нормам и принятой на предприятии учетной политике.
Документальное оформление движения производственных запа-
сов должно обеспечивать непрерывное отражение движения запасов, позволить
вести количественный учет. Организация имеет право разрабатывать свои фор-
мы или использовать унифицированные формы документов. Унифицированные
формы утверждены Государственным комитетом Российской Федерации по
статистике. Отраслевые формы, принятые федеральными органами исполни-
тельной власти, а также самостоятельно разработанные формы, содержат обя-
зательные реквизиты, определенны законом «О бухгалтерском учете» от
06.12.2011 № 402-ФЗ:
наименование документа;
дату;
наименование организации, оформившей документ;
содержание хозяйственного факта;
натуральный и (или) денежный измеритель с указанием единицы
измерения;
должности лиц, совершивших сделку, их подписи с расшифровкой.
При поступлении материала от поставщика вместе с товаром в органи-
зацию поступают товаросопроводительные документы: товарные накладные,
требования-поручения, товарно-транспортные накладные, сертификаты, каче-
14
ственные удостоверения и др.
Документальное оформление поступления материально-
производственных запасов происходит путем заполнения приходного ордера
формы № М-4, либо на документ поставщика ставится оттиск штампа, заменя-
ющего заполнение приходного ордера и содержащего все его реквизиты
6
.
Если при приемке материалов обнаружены расхождения по количеству,
ассортименту, качеству и другим данным по документам, специальная комис-
сия должна составить акт по форме М-7.
При закупке материала подотчетным лицом оприходование запаса про-
водится в общеустановленном порядке.
На склад может поступить и собственная продукция, предназначенная
для внутреннего потребления, также могут поступать возвратные отходы, мате-
риалы, полученные после демонтажа основных средств. Такой приход материа-
ла, а также передача между подразделениями оформляются накладными на
внутреннее перемещение по типовой межотраслевой форме М-11
7
.
Документальное оформление поступления и расхода материальных за-
пасов на складе осуществляется следующим образом: отпуск материала в про-
изводство обычно производится на основании утвержденных лимитов. При от-
пуске материалов со склада в собственные подразделения оформляются лимит-
но-заборные карты (форма № М-8), требование-накладная (№ М-11), накладная
(№ М-15).
Лимитно-заборные карты используются, когда одни и те же материалы
систематически отпускаются в производство. Также целью их применения яв-
ляется осуществление контроля над соблюдением установленных лимитов.
Форма № М-15 применяется при передаче МПЗ в территориально отда-
ленные подразделения организации. На основании поступивших первичных
документов в местах хранения запасов материально ответственное лицо ведет
их количественный учет в карточках складского учета, а при небольшом коли-
6
Рогуленко Т. М. Бухгалтерский учет [Текст] / Рогуленко Т. М., Харьков В. П.: Учебник.- М.: Финансы и
статистика, 2017.- 352с.
7
Швецкая В.М. Бухгалтерский учет [Текст]: Учебник / Швецкая В.М., Головко Н. А..- М.: Издательско-торговая
корпорация «Дашков и К», 2017.- 404с.
15
честве номенклатуры карточки можно заменить книгой складского учета. Их
формы и образец заполнения стандартны.
Переданные в эксплуатацию материальные ценности со временем теря-
ют свои качества. Например, такие МПЗ, как инвентарь, инструмент, по исте-
чении срока службы подлежат списанию с учета. При документальном оформ-
лении поступления и расхода производственных запасов следует соблюдать
требования законодательства, особенно в части наличия в документации всех
обязательных реквизитов. Система учета МПЗ должна быть организована так,
чтобы обеспечивалось своевременное, достоверное и полное отражение мате-
риальных ценностей на бухгалтерских счетах, была возможность вести надле-
жащий контроль над их движением
8
.
