17
снижается себестоимость, а также увеличивается балансовая прибыль. Именно
по этим причинам учету, контролю и аудиту основных средств уделяется
особое внимание. Более конкретно задачи бухгалтерского учета основных
средств можно сформулировать следующим образом:
7
- контроль над сохранностью и наличием объектов основных средств по местам
использования от момента их приобретения до списания;
- контроль над рациональным расходованием средств на реконструкцию и
модернизацию основных средств;
- корректное документальное оформление и своевременное отражение в учете
их поступления, выбытия и перемещения;
- контроль эффективности использования и выявления резервов рабочих
машин, оборудования, производственных площадей, транспортных средств и
других основных средств;
- правильное и своевременное исчисление доли стоимости основных средств, в
связи с использованием и износом для включения в затраты предприятия;
- подробный учет текущего и капитального ремонтов;
- точное определение результатов от списания, выбытия объектов основных
средств и составление отчетности.
Учитывая это, аудитор обязан проверить какие меры приняты для
обеспечения сохранности основных средств, назначены ли на предприятии
материально ответственные лица, которые отвечают за сохранность основных
средств, подписаны ли договора с ними. Также проверяется, оборудованы ли
помещения пожарно-охранной сигнализацией, как организован порядок
оформления документов в случае вывоза ценностей с территории организации.
Аудиторскую проверку существенно облегчает ведение
документооборота на предприятии, если он поставлен корректно. Проверка
основных средств – это часть общего аудита организации-клиента, основной
7
Голикова О.В., Адушева А.Ю., Муравицкая Н.К. Проблемы учета и аудита основных
средств и варианты их решения в соответствии с международными стандартами // Вестник
ВУиТ. 2017. №4.
18
целью которого является формирование мнения о достоверности бухгалтерской
отчетности. Говоря об основных средствах, следует отметить, что целью
аудиторской проверки является формирование мнения относительно данных об
основных средствах (соответствие применяемой в организации методики учета
и налогообложения операций с основными средствами, действующим в
Российской Федерации нормативным документам).
8
В ходе аудита основных средств аудиторы проверяют степень контроля
над сохранностью основных средств: правильность отнесения объектов к
основным средствам; правильность оценки и переоценки основных средств;
вопросы организации аналитического учета и материальной ответственности за
основные средства; инвентаризация основных средств; документальное
оформление и отражение в учете операций поступления и выбытия основных
средств; правильность операций относительно начисления амортизации;
отражение в учете восстановления основных средств – ремонта, модернизации
и реконструкции.
9
При рассмотрении общих вопросов и положений учета как
бухгалтерского, так и налогового в области использования объектов основных
средств можно выделить такие проблемы как вопросы, связанные с учетом
НДС, проблемы из-за изменения стоимостного лимита основных средств в
налоговом учете, проблемы переоценки основных средств и документального
оформления, проблемы, связанные с изменением платежей по налогу на
имущество и амортизационных отчислений, а также проблемы, возникшие из-
за различий между бухгалтерским и налоговым учетом при продаже объектов
основных средств и др. Объекты основных средств, следует более корректно
8
Аудит: Учебник для вузов/В.И.Подольский, А.А.Савин, Л.В.Сотникова и др.; Под ред.
Проф. В.И.Подольского. - 3-е изд., переработанное и дополненное. – М.:ЮНИТИ-ДАНА,
Аудит, 2017. – 583 с.
9
Аудит: Учебник. С.М.Бычкова - М.ФОРУМ: ИНФРА-М, 2015. - 288 с.
19
оценивать организациям, так как данная операция влияет на расчёты с
бюджетом по налогу на имущество.
10
Основные средства – это важнейший экономический ресурс, они влияют
на деятельность предприятия, а также непосредственно участвуют в
производственном процессе, перенося свою стоимость на изделия при помощи
амортизации. Основные средства, как полученные на первоначальном этапе
деятельности, так и приобретенные впоследствии, требуют постоянного
управления и контроля. Все это осуществляется в рамках бухгалтерского учета.
1.3 Планирование аудиторской проверки основных средств на
предприятии
Цель аудита основных средств, как и общего аудита, является выражение
профессионального мнения относительно данных в отчетности по основным
средствам, а также относительно классификации, реальности оценки и
достоверности отражения в учете и отчетности.
