17
фактический контроль наличия которых определяется после проведения
инвентаризации. Целями проведения инвентаризации основных средств
считаются:
- установление фактического наличия актива в натуре;
- проверка соответствия фактического наличия имущества сведениям
бухгалтерского учета;
- контроль реальности стоимости основного средства, учитываемого на
балансе предприятия;
- контроль правильности начисления амортизации основных средств,
возможен ее перерасчет;
- проверка правил хранения и эксплуатации основных средств;
- контроль полноты отражения информации об имуществе в учете
4
.
1.2 Современные задачи бухгалтерского учета и аудита основных
средств
Являясь частью имущества организации, основные средства образуют
ее главный производственный потенциал. Надлежащее качество управления
имуществом в полной мере влияет на финансовые показатели хозяйственной
деятельности организации.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является
инвентарный объект.
К задачам бухгалтерского учета основных средств можно отнести:
-осуществление контроля, начиная с момента приобретения основных
средств и до выбытия за их наличием и сохранностью в местах их
использования, а также по материально ответственным лицам;
- своевременное начисление амортизации основных средств с учетом
действующего законодательства;
4
Асанова А.Ш. Инвентаризация основных средств как метод фактического контроля// Теоретический
научный обозреватель. -2016. -№10-2(15). -с.9-12
18
-достоверный расчет налоговых платежей с учетом полученных
сведений для этого;
-осуществление действенного контроля точного и эффективного
использования средств на реконструкцию, модернизацию и ремонт основных
средств, а также контроль эффективного использования основных средств по
времени, мощности, выявление излишних и неиспользуемых объектов;
- составление статистической и бухгалтерской отчетности на
основании полученных данных о наличии и движении основных средств
5
.
Задачи учета основных средств акцентированы на таком понятии, как
экономическая выгода и к нему привязаны многие характеристики учета
основных средств. Основные средства оказывают огромное влияние на
деятельность большинства компаний. От степени изношенности и моральной
«старости» зависит конкурентоспособность, от фондоотдачи - уровень
себестоимости.
Для учета операций с основными средствами в бюджетных
учреждениях применяются следующие группировочные счета:
— 101 10 000 «Основные средства – недвижимое имущество
учреждения»;
— 101 30 000 «Основные средства – иное движимое имущество
учреждения»;
— 101 40 000 «Основные средства – предметы лизинга».
На счетах учета основных средств предусмотрено использование
статей затрат КОСГУ:
— 310 «Увеличение стоимости основных средств»;
— 410 «Уменьшение стоимости основных средств».
На статью 310 относят расходы на оплату договоров на строительство,
приобретение (изготовление) объектов, входящих в состав основных средств.
5
Гудкова О.В., Ермакова Л.В., Ковалева Н.Н. Анализ законодательного обеспечения учета и контроля
основных средств// Научное обозрение. Экономические науки. -2016. -№4. -с.15-18
19
Затраты на реконструкцию, техническое перевооружение, расширение,
модернизацию и дооборудование основных средств, находящихся в
государственной, муниципальной собственности, полученных в аренду или
безвозмездное пользование, производят также по данной статье КОСГУ.
По статье 410 КОСГУ учитывают уменьшение стоимости актива, в том
числе и в результате амортизации. Здесь же отражают поступления от
реализации основных средств.
В бюджетном учете первоначальная стоимость основного средства
формируется по дебету счета 106 31 310 "Увеличение вложений в основные
средства - иное движимое имущество» в корреспонденции с кредитом счетов
208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами", 302 00 000 "Расчеты по
принятым обязательствам". Таким образом, на счете 106 31 310 или 106 21
310 собираются все затраты, связанные с приобретением основного
средства
6
.
Основные этапы бухгалтерского учета основных средств включают в
себя:
1. Приобретение основного средства. Постановка на учет;
2. Безвозмездное получение основного средства.
3. Перемещение основного средства;
4. Начисление амортизации;
5. Ремонт основного средства
6. Ликвидация, списание основного средства;
Охарактеризуем отдельные этапы.
Учреждения могут приобретать основные средства, как за счет средств
бюджета, так и за счет средств, поступивших от оказания платных услуг. В
зависимости от способа поступления объекта основных средств в
учреждении будет установлен и порядок его отражения в бухгалтерском
учете.
6
Зонова А.В. Бухгалтерский учет и анализ: учеб. пособие / А.В. Зонова, Л.А. Адамайтис, И.Н. Бачуринская;
под ред. А.В. Зоновой. – М.: Эксмо,2014. – 512 с.
20
Поступление основных средств оформляют:
— Приходным ордером на приемку материальных ценностей
(нефинансовых активов) ф.0504207;
— Актом о приеме-передаче объектов нефинансовых активов
ф.0504101.
Основные средства принимаются к учету по первоначальной
стоимости, которая формируется на счете 106 01 «Вложения в основные
средства».
Передача актива в учреждении одним материально ответственным
лицом другому отражается внутренними проводками. Основанием служит
Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
ф.0504102. Внутреннее перемещение отражают по дебету соответствующих
счетов аналитического учета счета 101 00 310 «Основные средства» и
кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 101 00 310.