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, ко-
торые компания производит, формируется исходя из фактических расходов,
связанных с производством того или иного вида продукции. Для учета прихода
материальных запасов (исключая товары) на склад используется приходный
ордер. При выявлении от поставщика разницы по количеству и качеству мате-
риалов используется акт о приемке материалов (форма М-7). С целью учета
расхода и движения материалов на складе ведется Карточка учета материально-
производственных запасов (М-17).
Документооборот на предприятии может производиться по унифициро-
ванным формам или в соответствии с ФЗ N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» в
ред. от 31.12.2017 с использованием собственных форм документации при
условии наличия в них всех требуемых реквизитов.
Таблица 1
Документы по оформлению операций движения материально
- производственных запасов на предприятии
Операция
для материалов
для товаров
по готовой про-
дукции
Поступление
МПЗ
товарные накладные (унифициро-
ванная форма ТОРГ-12), счета, железно-
дорожные накладные, счета-фактуры,
доверенности на получение ТМЦ (ф.
накладные
на передачу гото-
вой продукции
(ф. МХ-18)
8
Палий В.Ф. Современный бухгалтерский учет [Текст] / Палий В.Ф.. – М.: Изд-во
«Бухгалтерский учет», 2017.- 792с.
16
ф. М-2, М-2а)
Приемка МПЗ
приходный
ордер (М-4), акт о
приемке материа-
лов (М-7) в случае
наличия расхожде-
ний фактического
поступления с дан-
ными товарной
накладной
акт о прие-
ме товаров
(ф. ТОРГ-
1), заполняется
товарный ярлык
(ф. ТОРГ-11)
журнал
учета поступления
продукции (МХ-
5), данные вносят-
ся в карточки
складского уче-
та (М-17)
Внутреннее
перемещение
МПЗ
требование-
накладная для ма-
териалов (М-11)
накладная на внутреннее пере-
мещение товаров (ТОРГ-13)
Выбытие МПЗ
наряд на
производство, рас-
поряжение на выда-
чу со склада или
лимитно-заборная
карта (М-8) при ис-
пользовании лими-
тов отпуска,
накладная на отпуск
на сторону (М-15)
счет-
фактура, товарно-
транспортная
накладная, товар-
ная накладная
(ф. ТОРГ-12)
счет-
фактура, товарно-
транспортная
накладная, товар-
ная накладная
(ф. ТОРГ-
12),накладная на
отпуск на сторо-
ну (М-15)
Списание МПЗ
акты по спи-
санию пришедших в
негодность материа-
лов, акты выявления
недостач
акты по
списанию (ТОРГ-
15, ТОРГ-16)
акты по
списанию пришед-
шей в негодность
продукции, акты
выявления недо-
стач
Любая опера-
ция
отметка в
карточке складского
учета (М-17)
отметка в
журнале складско-
го учета (ТОРГ-18)
отметка в
журнале складско-
го учета (ТОРГ-18)
Контроль
наличия,
сверка с дан-
ными б/у
ведомости по учету материально-производственных и
товарных запасов (МХ-19), акты о выборочной проверке нали-
чия материалов (МХ-14), отчеты о движении ТМЦ в местах
хранения (МХ-20, 20а), товарные отчеты (ТОРГ-29)
Таким образом, своевременное правильное документальное оформление
движения материально-производственных запасов позволит организации выве-
сти достоверную фактическую себестоимость, осуществить надлежащий кон-
троль над их сохранностью. Налаженный учет запасов имеет огромное значе-
ние, например, для обеспечения бесперебойного выпуска продукции или оказа-
ния услуг, выполнения работ, при которых необходимо владеть оперативными
данными о наличии остатков сырья и материалов.
17
1.3 План и программа аудита учета материально -
производственных запасов
В зависимости от вида деятельности предприятия финансовый результат
может напрямую зависеть от закупки и дальнейшего применения материально-
производственных запасов. Хорошо организованный синтетический и аналити-
ческий учет материально-производственных запасов и правильный расчет себе-
стоимости продукции ведут к корректному формированию налогооблагаемой
базы, а также играют большую роль в сохранности материальных запасов.
