17
Многие организации активно используют в своей хозяйственной деятель-
ности основные средства. Для таких организаций чрезвычайно важно правиль-
но выбрать способ начисления амортизации, так как это напрямую связано с
проблемой своевременного списания износившегося или устаревшего объекта
основных средств.
Все основные средства организации подразделяются на однородные
группы объектов, объединенными общими технологическими или другими ха-
рактеристиками. При разбивке следует руководствоваться Общероссийским
классификатором основных фондов (ОКОФ) [11].
Основные средства в связи с длительностью эксплуатации изнашиваются,
в процессе использования они могут ремонтироваться. По объему и характеру
производимых ремонтных работ различают текущий, средний и капитальный
ремонты основных средств.
По мнению Бабаева Ю.А. «…текущим ремонтом принято считать ремонт,
осуществляемый с периодичностью менее одного года. Основная его цель –
поддержание объекта в рабочем состоянии. При среднем ремонте производится
частичная разборка ремонтируемого агрегата и восстановление или замена ча-
сти деталей. Капитальным ремонтом оборудования и транспортных средств
считается такой вид ремонта, при котором производится полная разборка агре-
гата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов на новые и более современ-
ные, сборка, регулировка и испытание агрегата. Капитальный ремонт зданий и
сооружений – ремонт, при котором производится смена изношенных конструк-
ций или замена их на более прочные и экономические, улучшающие эксплуата-
ционные возможности ремонтируемых объектов..» [22, с. 203].
Средний ремонт осуществляется с периодичностью свыше одного года,
он отражается в учете как капитальный, а ремонт, производимый с периодич-
ностью более одного раза в год считается как текущий.
Некоторые экономисты (Кондраков Н.П.) подразделяют ремонт основных
средств только на два вида – текущий и капитальный [32, с. 33].
18
Глушков И.Е. также отмечает, что «..ремонты основных средств могут
осуществляться хозяйственным способом, то есть силами самой организации,
или подрядным способом (силами сторонних организаций)…» [29, с.44].
Оценка работ хозяйственным способом определяется фактическими рас-
ходами вспомогательных производств (это могут быть ремонтные мастерские,
ремонтные цеха), стоимостью запасных частей и других материалов, которые
расходуются при проведении ремонта, затратами на заработную плату и уста-
новленными отчислениями во внебюджетные фонды из зарплаты работников,
занятых на ремонте.
Стоимость же подрядных работ определяется суммой выставленных сче-
тов подрядными и другими организациями на оплату выполненных работ. Цена
на такого рода услуги определяется по договоренности сторон, в том числе и на
основе принятых строительных норм и расценок [27, с. 18].
Ремонт основных средств рекомендуется проводить в соответствии с раз-
работанным предприятием планом, в денежном выражении, исходя из необхо-
димости проведения такого планово–предупредительного ремонта, должны
учитываться технические характеристики основных средств, условия их экс-
плуатации и другие обстоятельства.
К плановым ремонтам относятся работы «…по систематическому и свое-
временному предохранению основных средств от преждевременного износа и
поддержанию их в рабочем состоянии. Планово–предупредительный ремонт
удлиняет срок службы основных средств и сокращает простои оборудования.
Но бывают и внеплановые работы, которые связаны с непредвиденными обсто-
ятельствами, такими как: авария, внезапные остановки механизмов и т. п…»
[19, с. 38–39].
Рассмотрим, по каким признакам классифицируются основные средства.
На предприятиях применяется единая типовая классификация основных
средств, в соответствии с которой основные средства, группируются по опреде-
ленным признакам.
19
Самая распространенная (типовая) классификация основных средств при-
ведена в таблице 1 [33, с. 5].
Таблица 1
Классификация основных средств предприятия
Признак
классифи-
кации
Деление по клас-
сификационному
признаку
Назначение и краткая характеристика
Участие в
процессе
производ-
ства
Производственные
Участвуют в производстве (здания, соору-
жения, оборудование и т.п.)
Непроизводствен-
ные
Удовлетворяют культурно-бытовые потреб-
ности работников (жилые дома, поликлини-
ки, клубы и т.д.)
Назначе-
ние
Здания
Объекты производственного назначения
(здания цехов, служб предприятий и др.)
Сооружения
Объекты, выполняющие технические функ-
ции (дороги, мосты, тоннели, эстакады и
т.д.)
