16
одинаковой стоимости и принимаемых бухгалтерской службой к учету
одновременно.
В процессе организации аналитического учета в по объектном разрезе
и в случае группового учета однотипных объектов основных средств на
основании информации, содержащейся в акте и технической документации
(паспорт, спецификации и пр.), приложений к нему в бухгалтерии открывается
инвентарная карточка учета основных средств (форма № ОС-6).
6
Синтетический учет наличия и движения основных средств ведется на
активном счете 01«Основные средства». Основная корреспонденция счетов
представлена в Приложении 1.
Дебетовое сальдо по данному счету показывает первоначальную
стоимость находящихся в распоряжении организации объектов основных
средств, включая их наличие в запасе, на консервации и переданных другим
организациям на условиях хозяйственного ведения, т. е. без передачи права
собственности на них.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по
первоначальной стоимости. В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01
первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (в
том числе бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат
организации на приобретение, сооружение и изготовление. Исключение
составляют НДС и иные возмещаемые налоги (если они принимаются к зачету
согласно НК РФ).
Не включаются в фактические затраты на приобретение основных
средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев,
когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.
В бухгалтерском учете приобретение объектов основных средств за
плату отражается на основе акцептованного счета-фактуры, накладной, акта
приемки-передачи (если объект уже был в эксплуатации).
6
Швецкая В.М. Бухгалтерский учет Учебник для ССУЗов / В.М. Швецкая, Н.А. Головко. – М.:Дашков и К,
2016. – 102 с.
17
Для учета затрат на приобретение объектов основных средств
предназначен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы
НДС относится к возмещаемым налогам, однако в соответствии с
главой 21 Налогового кодекса РФ, если организация не является
плательщиком НДС, то сумма входящего налога относится на увеличение
первоначальной стоимости объекта. При этом делается следующая
бухгалтерская запись: Дебет 08 Кредит 19, субсчет 1 «НДС при приобретении
основных средств».
После ввода объектов в эксплуатацию сумма НДС, включенная в
первоначальную стоимость, списывается на себестоимость продукции (работ,
услуг) через суммы амортизационных отчислений в установленном порядке.
Поступление основных средств за плату от других предприятий и
организаций или отдельных лиц и принятие их к учету осуществляется исходя
из фактически произведенных затрат по их приобретению, включая расходы
по доставке, монтажу и установке.
Право собственности на здания, сооружения и другое недвижимое
имущество, подлежащее государственной регистрации возникает с момента
такой регистрации. Если государственной регистрации подлежит также факт
отчуждения недвижимого имущества, то право собственности у покупателя
возникает с момента такой регистрации.
Если объект основных средств находится в собственности двух или
нескольких организаций, он отражается в составе основных средств каждой
организацией соразмерно ее доле в общей собственности.
Строительство объектов основных средств может быть осуществлено
подрядным (силами подрядных организации) или хозяйственным
(собственными силами) способом. Во всех случаях затраты на строительство
группируются на счете 08, с последующим их списанием на счета учета
основных средств по мере их ввода в эксплуатацию.
Первоначальной стоимостью основных средств, полученных
организацией по договору дарения и другим безвозмездным основаниям,
18
признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к
бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 6/01).
При определении рыночной стоимости используются:
- данные о ценах на логичную продукцию, полученные в
письменной форме от организаций-изготовителей;
- сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной
статистики, торговых инспекций и организаций;
- сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой
информации и специальной литературе;
- экспертные заключения о стоимости отдельных объектов
основных средств.
Затраты по доставке объектов основных средств, полученных
безвозмездно, учитываются как затраты капитального характера и относятся
организациями получателями на увеличение первоначальной стоимости
объекта. Указанные расходы учитываются на соответствующих субсчетах к
счету 08 в корреспонденции со счетами учета расчетов и затрат: 60, 76, 23, 29
и др.
Приобретение основных средств в обмен на другое имущество — это
не что иное, как покупка имущества за плату с изменением формы платежа.
Первоначальная стоимость имущества, полученного по договору мены,
включает в себя договорную стоимость обмениваемого имущества, а также все
затраты по доставке, установке и государственной регистрации.
На дату перехода права собственности обмениваемого имущества
дебетуется счет 08 (по соответствующим субсчетам) в корреспонденции с
кредитом счета 60. Затраты по доставке указанных объектов основных средств
как затраты капитального характера относятся организациями-получателями
на увеличение первоначальной стоимости объекта и отражаются по дебету
счета 08 в корреспонденции со счетами учета расчетов 60,76.
19
При принятии к бухгалтерскому учету основных средств,
приобретенных в обмен на другое имущество, составляется проводка: Дебет
01 Кредит 08.
