23
формы не унифицированы, должны включать в себя следующие
обязательные реквизиты [14, c.96]:
- наименование документа;
- дата составления документа;
- наименование участника хозяйственной операции, от имени которого
составлен документ, а также его идентификационные коды;
- содержание хозяйственной операции;
- измерители хозяйственной операции в денежном и натуральном
выражении;
- наименование должностей лиц, которые ответственны за совершение
хозяйственной операции и правильность ее оформления;
- личные подписи указанных лиц и их расшифровка.
Информация проверенных и принятых к учету первичных (сводных)
учетных документов систематизируется в хронологическом порядке (по
датам совершения операций) и (или) группируется накопительным способом
по соответствующим счетам бухгалтерского учета с отражением в
следующих регистрах бухгалтерского учета:
- Журнал операций по счету «Касса»;
- Журнал операций с безналичными денежными средствами;
- Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;
- Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;
- Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;
- Журнал операций расчетов по оплате труда;
- Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых
активов;
- Журнал по прочим операциям;
- Журнал по санкционированию;
- Главная книга.
Данные оборотов по счетам из соответствующих Журналов операций
по истечении месяца записываются в Главную книгу.
24
Обороты по счетам, которые отражают уменьшение или увеличение
активов и обязательств, при завершении текущего финансового года не
переходят в регистры бухгалтерского учета очередного финансового года.
Для организации и ведения бухгалтерского учета в больнице
применяются следующие коды вида финансового обеспечения
(деятельности) [21, c.120]:
1 – деятельность, которая осуществляется за счет средств
соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (бюджетная
деятельность);
2 – приносящая доход деятельность (собственные доходы больницы);
3 – средства во временном распоряжении;
4 – субсидии на выполнение государственного (муниципального)
задания;
5 – субсидии на иные цели;
6 – бюджетные инвестиции;
7 – средства по обязательному медицинскому страхованию.
За искажение государственной отчетности должностные лица
учреждения несут установленную законодательством Российской Федерации
дисциплинарную, административную и уголовную ответственность.
2.2 Бухгалтерский учет поступления, амортизации и выбытия основных
средств
Все хозяйственные операции, проводимые КГБУЗ «Абанская РБ»,
оформляются первичными документами.
Записи в журналы операций производятся по мере совершения
операций, но не позднее следующего дня после получения учетного
первичного документа, как на основании отдельных документов, так и на
25
основании группы однородных документов. В журнале операций
корреспонденция счетов записывается в зависимости от характера операций
по дебету одного счета и кредиту другого счета.
Журналы операций подписываются главным бухгалтером больницы и
бухгалтером, который составил журнал операций.
Первичными документами, по которым оформляется поступление,
перемещение и выбытие основных средств в больнице, являются:
- акт (накладная) приемки-передачи (внутреннего перемещения)
основных средств (приложение 2);
- акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и
модернизированных объектов (приложение 3);
- инвентарная карточка учета основных средств (приложение 4) и др.
В администрации КГБУЗ «Абанская РБ» для учета объектов
нефинансовых активов, которые относятся к основным средствам, в Плане
счетов бюджетного учета предусмотрен счет 010100000 "Основные
средства".
Инструкцией №157н предусмотрен бухгалтерский счет 106 00 000
«Вложения в нефинансовые активы». Счет предназначен для учета вложений
в объеме фактических затрат [16, c.16].
КГБУЗ «Абанская РБ»на этом счете учитывает в объекты основных
средств при их приобретении, строительстве, создании, модернизации,
реконструкции, достройке, дооборудовании, которые впоследствии будут
приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов нефинансовых активов.
Это активный счет, сальдо которого показывает стоимость незавершенных
строительных работ или незавершенного процесса приобретения основных
средств. С целью контроля за целевым использованием бюджетных средств
выделенных для осуществления вложений в основные средства, к счету 106
00 000 открываются аналитические счета первого уровня [6]:
1. 106 10 000 «Вложения в недвижимое имущество учреждения»;
2. 106 30 000 «Вложения в иное движимое имущество учреждения»;
26
3. 106 40 000 «Вложения в предметы лизинга».