Для проведения аудита основных средств необходимо придерживаться
положений современной нормативно-правовой базы, в которую входят:
Налоговый и Гражданский Кодексы, Федеральный закон «О бухгалтерском
учете», ПБУ, План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности предприятий и Инструкция по его применению, Методические
указания, Постановление Правительства №1 от 01.01.2002 «О классификации
основных средств, включенных в амортизационные группы».
11
Во время аудиторской проверки проверяющий должен убедиться в
наличии и корректности составления первичной учетной документации,
обоснованности записей в регистрах бухгалтерского учета, а также выполнении
определенных положений учетной политики относительно основных средств.
10
Дмитриева, И. М. Бухгалтерский учет : учебник и практикум для СПО / И. М. Дмитриева.
— 5-е изд., перераб. и доп. — М. : Издательство Юрайт, 2018. — 325 с.
11
Аудит: под редакцией Парушиной Н.В., Суворовой С.П.– учебное пособие. – М.: Форум –
Инфра – М, 2015- 287с.
20
При этом аудитор проверяет следующие внутренние документы: Приказ
«Об учетной политике организации», акты инвентаризации основных средств,
приказ о назначении постоянно действующей комиссии (является приложением
к учетной политике), отчет о переоценке основных средств, договоры купли-
продажи основных средств, акты приема-передачи основных средств, договоры
на ремонт, реконструкцию и модернизацию основных средств, акты о
ликвидации основных средств и инвентарные карточки основных средств.
Изучению подлежат также Главная книга и Журналы-ордера №13 (по
кредиту счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в
материальные ценности»), №10 (по кредиту счетов 02 «Амортизация основных
средств», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные
активы»), №16 (по кредиту счетов 07 «Оборудование к установке», 08
«Вложения во внеоборотные активы») и Ведомость аналитического учета
основных средств.
Также аудитор проверяет соответствие данных, которые содержатся в
первичной документации и регистров бухгалтерского учета, включая
арифметические ошибки, которые могут быть совершены. Далее идет проверка
информации, которая содержится в балансе, отчете о финансовых результатах и
приложений к ним.
12
Общий план аудиторской проверки может включать проверку корректной
постановки на учет основных фондов, документального наличия основных
средств и степени их сохранности, оценку соответствия аналитического и
синтетического учета объектов основных средств, проверку соблюдения
налогового законодательства в отношении учета основных средств, проверку
результатов переоценки основных средств, а также проверку обоснованности
произведенных затрат на ремонт и правильности отражения сумм на
12
Аудит: под редакцией Парушиной Н.В., Суворовой С.П.– учебное пособие. – М.: Форум –
Инфра – М, 2015- 287с.
21
соответствующих счетах бухгалтерского учета по основным средствам.
13
При проведении аудиторской проверки аудитор должен запросить
инвентаризационную опись объектов на дату проведения аудита. В
бухгалтерском учете в инвентаризационную опись включаются основные
средства головного предприятия, а также филиалов и структурных
подразделений.
Сама по себе инвентаризационная опись основных фондов включает
такие пункты как: наименование объекта основных средств, его дату
приобретения, краткую характеристику, норму амортизации, срок полезного
использования, его балансовую стоимость и сумму амортизационных
отчислений.
14
В ходе проверки аудитор изучает состав и структуру основных средств.
Аудитор помимо бухгалтерских документов должен проверить технические
паспорта, уточняющие записи характеристик инвентарных объектов в
индивидуальных карточках по учету основных средств. При этом идет
проверка классификации основных средств, т.к. неверное разделение может
привести к неправильному начислению амортизации и как конечный результат
к неправильному отражению затрат в себестоимости продукции, что в
конечном итоге повлияет на налогооблагаемую базу. Также следует проверить
характер участия основного средства в производстве, ведь неверное разделение
может привести к неправильному начислению амортизации.
15
Как следствие, некорректная классификация основных средств и их
разделение по назначению приводит к неправильному отражению в учете
результатов переоценки. Также аудитор должен обратить внимание на
правильность отнесения предметов к основным средствам.
13
Бровкина Н.Д. Контроль и ревизия: Учеб. пособие / Под ред. проф. М.В. Мельник. — М.:
ИНФРА-М, 2013. — 346с. — (Высшее образование).