Передаточные
устройства
Объекты передающие, трансформирующие
и перемещающие энергию (электро- и теп-
лосети, газопроводы и др.)
Машины и оборудо-
вание,
в том числе:
силовые
Выработка и обеспечение энергией (гене-
раторы, электродвигатели, двигатели внут-
реннего сгорания и т.д.)
рабочие
Воздействие на предметы труда (станки,
прессы, молоты, термические печи)
измерительные и
регулирующие при-
боры
Контроль, измерение и регулирование хода
технологического процесса
вычислительная
техника
Ускорение и автоматизация расчетов
Назначе-
ние
прочие машины и
оборудование
Телефонное оборудование, пожарные ма-
шины и т.д.
Транспортные
средства
Электровозы, тепловозы, автомобили и др.
Прочие основные
средства
Не вошедшие в первые пять групп (рабочий
и продуктивный скот, многолетние насаж-
дения, инструменты и др.)
Степень
участия в
производ-
стве
Активные
Прямо влияют на предметы труда (рабочие
машины и оборудование)
Пассивные
Создают условия для производства (здания,
сооружения)
Также классификация основных средств может происходить и по другим
признакам:
20
1) по видам:
– материальные основные фонды: здания; сооружения; жилища; оборудо-
вание и машины (силовые, рабочие, информационные); транспортные средства;
производственный и хозяйственный инвентарь; рабочий, продуктивный и пле-
менной скот; многолетние насаждения;
– нематериальные основные фонды: геологоразведочные работы; компь-
ютерное программное обеспечение; оригинальные произведения развлекатель-
ного жанра, литературы, искусства; наукоемкие промышленные технологии;
2) по формам собственности:
– государственные;
– негосударственные;
3) по отраслям:
– сельскохозяйственного назначения;
– используемые в строительстве;
– используемые на предприятиях транспорта и связи;
– используемые на предприятиях торговли и общепита и т.д.;
4) степень использования в производственном процессе:
– действующие;
– бездействующие (ремонт);
– в запасе, на консервации.
5) принадлежность:
– собственные;
– арендованные.
Некоторые экономисты к принятой классификации добавляют еще один
признак – по степени участия человека в создании объектов основных средств –
рукотворные (здания, сооружения инструмент и т.д.) и нерукотворные (земля,
многолетние насаждения).
Отнесение средств к основным производится в зависимости от вида
предметов, характера и условий деятельности и закрепляется в учетной поли-
тике организации по каждому виду (группе) предметов (при этом необходимо
21
руководствоваться в первую очередь требованиями приоритета содержания пе-
ред формой и допущением последовательности учетной политики, а также ре-
шить каким образом предполагается погашать стоимость таких предметов).
В организациях применяется единая типовая классификация для учета,
оценки и анализа основных средств по ряду признаков, в соответствии с
которой основные средства группируются по отраслевому, функциональному
назначениям, видам прав, степени использования.
По состоянию на текущий момент отдельные требования к учету основ-
ных средств (далее – ОС) содержатся в разных нормативных документах. В
частности, к ним относятся:
1) Закон о бухучете от 06.12.2011 № 402–ФЗ [3]. В данном нормативном
акте законодатель установил базовые принципы и правила, которыми фирмам
следует руководствоваться при ведении учета не только ОС, но и активов во-
обще;
2) Положение по ведению бухучета в РФ, утвержденное приказом Мин-
фина РФ от 29.07.1998 №34н, где регламентированы базовые аспекты учета
непосредственно ОС. А именно говорится, что следует причислять к ОС, а так-
же на какие группы классифицируются ОС в фирме. Кроме того, приводятся
правила расчета учетной стоимости ОС;
3) ПБУ 6/01 об учете ОС, утвержденное приказом Минфина России от
30.03.2001 № 26н [6]. Данное ПБУ является основным нормативным докумен-
том, в котором рассматриваются такие вопросы: определение понятия ОС,
классификация ОС по разным группам, корректное определение срока полезно-
го использования ОС, оценка учетной стоимости, механизмы и правила начис-
ления амортизации. Также приводятся указания, как следует отражать сведения
об ОС в отчетности фирмы;
4) Методические указания по учету ОС, утвержденные приказом Минфи-
на РФ от 13.10.2003 № 91н [9]. Документ более подробно раскрывает и поясня-
ет правила, закрепленные в ПБУ 6/01[6]. Несмотря на то, что не имеет импера-
тивного действия, компаниям на практике необходимо им руководствоваться;
22
5) ПБУ 9/99 «Доходы компании» [7] и ПБУ 10/99 «Расходы организации»
[8], утвержденные приказами Минфина РФ от 06.05.1999 №32н и №33н соот-
ветственно. Указанные ПБУ устанавливают, в каком порядке следует призна-
вать доходы и расходы фирмы при приобретении ОС или при выбытии объек-
тов ОС компании;
6) Методические указания по проведению инвентаризации, утвержденные
приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49. В данном документе для компании
представляют интерес правила и алгоритм проведения инвентаризации ОС;
7) План счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от
31.10.2000 № 94н. Указанным документом компаниям необходимо руковод-
ствоваться для того, чтобы корректно отражать операции, связанные с движе-
нием ОС в фирме (а также с начислением амортизации по ним) на соответству-
ющих счетах бухгалтерского учета.