Неучтенные объекты основных средств, обнаруженные при
инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной
стоимости и оформляются бухгалтерской проводкой: Дебет 01, Кредит 91,
субсчет 1 «Прочие доходы», с последующим установлением причин
возникновения излишка и виновных лиц.
7
В соответствии с п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в РФ рыночная стоимость имущества определяется
на дату проведения инвентаризации.
Стоимость излишков основных средств включается в состав прочих
доходов и учитывается при расчете налога на прибыль.
По передвижным строительным машинам и механизмам (экскаваторы,
канавокопатели, подъемные краны, камнедробилки, бетономешалки и т. п.),
числящимся в составе основных средств, затраты по доставке на стройку, по
монтажу, демонтажу учитываются в составе расходов по эксплуатации
указанных машин и механизмов (счет 25).
Аналитический учет основных средств в организации ведется по
отдельным инвентарным объектам основных средств. Основным регистром
учета основных средств являются инвентарные карточки. На лицевой стороне
инвентарных карточек указывают наименование и инвентарный номер
объекта, год выпуска (постройки), дату и номер акта о приемке,
местонахождение, первоначальную стоимость, норму амортизационных
отчислений, сумму начисленной амортизации, внутреннее перемещение и
причину выбытия.
На обратной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате
и затратах по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации
7
Касьянова Г. Ю. Амортизация основных средств. Бухгалтерская и налоговая / Г.Ю. Касьянова. - М.: АБАК,
2017. - 86 c.
20
объекта, выполненных ремонтных работах, а также краткую индивидуальную
характеристику объекта.
Инвентарные карточки составляются в бухгалтерии на каждый
инвентарный номер в одном экземпляре на основе первичных документов
(актов приемки-передачи, технических паспортов и др.). Вместо инвентарных
карточек можно использовать инвентарную книгу учета объектов основных
средств.
По месту нахождения основных средств для контроля за их
сохранностью можно вести инвентарные списки основных средств.
В них записывают номер и дату инвентарной карточки, инвентарный
номер объекта, его полное название, первоначальную стоимость и данные о
выбытии (дата и номер документа и причина выбытия). Разрешается вести
учет объектов по месту их нахождения в инвентарных карточках. В этом
случае инвентарные карточки выписывают в двух экземплярах и второй
экземпляр передают по месту нахождения объекта. Учет объектов основных
средств по месту нахождения осуществляют лица, ответственные за
сохранность этих средств.
1.3. Методика аудиторской проверки учета и сохранности основных
средств
Цель аудиторской проверки операций с основными средствами –
формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по
информации об основных средствах и установление соответствия
применяемой в организации методики учета и налогообложения
действующим в РФ нормативным документам.
21
По мнению Подольского В.И., Савина А.А., Сотниковой Л.В. в
соответствии с основными направлениями и задачами аудита основных
средств можно выделить четыре направления проверки:
8
1. аудит наличия и сохранности основных средств;
2. аудит движения основных средств;
3. аудит правильности начисления амортизации;
4. проверка правильности налогообложения по основным средствам.
Проверка наличия и сохранности основных средств. Аудитору
необходимо проверить:
- создана ли на предприятии комиссия по приемке основных
средств и формированию ее результатов;
- оформлены ли договора купли-продажи основных средств;
- оформлены ли протоколы договорной цены;
- правильно ли указана первоначальная стоимость основных
средств в актах приема-передачи;
- правильно ли отражена первоначальная стоимость после
достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации
объектов.
По данным проверки состояния контроля и учета объектов основных
средств аудитор сможет сделать вывод об эффективности контроля.
Важное условие обеспечения сохранности основных средств –
качественное проведение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля
нужно проверить ее полное и своевременность, а также правильность
отражения результатов в бухгалтерском учете.В целях более глубокого
ознакомления с контролем и учетом основных средств аудитору необходимо
потребовать от предприятия составить детальный список всех основных
средств, которыми владело предприятие на дату составления отчета, с
разбивкой их по типам. К этому списку должны быть приложены сведения о
8
Подольский В.И., Савин А.А., Сотников Л.В. Аудита. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: 2015. — 142 с.
22
снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об
основных средствах, арендованных предприятием у других предприятий,
организаций.
Накопленные амортизационные отчисления подсчитываются по
состоянию на отчетную дату. Несмотря на то, что список основных средств
содержит обширную информацию о наличии основных средств, их движении
в течение года, аудитору необходимо получить и документы, отражающие
поступление, выбытие, перемещение основных средств. По данным
документов и бухгалтерским записям в них можно убедиться в том, насколько
правильно были отражены операции по движению основных средств на счете
01 «Основные средства».
В процессе аудита основных средств широко применяют прием
пересчета, который необходимо осуществлять при проверке начисления
износа и оценок выбытия и списания основных средств. Накопленный износ
существует как арифметическая величина, поэтому определение ее реальности
возможно только путем пересчета.