14
Аудит: Учебник. С.М.Бычкова - М.ФОРУМ: ИНФРА-М, 2015. - 288 с.
15
Голикова О.В., Адушева А.Ю., Муравицкая Н.К. Проблемы учета и аудита основных
средств и варианты их решения в соответствии с международными стандартами // Вестник
ВУиТ. 2017. №4.
22
От того, правильно ли проведена оценка объектов основных средств
зависит достоверно ли отражены финансовые результаты, расчеты с бюджетом
по налогам и корректно ли представлена информация, содержащаяся в
бухгалтерской отчетности по основным фондам. Поэтому аудит оценки
инвентарных объектов основных средств занимает особое место в ходе
проверки. При проведении аудита проверяющий должен обратить внимание на
наличие раздельного учета затрат, которые и формируют инвентарную
стоимость основных фондов.
16
С 2013 года российское законодательство отменило применение
унифицированных форм, предприятия теперь вправе самостоятельно
разработать первичные формы учетной документации. Однако большинство из
них предпочитают использовать старые формы, т.к. они хорошо узнаваемы и
содержат все необходимые реквизиты. Но если аудитор столкнулся с
самостоятельно разработанными формами, ему следует проверить в первую
очередь обязательные реквизиты, которыми должен обладать документ.
Во время проведения аудита проверяющий должен обратить внимание на
источники поступления основных средств на предприятие. Набор первичных
документов по оприходованию основных средств будет зависеть от этих
источников. Так, при получении основных средств в качестве вклада в
уставный капитал, бухгалтер должен принять перечень документов, в которых
указаны первоначальная стоимость, износ и цена приобретения, которая будет
внесена в счет уставного капитала. Вместе с этим передается вся техническая
документация на объект основных средств. Если основные средства
приобретаются у физического лица, то оформляется договор купли-продажи,
где также указывается первоначальная стоимость, износ и цена приобретения.
При покупке основного средства за иностранную валюту аудитор
пересчитывает первоначальную стоимость по курсу на момент приобретения
(перехода права собственности).
16
Бровкина Н.Д. Контроль и ревизия: Учеб. пособие / Под ред. проф. М.В. Мельник. — М.:
ИНФРА-М, 2013. — 346с. — (Высшее образование).
23
Внимание аудитора также должны привлечь основные средства, которые
приняты в эксплуатацию на условиях текущей и долгосрочной аренды.
При проверке выбытия основных средств проверяющий должен провести
анализ форм выбытия, т.к. в зависимости от них методы аудита будут
различаться. Так, при реализации на сторону устанавливается рыночная
стоимость основного средства, которая обычно не ниже балансовой стоимости.
Если основное средство продается ниже рыночной стоимости, то увеличивается
налогооблагаемая прибыль.
17
Когда происходит безвозмездная передача основных фондов, они также
подлежат обложению налога на добавленную стоимость, исключение – это
активы, которые передаются для использования в непроизводственной сфере.
При этом плательщиком НДС выступает передающая сторона.
При выбытии основных средств как непригодных для дальнейшего
использования, приказом руководителя создается комиссия. Наличие приказа,
и комиссии аудитор также должен проверить. Здесь же идет проверка порядка
списания на соответствие установленным нормативным актам.
Если списание основных средств идет вследствие строительства новых,
реконструкцией или расширением действующих зданий или объектов
основных средств, то бухгалтерия предоставляет аудитору перечень списанного
оборудования, который указан в Плане технического перевооружения
организации.
18
При списании основного средства аудитор также проверяет правильность
списания и оприходования запасных частей в качестве материалов на счете 10
«Материалы», которые пригодны для дальнейшего использования. Запчасти и
детали, которые были изготовлены с применением драгметаллов, подлежат
учету и сдаче в государственный фонд.
17
Бухгалтерский учет: Учебник/ А.С.Бакаев, П.С.Безруких и др.-6-е изд., переработанное и
дополненное, 2017.- 480 с.
18
Аудит./ Под ред. Рогуленко Т.М. – М.: Экономист, 2015- 378с.