Также в бухгалтерском учете в целях определения срока полезного ис-
пользования (СПИ) и нормы амортизации основных средств можно использо-
вать Общероссийский классификатор основных фондов» «ОК 013–2014 (СНС
2008), который принят и введен в действие Приказом Росстандарта от
12.12.2014 № 2018–ст (ред. от 13.10.2017), который предприятия применяют в
целях налогового учета.
Прежде всего, Общероссийский классификатор основных фондов исполь-
зуется для определения нормы амортизации основного средства в налоговом
учете, так как в соответствии с Налоговым кодексом налогоплательщики при
определении амортизационной группы, в которую следует включать амортизи-
руемое имущество, обязаны использовать Классификацию основных средств,
утвержденную Постановлением № 1[10]. А эта Классификация, в свою очередь,
основана на классификаторе ОКОФ.
В Постановлении № 1[10], утверждающем Классификацию основных
средств для целей налогового учета с 2017 года, указано, что Классификация
должна применяться для целей налогового учета. Из текста данного
постановления исключено положение о том, что Классификация может
23
использоваться и для целей бухгалтерского учета. Это вполне закономерно,
поскольку налоговое законодательство не должно регулировать вопросы
бухгалтерского учета. Но означает ли это, что налоговая Классификация не
может больше применяться в бухгалтерском учете?
Срок полезного использования (далее – СПИ) в бухгалтерском учете – это
период, в течение которого объект основных средств должен приносить
организации экономические выгоды, то есть доход. В соответствии с ПБУ 6/01
«Учет основных средств» (утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н)
срок полезного использования (СПИ) объекта основных средств определяют
исходя из:
– ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с
ожидаемой производительностью или мощностью;
– ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации
(количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды,
системы проведения ремонта;
– нормативно–правовых и других ограничений использования этого
объекта (например, срока аренды).
Таким образом, в бухгалтерском учете организация может
самостоятельно определять СПИ, не опираясь на какие–либо нормы или
классификаторы.
Запрета на применение Классификатора основных средств,
установленного для целей налогообложения, в бухгалтерском учете нет.
Большинство компаний используют эту Классификацию и для целей
бухгалтерского учета, закрепив такой порядок в учетной политике организации.
Этот вариант выбирается для оптимизации учетной работы, сближения
бухгалтерского и налогового учета (в том числе и с целью уйти от
необходимости применения временных разниц).
24
1.2. Современные задачи бухгалтерского учета и аудита основных средств
В современных обстоятельствах хозяйствования не достаточно занимать-
ся только лишь модернизацией и предоставлением для хозяйства новых основ-
ных средств, необходимо также умение результативно их применять и управ-
лять их перемещением для того чтобы достичь эффективности производствен-
ной деятельности.
Значительно оказывают влияние на итоги деятельности организации пе-
реоценка основных средств, выбор способов исчисления амортизации, спосо-
бов установления в учете стоимости основных фондов, выбор срока полезного
использования основного средства и т.д.
Применение вышеуказанных экономических инструментов составляет
немаловажное звено в нынешнем управлении основными средствами компании.
Соответствующее управление невозможно без качественных и своевре-
менных сведений. Главным источником предоставленной информации остают-
ся сведения, взятые из бухгалтерского учета предприятия.
Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:
– правильное и своевременное отражение поступления, выбытия и пере-
мещения основных средств, контроль за их наличием и сохранностью в местах
эксплуатации;
– своевременное и точное начисление амортизации по основным сред-
ствам;
– определение затрат по ремонту и контроль за рациональным использо-
ванием средств, выделенных для этих целей;
– выявление неиспользуемых, лишних объектов основных средств, кон-
троль за эффективным использованием резервов, повышение эффективности
работы машин, оборудования и других объектов;
– оперативное обеспечение необходимой информацией руководства орга-
низации о состоянии основных средств путем автоматизации учетно–
вычислительных работ на базе современных средств вычислительной техники.
25
Аудитом является независимая проверка бухгалтерской (финансовой) от-
четности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой
отчетности (п.1 ст. 3 307–ФЗ) [4].
Согласно статье 23 Федерального закона от 30.12.2008 № 307–ФЗ «Об
аудиторской деятельности» аудиторская деятельность осуществляется в соот-
ветствии с международными стандартами аудита.
Порядок признания международных стандартов аудита для применения
на территории Российской Федерации установлен Постановлением Правитель-
ства РФ от 11.06.2015 № 576 «Об утверждении Положения о признании между-
народных стандартов аудита подлежащими применению на территории Рос-
сийской Федерации» и приказов Минфина России от 24.10.2016 № 192н и от
09.11.2016 № 207н «О введении в действие международных стандартов аудита
на территории Российской Федерации», международные стандарты аудита
применяются на территории Российской Федерации с 1 января 2017 г.
Международные стандарты обязательны для аудиторских организаций,
аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников.
В связи с этим с 01.01.2018 Постановлением Правительства РФ от
23.10.2017 № 1289 отменены Федеральные правила (стандарты) аудиторской
деятельности, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002
№ 696.
Провести (закончить) аудит бухгалтерской отчетности за 2016 год по до-
говорам, заключенным до 01.01.2017, аудиторские организации и индивидуаль-
ные аудиторы могли в 2017 году по прежним правилам. Это право прекращает-
ся с 01.01.2018 г.
Теперь аудиторским организациям, аудиторам, саморегулируемым орга-
низациям аудиторов и их работникам нужно будет руководствоваться докумен-
тами, принимаемыми Международной федерацией бухгалтеров (IFAC).
Международные стандарты аудита являются общепризнанным механиз-
мом регулирования существующих в мировой практике подходов к аудитор-
ской деятельности. Их сущность заключается в изложении основных принци-
26
пов проведения аудита с целью выработки единого понимания его основной
роли и значения, целей и задач, способов и процедур осуществления аудита, а
также основных критериев для определения его качества.
В настоящее время большинство действующих МСА включают: вступи-
тельную часть (общие положения аудиторской деятельности), ответственность,
планирование, внутренний контроль, аудиторские доказательства, использова-
ние работы других специалистов, аудиторское мнение и отчетность аудитора,
специализированные сферы, сопутствующие услуги, использование компьюте-
ров в аудите, оценку неотъемлемого риска и риска средств внутреннего кон-
троля, их влияние на выводы аудиторской проверки, этические требования к
аудитору.
Международным стандартом аудита № 500 «Аудиторские доказатель-
ства», применяемым в Российской Федерации с 01.01.2017 г., установлено, что
аудитор должен разрабатывать и проводить надлежащие аудиторские процеду-
ры, соответствующие обстоятельствам, для целей сбора достаточных надлежа-
щих аудиторских доказательств.
На основании результатов аудита аудитор (аудиторская компания) высы-
лает руководству экономического субъекта письменные сведения. В рамках
данной письменной информации приводится перечень выявленных ошибок и
искажений, связанных с фактами хозяйственной деятельности экономического
субъекта, оказывающие или которые могут оказывать значительное влияние на
уровень достоверности его бухгалтерской отчетности.
Письменные сведения аудитора в данном случае представляют собой до-
кумент, на основании которого заказчик (экономический субъект) предвари-
тельно знакомится с итогами проверки, и в силу чего может своевременно
устранить значимые нарушения в процессе ведения бухучета, формирования
соответствующей отчетности и соблюдения законодательства и обеспечения
возможности аудитору подготовить положительное заключение аудиторской
проверки.