Проверка учета движения основных средств. Пути поступления
основных средств на предприятие:
- приобретение за плату поставщиков;
- безвозмездное поступление;
- учредительские взносы в уставной капитал;
- выкуп арендованных основных средств;
- возврат имущества (основных средств) по договору о совместной
деятельности.
Поступление основных средств оформляется актом о приеме-передаче
объекта основных средств (форма ОС-1) с приложением к нему технической
документации на данный объект.
Причины выбытия основных средств на предприятии:
- ликвидация объекта в силу ветхости и износа, а также в силу форс-
мажорных обстоятельств;
23
- ликвидация в связи с переоборудованием, модернизацией;
- передача основных средств другим организациям.
В местах использования основных средств (в цехах и отделах
предприятия) ведутся инвентарные списки основных средств (форма ОС-9),
содержащие краткие сведения об объектах основных средств, находящихся в
эксплуатации.
Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные
внутри предприятия основные средства после необходимых записей до конца
месяца не раскладывают, а хранят отдельно. Это необходимо, так как на их
основе ежемесячно составляются расчет амортизации основных средств
(износа).
Необходимо проверить правильность оценки основных средств,
поскольку неправильная оценка может не только исказить общую картину, но
и вызвать:
- неточное исчисление амортизации;
- искажение сумм исчисленных налогов;
- неправильное отражение основных средств в бухгалтерской
(финансовой) отчетности.
При аудиторской проверке операций по движению основных средств
следует обратить внимание на следующие моменты:
- при передаче основных средств в качестве взноса в уставный
капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной
стоимости, износа и цены соглашения при передаче. К перечню должны быть
подложены вторые экземпляры актов приема-передачи, заверенные печатью
передающей стороны, и вся техническая документация на передаваемые
объекты;
- при приобретении основных средств должен быть оформлен
договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и
цены приобретения;
24
- при приобретении объектов основных средств за иностранную
валюту первоначальная стоимость объекта должна учитываться по
пересчитанному курсу в рублях на момент приобретения;
- объекты капитального строительства, находящиеся во временной
эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включаются в
состав основных средств, а учитываются как незавершенные
капиталовложения;
- объекты основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях
текущей аренды, учитываются на забалансовом счете 001;
- при безвозмездной передаче основных средств подлежат
обложению НДС у передающей стороны, за исключением безвозмездной
передачи основных средств, зачисленных ранее в основные средства с НДС
(для непроизводственной сферы);
- если оборудование списывают в связи со строительством новых,
расширением, реконструкцией и техническим перевооружением
действующих предприятий, то перечень этого оборудования должен быть
указан в плане расширения;
- все детали, узлы и агрегаты от разборки и демонтажа
оборудования, пригодные для дальнейшего использования, должны быть
оприходованы на склад. Эта операция отражается записью в бухгалтерском
учете (Дт 10- Кт 01).
Проверка расчетов по начислению амортизации. В ходе аудита
необходимо установить, все ли объекты основных средств приняты в расчет
при начислении амортизации, начисляется ли она с учетом движения
основных средств, правильно ли применяются нормы амортизации.
Амортизация начисляется по всем видам основных средств, за
исключением находящихся на консервации земельных и природных ресурсов,
объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства, библиотечного
фонда. Музейных и художественных ценностей. Продуктивных животных,
числящихся на балансе предприятия.
25
По объекту основных средств амортизационные отчисления
начисляются с первого числа месяца. Следующего за месяцем принятия
объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения его
стоимости либо списания с бухгалтерского учета в связи с прекращением
права собственности или иного права.
Прекращаются амортизационные отчисления по объекту основных
средств с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения
его стоимости или списания с бухгалтерского учета.
Отражаются амортизационные отчисления по основным средствам в
бухгалтерском учете отчетного периода. К которому они относятся, и
начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном
периоде.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам
основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого
способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
Здесь важно установить правильность отнесения основных средств к
соответствующей группе амортизационных отчислений. Важно проверить, не
продолжается ли начисление амортизации по основным средствам, уже
имеющим полный износ, не допускаются ли ошибки в определении норм
амортизации, особенно по тем объектам основных средств, в документах
которых не указаны шифры.
При контроле начисления амортизации необходимо учитывать что
некоторым предприятиям разрешено применять метод ускоренной
амортизации активной части производственных основных фондов.
Ускоренная амортизация применяется и оформляется предприятием как
элемент учетной политики.
При проверке начисления амортизации основных средств следует
проверить, как начисляется амортизация по видам и амортизационным
группам в целях налогообложения в соответствии со ст. 257 и 258 НК РФ.