Для начисления амортизации, основные средства распределяют по
амортизационным группам в соответствии со сроками полезного
использования.
Если вид основных средств не указан в амортизационных группах, срок
полезного использования определяется в соответствии с техническими
условиями или рекомендациями организаций-изготовителей. Если таковые
тоже отсутствуют, сроки устанавливают на основании решения комиссии
учреждения по поступлению и выбытию активов
7
. Они рассчитываются
исходя из следующих значений:
— ожидаемого срока использования объекта в соответствии с
ожидаемой производительностью или мощностью;
— ожидаемого физического износа, зависящего от режима
эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы
проведения ремонта;
7
Попова М.И., Жуклинец И.И. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях. Учебно-практическое
пособие / Попова М.И., Жуклинец И.И. - Москва: Юрайт, 2014. – 595 с.
21
— нормативно-правовых и других ограничений использования этого
объекта;
— гарантийного срока использования;
— сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы
амортизации – для активов, безвозмездно полученных от учреждений,
государственных и муниципальных организаций.
Для учета начисленной амортизации применяется счет 104 00 000
«Амортизация».
Аналитический учет по счету 104 00 000 ведется в оборотной
ведомости по основным средствам.
Амортизация по основным средствам начисляется линейным способом.
Этот способ предполагает равномерное начисление амортизации в течение
срока полезного использования объекта основных средств.
Амортизация начисляется в размере 100 процентов при стоимости
имущества до 40 000 руб. включительно.
Для объектов движимого имущества метод начисления амортизации
зависит от балансовой стоимости актива при его выдаче в эксплуатацию.
Изменение первоначальной стоимости.
В результате достройки, дооборудования, реконструкции,
модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также
переоценки объектов нефинансовых активов производят изменение
первоначальной (балансовой) стоимости объектов. Затраты на
перечисленные мероприятия относятся на увеличение стоимости такого
объекта после окончания предусмотренных договором (сметой) объемов
работ. При этом требуется, чтобы выполнялось условие улучшения
(повышения) первоначально принятых нормативных показателей
функционирования объекта. В результате всех мероприятий должен быть
пересмотрен и срок полезного использования объектов.
22
Реконструкцией является переустройство существующего имущества,
связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-
экономических показателей
8
.
В результате морально устаревшее и физически изношенное
оборудование модернизируется и заменяется новым, более
производительным.
В соответствии с бюджетной классификацией на статью 310
«Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ относятся расходы на
оплату договоров на реконструкцию, техническое перевооружение,
расширение, модернизацию и дооборудование основных средств.
Увеличение стоимости основных средств в результате работ по их
достройке, реконструкции должно отражаться по дебету соответствующих
счетов аналитического учета счета 101 00 000 «Основные средства».
Кредитовый счет по данной хозяйственной операции может быть 106
11 310 «Увеличение вложений в основные средства – недвижимое имущество
учреждения», 106 31 310 «Увеличение вложений в основные средства – иное
движимое имущество учреждения», 106 41 310 «Увеличение вложений в
основные средства – предметы лизинга».
При эксплуатации основные средства морально и физически
изнашиваются. В таком случае учреждение может законсервировать объект,
модернизировать его или провести ремонт. Если модернизация будет длиться
не более 12 месяцев, амортизация начисляется. Когда процесс затянется на
год и более, то начисление амортизации приостанавливается.
Индивидуальный учет основных средств ведется в инвентарной
карточке учета основных средств (ф. 0504031) (далее – Инвентарная
карточка).
Инвентарная карточка подлежит открытию индивидуально на каждое
обособленное основное средство. Основанием для заполнения карточки
8
Бабакова Л.В. Учет основных средств организации, формирование методики контроля за их наличием и
состоянием// Актуальные вопросы экономических наук. -2015. -№43. -с.108-112
23
служит Акт приема-передачи здания (сооружения) (ф.0306030), акт приема-
передачи объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф.
0306001), Акт о приеме-передачи групп объектов основных средств (кроме
зданий, сооружений) (ф.0306031)
9
. В инвентарную карточку заносятся
данные из паспортов заводов-изготовителей. Характеристику объекту дают
на основании технической и иной документации.
Также немаловажными являются данные об амортизации, которая была
начислена на дату принятия к учету, данные по переоценке.
Для учета группы основных средств, принадлежащих к одному типу,
используется Инвентарная карточка группового учета основных средств (ф.
0504032).
Открываемые инвентарные карточки должны быть зарегистрированы.
Для этого используется опись инвентарных карточек по учету основных
средств (код формы 0504033). Для аналитического учета основных средств
используется инвентарный список нефинансовых активов (код формы
0504034). В данном документе материально - ответственным лицом ведется
учет нематериальных и непроизведенных активов в местах их нахождения
(хранения, эксплуатации). Каждый объект в списке записан по номеру
инвентарной карточки, кроме того, в списке прописан заводской номер, и
наименования основного средства. При выбытии объектов указывается дата
и номер документа и причина выбытия.