Общая схема учета вложений в нефинансовые активы состоит из
определенных этапов, в частности:
1. расходы по приобретению, строительству, модернизации
изготовлению объектов нефинансовых активов, предварительно
аккумулируются на счете 106 00 000 «Вложения в нефинансовые активы» по
дебету;
2. по завершении процесса строительства, модернизации или
изготовления объектов нефинансовых активов, а также по окончании работ,
связанных с доведением приобретенных объектов до состояния готовности, в
котором они пригодны к использованию, объекты нефинансовых активов
вводятся в эксплуатацию, а их стоимость списывается со счета 106 00 000 по
кредиту на счета учета конкретного вида нефинансового актива.
Учет капитальных вложений ведется в соответствии с Классификацией
операций сектора государственного управления. В соответствии с Приказом
Минфина РФ «Об утверждении указаний о порядке применения бюджетной
классификации Российской Федерации» от 1 июля 2013 г. №65н, вложения в
нефинансовые активы отражаются по следующим статьям КОСГУ:
статья 310 «Увеличение стоимости основных средств» - относятся
расходы по оплате государственных (муниципальных) контрактов, договоров
на строительство, приобретение объектов, относящихся к основным
средствам, а также на реконструкцию, техническое перевооружение,
расширение, модернизацию основных средств
статья 410 «Уменьшение стоимости основных средств».
В КГБУЗ «Абанская РБ»в процессе развития и осуществления
хозяйственной деятельности возникает необходимость в покупке новых
объектов основных средств. В КГБУЗ «Абанская РБ» основные средства
приобретаются за плату на стороне в готовом виде, поступают из
капитального строительства, а также поступают при безвозмездной передаче
от юридических или физических лиц.
27
За счет выделенных из бюджета субсидий КГБУЗ «Абанская РБ»
приобрело транспортное средство. Поставщику необходимо оплатить 1 416
000 руб. (в том числе НДС - 216 000 руб.). Учреждение воспользовалось
услугами транспортной организации. Стоимость доставки объекта составила
23 600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Согласно статьи 171 НК РФ
бюджетное учреждение не имеет право принять к вычету НДС выставленный
поставщиком, если объекты нефинансовых активов приобретаются за счет
средств субсидий. В таблице 2 приведен алгоритм отражения в
бухгалтерском учете КГБУЗ «Абанская РБ»данных фактов хозяйственной
жизни.
Таблица 2 - Журнал операций по учету вложений в основные средства
Содержание хозяйственной операции
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
1. Учтены затраты на приобретение
транспортного средства
4 106 31 310
4 302 31 730
1 416 000
2. Учтены затраты на доставку транспортного
средства
4 106 31 310
4 302 22 730
23 600
3. Принят к учету объект
4 101 35 310
4 106 31 410
1 439 600
Выбытие основных средств в КГБУЗ «Абанская РБ»происходит по
следующим причинам:
- списание по причине непригодности к дальнейшей эксплуатации
вследствие физического износа, морального устаревания;
- безвозмездная передача, внутрисистемная передача;
- недостача, хищение;
- реализация объектов.
КГБУЗ «Абанская РБ» ликвидировало медицинское оборудование. Его
первоначальная стоимость – 64 000 руб., а сумма начисленной амортизации –
62 000 руб. При ликвидации были оприходованы запасные части рыночной
стоимостью 500 руб.
Оборудование было приобретено и использовалось для выполнения
государственного (муниципального) задания.
В бухгалтерском учете записано (табл. 3):
28
Таблица 3 - Журнал операций по учету выбытия основного средства
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Отражено выбытие объектов
основных средств, пришедших
в негодность, на сумму
накопленной амортизации
4 104 34 410
4 101 34 410
62 000
Списана остаточная стоимость
оборудования
4 401 10 172
4 101 34 410
2000 (64 000 – 62 000)
Оприходованы материалы,
полученные от ликвидации
основного средства и
остающиеся в распоряжении
учреждения (запасные части)
4 105 36 340
4 401 10 172
500
При выбытии объектов основных средств, которые пришли
в негодность вследствие стихийных и иных бедствий, опасного природного
явления, катастрофы, финансовый результат определяется по счету 0 401
20 273 «Чрезвычайные расходы по операциям с активами».