24
Следует напомнить, что аудиторская проверка ограничена во времени,
поэтому к такому мероприятию следует подготовиться заранее. Так, аудитор
заранее составляет подробный план аудиторской проверки. Планируемые виды
работ позволяют обеспечить контроль над наличием и сохранностью основных
средств, правильность отнесения предметов к объектам основных средств,
правильность оценки, оформления в учете движения основных средств, а также
правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта
основных средств.
В первую очередь, аудитор должен руководствоваться Законом «Об
аудиторской деятельности», на его основании проверяющий разрабатывает
план и программу проверки, где определяются цель аудита, основные участки
работы, характер и методы проверки (сплошной, выборочный, фактический,
документальный контроль). Сама по себе программа – это детальный перечень
содержания аудиторских процедур, которые применяются в данной
аудиторской проверке, а также их характер, сроки, объем и конкретных
исполнителей. По сути программа представляет собой инструкцию для
аудитора по конкретному участку контроля.
Таким образом, основные средства являются основой материально-
технической базы предприятия, которая определяет его технический уровень, а
также качественные и количественные характеристики выпускаемой
продукции.
Для достоверности данных бухгалтерского учета и рационального его
ведения предназначена классификация основных средств. Критериями
классификации могут выступать функциональное назначение, отраслевая
принадлежность, а также их степень использования и объем прав на них.
Учет и аудит основных средств регулируется при помощи обширной
нормативно-правовой базы, однако все равно есть слабые места и
неопределенности в учете, поскольку законы и приказы подвергаются
изменениям различной степени постоянно вследствие решения о сближении
российского бухгалтерского законодательства с МСФО. Устранить недостатки
25
нормативной базы, а также максимально приблизить ее к нормам МСФО —
первостепенная задача в текущих условиях в РФ.
Современные задачи бухгалтерского учета и аудита основных средств
направлены на осуществление контроля на всех уровнях данного актива, т.к.
основные средства составляют значительный удельный вес среди имущества
предприятия.
В ходе аудита основных средств аудиторы проверяют степень контроля
над сохранностью основных средств: правильность отнесения объектов к
основным средствам; правильность оценки и переоценки основных средств;
инвентаризация основных средств; документальное оформление и отражение в
учете операций поступления и выбытия основных средств; правильность
операций относительно начисления амортизации; отражение в учете ремонта,
модернизации и реконструкции.
Итак, основные средства являются неотъемлемой частью имущества
любой организации, своевременная проверка и постоянный текущий контроль
позволит избежать незапланированных трат по ремонту, замене или
ликвидации основных средств.
26
Глава 2. Методика и техника бухгалтерского учета основных
средств МУП «Теплосеть»
2.1 Организационно-экономическая характеристика организации
МУП «Теплосеть» - единая теплоснабжающая организация, она является
крупнейшим предприятием в сфере теплоснабжения на территории
муниципального образования Наро-Фоминского городского округа Московской
области. Доля предприятия в общем объеме производства и реализации тепла
для жилищно-коммунальных нужд составляет около 98%.
Структура реализации тепловой энергии в разрезе потребителей:
- население (многоквартирные жилые дома, ТСЖ, ЖСК, частный сектор) – 78,4
%;
- организации, финансируемые из разных уровней бюджета - 9,7 %;
- прочие потребители - 11,9 %.
МУП "Теплосеть" является социально значимым предприятием, так как 88%
оказываемых услуг приходится на долю населения, различных предприятий и
учреждений, финансируемых из бюджетов всех уровней власти.
Общая территория обслуживания включает в себя 67 котельных и 28
центральных тепловых пункта, расположенных в 5-ти муниципальных
образованиях Наро-Фоминского городского округа. Территориальное наличие
объектов расположено в радиусе 45-50 км, а приоритетными направлениями
деятельности МУП "Теплосеть" являются: производство, передача и
распределение пара, горячей воды (тепловой энергии). Главной целью является
оказание коммунальных услуг по отоплению и горячему водоснабжению.
В МУП «Теплосеть» Наро-Фоминского городского округа Московской
области котельные оснащены современным оборудованием, из них, 52 -
работают на газовом топливе, 12 - на дизельном (печном), 2 - используют
электроэнергию, 1-уголь. Общая суммарная, установленная тепловая мощность
котельных, составляет 536,803 гкал/час. Протяженность тепловых сетей 217,7
км. (в двухтрубном исчислении разных диаметров и видов прокладки -
подземная, надземная).