Данные, которые записываются в документы, которые мы
охарактеризовали ранее, обобщаются в оборотной ведомости по
нефинансовым активам (ф. 0504035).
Периодичность составления ведомости устанавливается учреждением -
ежемесячно или ежеквартально. Данные записываются в нее по количеству и
9
Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2015 № 52н "Об утверждении форм
первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной
власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления
государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными
(муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению"
24
стоимости основных средств. В конце периода по ведомости выводятся
остатки, путем подсчета оборотов.
Основным регистром по учету основных средств является журнал
операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (код формы
0504071). В журнал записываются данные по учету операций по выбытию и
перемещению объектов нефинансовых активов. Кроме того, в нем
отражаются операции по амортизации основных средств.
1.3 Планирование аудиторской проверки основных средств на
предприятии.
Целью аудита основных средств является проверка законности
операций по движению основных средств и подтверждение достоверности
информации в бухгалтерской отчетности требованиям законодательства
Российской Федерации.
Задачами аудита основных средств организации являются:
- проверка обеспечения контроля наличия и сохранности объектов
основных средств;
- правильность отнесения активов к основным средствам;
- проверка правильности оценки объектов в учете;
- проверка оформления и отражения в учете операций по поступлению
и выбытию основных средств;
- проверка расчетов сумм амортизационных отчислений;
- проверка информации о ремонте основных средств
10
.
Программа аудита является набором инструкций для аудитора, а также
средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.
Целью аудиторской проверки основных средств является установление
соответствия применяемой в организации методики учета, налогообложения
10
Горбанева А.А. Аудит основных средств в организации// В сборнике: В мире науки и инноваций в 8
частях.-2016.-с.153-155
25
операций по движению основных средств нормативным актам, действующим
в Российской Федерации. Иными словами, это выражение мнения о
достоверности отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской
(финансовой) отчетности объектов основных средств.
Для достижения данной цели аудитор должен:
1.Оценить систему внутреннего контроля проверяемой организации;
2. Определить методы проверки;
3. Разработать программу проверки.
Чтобы проверка операций с основными средствами была
эффективной, аудитор планирует проверку в бюджетной организации в
определенной последовательности действий, которые будут совершаться в
процессе аудита на данном участке учета.
1. Проверка фактов, насколько на практике соблюдаются положения
учетной политики учреждения в части организации учета основных средств.
1.1. В приказе об учетной политике должен быть обязательно
утвержден предел стоимости активов (менее 40 тыс. руб.), чтобы иметь
возможность принимать их к бухгалтерскому учету в составе материально-
производственных запасов.
1.2. Должен соблюдаться выбранный способ начисления амортизации с
учетом того, что не начисляется амортизация на следующие объекты:
- законсервированные и не используемые в производстве продукции.
- арендованные в учете арендатора, за исключением неотделимых
улучшений;
- земельные участки; объекты природопользования; объекты,
отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям
11
.
2. Аудитором проверяется сохранность и наличие основных средств. В
ходе этой проверки подлежат контролю условия хранения основных средств,
11
Трушина М.В., Федорова Е.И. Вопросы формирования учетной политики государственным
(муниципальным) учреждением// Актуальные проблемы экономической теории и региональной экономики.
2014. № 2 (14). С. 110-114
26
условия их эксплуатации, проверяется наличие списка лиц, за которыми
закреплены отдельные объекты, запрашиваются договоры о материальной
ответственности.
3. Проверяется факт соблюдения условий для отнесения имущества к
основным средствам. В данном случае используются регистры
аналитического учета для определения состава основных средств. К ним
относятся инвентарные карточки учета основных средств, ведомости и др.
4. Осуществляется проверка документального оформления и учета
основных средств. Проверяется оформление первичных документов на
данном участке учета, соответствие их формам, представленным в альбомах
унифицированных форм первичной учетной документации.
5. На основании данных учета и первичных учетных документов
проверяется своевременность зачисления объектов в состав основных
средств и правильность формирования первоначальной стоимости
поименованных активов. Основные средства принимаются к бухгалтерскому
учету по первоначальной стоимости. Затем осуществляется сверка данных
регистров синтетического учета по счетам.
6. Осуществляется проверка затрат на ремонт объектов основных
средств, установление условий эксплуатации основных средств и
своевременности проведения ремонта.
7. Проверяются результаты переоценки основных средств и
правильность отражения их в бухгалтерском балансе.
8. Осуществляется сверка данных, указанных в бухгалтерском балансе
по основным средствам первичным документам и регистрам - показателям
главной книги и инвентарным карточкам.
Источниками получения аудиторских доказательств по аудиту данного
участка учета в бюджетном учете являются: бухгалтерский баланс, главная
книга, регистры бухгалтерского учета по счетам 101 «Основные средства»,
104 «Амортизация основных средств», 106 «Увеличение вложений в
основные средства» и др. счета; приказ об учетной политике организации;