КГБУЗ «Абанская РБ» безвозмездно передало медицинское
оборудование муниципальной больнице. Балансовая стоимость
оборудования – 58 000 руб., сумма ранее начисленной амортизации –
8000 руб. В бухучете записано (табл. 4):
Таблица 3 - Журнал операций по учету передачи основного средства
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Передано безвозмездно
оборудование
4 401 20 241
4 101 34 410
58 000
Передана ранее начисленная
амортизация
4 104 34 410
4 401 20 241
8000
КГБУЗ «Абанская РБ» реализовало медицинское оборудование,
приобретенное и используемое в приносящей доход деятельности,
продажной стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.).
Балансовая стоимость реализованного имущества – 250 000 руб., сумма
накопленной амортизации – 180 000 руб.
Были произведены расходы, связанные с продажей (оформление
документов), – 5000 руб. (не облагаются НДС).
Записи в учете бюджетного учреждения выглядят так (табл. 4):
29
Таблица 4 - Журнал операций по учету продажи основного средства
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
Списана накопленная амортизация
при выбытии объекта основных
средств
2 104 34 410
2 101 34 410
180 000
Списана остаточная стоимость
оборудования
2 401 10 172
2 101 34 410
70 000
(250 000 – 180 000)
Отражены расходы на реализацию
имущества
2 109 90 226
2 302 26 730
5000
Списаны расходы на реализацию
имущества
2 401 10 172
2 109 90 226
5000
Начислен доход от реализации
основного средства (в том числе
НДС)
2 205 71 560
2 401 10 172
118 000
Начислена задолженность
покупателя по НДС
2 401 10 172
2 303 04 730
18 000
В нашем примере доход от реализации имущества уменьшается на
остаточную стоимость амортизируемого имущества (либо на цену
приобретения прочего имущества), а также на расходы, непосредственно
связанные с этой реализацией. Но только при условии, что данные расходы
имели место не за счет субсидий.
2.3 Учет ремонта, инвентаризации, наличия и движения основных
средств
Основные средства бюджетного медицинского учреждения
периодически нуждаются в ремонте. Ремонтом называется комплекс работ,
которые выполняются, в том числе, для целей (письмо Минфина России от
05.02.2010 № 02-05-10/383):
• устранения неисправностей (восстановления работоспособности)
объектов нефинансовых активов;
30
• поддержания эксплуатационных и технико-экономических
показателей (мощность, срок полезного использования, качество применения
и т.п.) на изначально предусмотренном уровне.
Данные расходы в зависимости от направления использования
ремонтируемого имущества отражаются на счете 0 109 00 000 "Затраты на
изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг"
(соответствующие аналитические счета) или счете 0 401 00 000 "Финансовый
результат хозяйствующего субъекта" аналитический счет 0 401 20 000
"Расходы текущего финансового года" (к примеру, если источником
финансирования приобретения таких основных средств и их ремонта
является субсидия на выполнение госзадания) [40, c.164].
Подобные расходы учитываются по подстатье 225 "Работы, услуги по
содержанию имущества" КОСГУ. Стоимость запасных частей (строительных
материалов) по общему правилу за счет данной статьи КОСГУ не
оплачивается. Они оплачиваются по статье 340 "Увеличение стоимости
материальных запасов" КОСГУ, а списание с учета отражается по статье 272
"Расходование материальных запасов" КОСГУ. Однако не применяют данное
правило, если стоимость использованных материалов включают в общую
смету ремонта и подрядчик учитывает при оформлении акта сдачи-приемки
выполненных работ. Также из этого порядка исключение предусмотрено для
расходов по ремонту, проводящемуся в течение года неравномерно.
Подобные расходы отражают предварительно на счете 0 401 50 000 "Расходы
будущих периодов" с последующим равномерным списанием (п. 302
Инструкции № 157н).