Целью аудита материально-производственных запасов является провер-
ка подлинности данных бухгалтерской отчетности, реального состояния учета,
хранения и эффективности использования материально-производственных за-
пасов.
9
В ходе проверки аудитор может применять такие способы, как опреде-
ление количественного состава, устный опрос, встречная проверка, изучение
необходимых документов, проведение различных видов экспертиз, контрольно-
го технологического процесса с участием материально-производственных запа-
сов и т.д. Какие методики применять, проверяющий определяет в процессе под-
готовки к аудиту, исходя из поставленных перед ним задач и хозяйственно-
коммерческой деятельности проверяемой организации.
При выполнении аудита материально-производственных запасов про-
верке должны подвергаться все виды запасов: сырье, материалы, готовая про-
дукция, товары, закупленные для продажи.
Для определения предстоящего объема работ аудитору в первую оче-
редь необходимо познакомиться с организацией работы материального отдела.
Для этого изучается:
-перечень и квалификация кадров;
-наличие договоров о материальной ответственности;
-ведение журнала приходно-расходных документов;
-состав приказов о проведении инвентаризаций материально-
9
Юдина Г.А. Аудит. Практикум: Учебное пособие. – 3-е изд., перераб. и доп. — М. : Издательство Юрайт, 2017.
— 175 с.
18
производственных запасов.
Далее оценивается система хранения запасов:
-наличие, объем, специализация складских помещений;
-состояние охранной и пожарной сигнализации;
-наличие вес измерительных приборов.
После этого рекомендуется провести тестирование систем внутреннего
контроля и бухгалтерского учета
Этап предварительного планирования завершается исследованиям отче-
тов службы внутреннего аудита (если таковая есть в организации), материалов
налоговых проверок и иных контролирующих органов.
При оценке системы внутреннего контроля проверяющий должен со-
брать достаточное количество аудиторских доказательств с целью выражения
мнения об эффективности указанной системы и принять решение - в какой сте-
пени он при проверке может на нее полагаться. Итак, главной целью оценки си-
стемы внутреннего контроля является формирование базы для определения пе-
риода, объема и видов аудиторских процедур. Система внутреннего контроля
является оптимальной, если она своевременно предупреждает о возникновении
фактов искажения данных и выявляет случай искажения информации. Необхо-
димо выделить еще одну цель в работе аудитора при оценке системы внутрен-
него контроля, выражающейся в разработке конструктивных предложений по
ее улучшению.
Работа по планированию зависит от размера и сложности аудируемой
организации, от опыта работы с ней ключевых членов аудиторской группы, а
также от обстоятельств, возникших в ходе проведения аудита.
Во вступлении к плану аудита условной организации «В» (аудируемого
лица) могут быть приведены следующие слова, отражающие суть информаци-
онного сообщения: «Содержание этого доклада (Плана аудита) относится толь-
ко к вопросам, которые привлекли наше внимание, которые мы считаем, долж-
ны быть доведены до вас, как часть нашего аудита. Это не всесторонний учет
всех релевантных вопросов, которые могут быть подвержены изменениям, и в
19
частности, мы не можем нести ответственность за информацию о всех рисках,
которые могут затрагивать «B» или какие-либо недостатки в вашем внутреннем
контроле».
В рамках требований МСА 300 к работам по планированию, устанавли-
ваются обязанности аудитора по разработке обшей стратегии аудита и плана
аудита в таблице 2.
Таблица 2
Общая стратегия (план) аудита
Аудируемое
лицо:
Наименование организации
Аудитор
Проект
Финансовый аудит 2017
ФИО
Период:
01.01.2017-31.12.2017
Общая стратегия аудита
Особенности аудиторского задания
№ п/п
Изучаемые вопросы
Содержание
ответа
1
Концепция подготовки информации о ма-
териально-производственных запасах, на основа-
нии которой готовилась подлежащая аудиту фи-
нансовая информация, с учетом возможной про-
верки соответствия показателей наличия МПЗ
данным бухгалтерской отчетности
РСБУ
2
Цель проведения аудиторской проверки
Требования зако-
нодательства
3
Предполагаемый охват аудита
Стандартный под-
ход
МСА 260 (пересмотренный) «устанавливает обязанности аудитора по
информационному взаимодействию с лицами, отвечающими за корпоративное
управление, в ходе аудита финансовой отчетности». Согласно пунктам 18, 21
данного стандарта аудитор должен проинформировать лица, отвечающие за
корпоративное управление, о форме, сроках и предполагаемом общем содержа-
нии информационных сообщений и своевременно осуществлять информацион-
ное взаимодействие с ними. Однозначное информирование помогает сформи-
ровать основу для эффективного информационного взаимодействия между сто-
ронами.
После официального обращения экономического субъекта с просьбой об
оказании ему аудиторских услуг (письмо-предложение), аудиторская организа-
20
ция составляет и направляет клиенту письмо о проведении аудита. К письму о
проведении аудита можно приложить предварительный план аудита для согла-
сования его с руководством клиента.
Согласно МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности», для
того чтобы способствовать выполнению аудиторского задания и управлению
им (например, координировать аудиторские процедуры с работой персонала
организации), аудитор может принять решение обсудить некоторые аспекты
планирования с руководством организации. При обсуждении вопросов, отно-
сящихся к общей стратегии или плану аудита, необходимо позаботиться о том,
чтобы не подвергнуть риску их результативность. Например, обсуждение с ру-
ководством характера и сроков проведения аудиторских процедур может по-
ставить под угрозу эффективность аудита, сделав аудиторские процедуры
слишком предсказуемыми.
10
На стадии планирования определяется уровень существенности. Уро-
вень существенности - это показатель вероятного искажения данных, так как
проверяющий не может учесть все факторы, которые в результате повлияют на
решение относительно существенности данных в оценке итогов аудита. Таким
образом, показатель существенности при планировании может значительной
степени отличаться от уровня существенности при оценке результатов прове-
денного аудита. Оценка аудитором существенности при этом должна учесть
интересы пользователей информации, а также соответствовать МСА 320 «Су-
щественность при планировании и проведении аудита».
Сформировав допустимый уровень существенности, аудитор приступает
к построению аудиторской выборки. При этом аудиторская выборка может
корректироваться относительно целей проверки и от установленных аудитором
уровней рисков: допустимой и ожидаемой ошибки, риска выборки и объема ге-
неральной совокупности. Что и будет сделано в практической части исследова-
ния.
10
Мощенко О.В., Шайлиева М.М., Усанов А.Ю. Контрольно-аналитические аспекты
управления материально-производственными запасами на предприятиях // Бухгалтер и
закон. 2017. 7№ 1. – С. 35 - 39
21
Итоговая стадия планирования заключается в подготовке плана и про-
граммы аудита расчетов с покупателями и заказчиками. В общем плане отра-
жаются направления и основная цель аудита, метод его проведения, параметры
аудиторского риска, установленный показатель существенности, формирование
состава и количества рабочей группы аудиторов, ответственность, их обязанно-
сти, и соподчиненность; указан период проведения аудита, а также срок пред-
ставления аудиторского заключения и отчета.
Таким образом, материально-производственные запасы играют важную
роль в формировании себестоимости продукции. Поэтому аудит производ-
ственных запасов позволяет выявить и устранить ошибки при определении фи-
нансового результата и, следовательно, налога на прибыль, сделать заключения
о существующей системе хранения запасов, а также об эффективности их ис-
пользования, дать рекомендации по усовершенствованию в работе с товарно-
материальными ценностями.