Запасные части, которые остаются после ремонтных работ, должны
быть оприходованы (п. 34 Плана счетов бюджетных и автономных
учреждений). Оприходование запасных частей отражается по дебету счета 0
105 00 000 "Материальные запасы" (по соответствующим аналитическим
счетам) и кредиту счета 0 401 10 180 "Прочие доходы" [37, c.84]. Если те или
иные расходы увеличивают стоимость запасных частей (допустим, затраты
31
по их доставке до учреждения или приведение в состояние, пригодное к
использованию), предварительно их накапливают на счете 0 106 00 000
"Вложения в нефинансовые активы" (по соответствующим аналитическим
счетам). После окончательного формирования стоимости запасных частей ее
списывают на аналитические счета счета 0 105 00 000.
КГБУЗ «Абанская РБ» проводит ремонт гаража, который используется
в основной деятельности больницы, не облагаемой НДС. Ремонт
производится за счет субсидии на выполнение государственного задания.
Затраты на ремонт составили:
- стоимость приобретенных материалов, которые израсходованы в
процессе ремонта, с учетом "входного" НДС по ним - 536 000 руб. (в том
числе особо ценные строительные материалы - 450 000 руб., прочие
строительные материалы - 60 000 руб., прочие материалы, не являющиеся
особо ценными - 26 000 руб.);
- расходы на оплату труда рабочих, занятых ремонтом, - 120 000 руб.;
- взносы на обязательное соцстрахование (в том числе "по травме"),
которые начислены на заработную плату рабочих, - 36 240 руб.;
- затраты на оплату стоимости работ, которые выполнены сторонними
организациями, привлеченными к работам по ремонту гаража, - 413 000 руб.
(в том числе НДС - 63 000 руб.).
После ремонта гаража были оприходованы материалы рыночной
стоимостью 34 000 руб. Расходы на их доставку до склада больницы
транспортной организацией составили 2 124 руб. (в том числе НДС - 324
руб.). Данное имущество является прочим и не относится к особо ценному.
Указанные операции отражают в учете КГБУЗ «Абанская РБ»
записями:
Дебет 4 105 24 340, Кредит 4 302 34 730 - 450 000 руб. - оприходованы
строительные материалы, которые относятся к особо ценному имуществу, и
отражена кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом
"входного" НДС);
32
Дебет 4 105 34 340, Кредит 4 302 34 730 - 60 000 руб. - оприходованы
строительные материалы, которые не относятся к особо ценному имуществу,
и отражена кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом
"входного" НДС);
Дебет 4 105 36 340, Кредит 4 302 34 730 - 26 000 руб. - оприходованы
прочие материалы, которые не относятся к особо ценному имуществу, и
отражена кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом
"входного" НДС);
Дебет 4 302 34 830, Кредит 4 201 11 610 - 536 000 руб. - оплачены
материалы с лицевого счета больницы в казначействе;
Дебет 4 109 60 272 (4 109 70 272...), Кредит 4 105 24 440 - 450 000 руб.
- списана стоимость строительных материалов, которые относятся к особо
ценному имуществу, использованных при ремонте гаража;
Дебет 4 109 60 272 (4 109 70 272...), Кредит 4 105 34 440 - 60 000 руб. -
списана стоимость строительных материалов, которые не относятся к особо
ценному имуществу, использованных при ремонте гаража;
Дебет 4 109 60 272 (4 109 70 272...), Кредит 4 105 36 440 - 26 000 руб. -
списана стоимость прочих материалов, которые не относятся к особо
ценному имуществу, использованных при ремонте гаража;
Дебет 4 109 60 211 (4 109 70 211...), Кредит 4 302 11 730 - 120 000 руб. -
начислена заработная плата работникам, которые заняты в ремонте гаража;
Дебет 4 109 60 213 (4 109 70 213...), Кредит 4 303 02 730 (4 303 06 730, 4
303 07 730...) - 36 240 руб. - начислены взносы по социальному страхованию
по заработной плате работников, которые заняты в ремонте гаража;
Дебет 4 109 60 225 (4 109 70 225...), Кредит 4 302 25 730 - 413 000 руб. -
учтены расходы на оплату услуг сторонней организации по выполнению
ремонтных работ (с учетом "входного" НДС);
Дебет 4 302 25 830, Кредит 4 201 11 610 - 536 000 руб. - оплачены
расходы на выполнение ремонтных работ с лицевого счета больницы в
казначействе;