37
С учетом Плана счетов и Инструкции выбытие основных средств в МУП
«Теплосеть» в общем порядке отражается следующим образом (табл. 6).
Таблица 6
Проводки по начислению амортизации в МУП «Теплосеть»
Дебет
Кредит
Описание
91
75, субсчет
"Расчеты по
выделенному
имуществу"
Остаточная стоимость имущества отражена в
составе расходов
83
91
На остаточную стоимость имущества уменьшен
добавочный капитал (остаточная стоимость
отражена в составе доходов)
83
84
Сумма, равная начисленной амортизации,
перенесена из добавочного капитала в состав
нераспределенной прибыли
75, субсчет
"Расчеты по
выделенному
имуществу"
01
Списана остаточная стоимость в счет расчетов с
собственником
Исходя из приведенных выше записей, сумма начисленной амортизации,
которая учитывалась МУП «Теплосеть» при формировании финансового
результата будет равна сумме нераспределенной прибыли. Это и есть
экономическая выгода, получаемая предприятием от эксплуатации основных
средств.
Исходя их общего порядка списания основных средств следует исходить
и при списании активов из-за физического износа, когда оно не изымается
собственником (табл. 7).
Сумма амортизации, а также остаточная стоимость, которая списана в
расходы физически изношенных основных средств, в рассматриваемой
ситуации будет равна сумме, которая отражена по кредиту счета 84 при их
получении. Путем отнесения стоимости основных фондов в состав расходов
нивелируется увеличение нераспределенной прибыли при их получении.
Таблица 7
Проводки по списанию основных средств по причине износа в МУП
«Теплосеть»
38
Дебет
Кредит
Описание
01, субсчет
"Выбытие основных
средств"
01
Списана первоначальная
стоимость основного средства
02
01, субсчет
"Выбытие основных
средств"
Списана сумма начисленной
амортизации
91.2
01, субсчет
"Выбытие основных
средств"
Списана остаточная стоимость
основного средства
2.3 Учет ремонта, инвентаризации, наличия и движения основных средств
Согласно учетной политике МУП «Теплосеть», изменение
первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки,
дооборудования, модернизации, реконструкции, частичной ликвидации и
переоценки объектов основных средств.
К модернизации или реконструкции относится переустройство
существующих объектов основных средств, в результате которого улучшаются
(повышаются) ранее принятые качественные показатели функционирования
основных средств:
- мощность;
- производительность;
- другие качественные характеристики.
К реконструкции относится полное или частичное переустройство и
переоборудование существующих объектов без расширения имеющихся
конструкций, зданий и сооружений, связанное с совершенствованием
производства и повышением его технико-экономического уровня.
Реконструкция производится в целях увеличения производственных
мощностей, улучшения их качественных характеристик, улучшения качества и
изменения номенклатуры выпускаемой продукции.
К реконструкции зданий, как правило, относится полная замена основных
конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим
39
(несущих стен, перекрытий, опорных конструкций, каменных и бетонных
фундаментов и т.п.).
К модернизации относится комплекс мероприятий по повышению
технико-экономического уровня отдельных объектов на основе внедрения
передовой технологии, механизации и автоматизации производства, замены
устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более
производительным.
К достройке относится возведение новых частей зданий, сооружений,
переустройство существующих объектов, составляющих единое целое с
объектом основных средств, в результате которого изменяются количественные
характеристики основных средств:
- строительство дополнительных помещений на действующем объекте
(надстройка этажей, пристройка новых помещений);
- сооружение дополнительных объектов и введение в состав существующего
комплекса основных средств.
К частичной ликвидации относится качественное изменение (понижение)
физических или технических свойств объектов, которые приводят к снижению
экономических выгод от их использования.
Принятие основных средств к учету после проведения ремонта,
реконструкции, модернизации осуществляется на основании акта приема-
передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных
объектов по форме ОС-3.
Предприятие не производит переоценку основных средств.
Затраты на осуществление всех видов ремонта основных средств
(текущего, капитального) включаются в расходы по обычным видам
деятельности по мере производства ремонта в полной сумме в том отчетном
периоде, когда они имели место. Резерв предстоящих расходов на ремонт не
создается.
МУП «Теплосеть» производит ремонт объекта основных средств
хозяйственным способом. Все затраты принимаются в расходы текущего
40
периода. Стоимость затраченных собственных материалов равна 3 600 руб.
Затраты на оплату труда работников, производящих ремонт — 10 000 руб.
Таким образом, в таблице 8 представлены проводки, которые сформированы в
бухгалтерском учете.
Таблица 8
Проводки по учету ремонта основных средств в МУП «Теплосеть»
хозяйственным способом
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Описание
23.01
10.02
3 600
Списана стоимость материалов
23.01
70.05,
70.06
10 000
Начислена заработная плата
23.01
69.01.05,
69.01.06
290
Взносы в ФСС с начисленной зарплаты (10 000
*2,9 %)
При хозяйственном способе все суммы с затратных счетов в итоге
собираются на счете 23 «Вспомогательное производство», который закрывается
на счет 20 «Основное производство».
Предположим, что организация создает резерв на ремонт ОС. Тогда
списание затрат будет производиться за счет резерва.
Проводки по списанию затрат на ремонт ОС хозяйственным способом за
счет резерва будут следующими (табл. 9).
Таблица 9
Проводки по учету ремонта основных средств при использовании
резерва на ремонт
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Описание
96.01
10.02
3 600
Списана за счет резерва стоимость материалов
96.01
70.05,
70.06
10 000
Начислена заработная плата
96.01
69.01.05,
69.01.06
290
Взносы в ФСС с начисленной зарплаты (10000
*2,9 %)
Также МУП «Теплосеть» заключило договор с подрядчиком —
компанией «Техносервис» о ремонте эскалатора. Общая сумма договора по
41
ремонту ОС составила 330 400 руб., включая НДС 50 400 руб. В таблице 10
представлены проводки, сформированные в бухгалтерском учете.
Таблица 10
Проводки по учету ремонта основных средств в МУП «Теплосеть»
подрядным способом
Дебет
Кредит
Сумма,
руб.
Описание
20.01
60.09
280 000
Отражена стоимость услуг подрядчика (330400 —
50400)
19.09
60.09
50 400
Отражена сумма НДС
68.01
19.09
50 400
Отражен НДС к вычету
60.09
51.01
330 400
Перечислена оплата по договору
МУП «Теплосеть» получило в сентябре 2014 года от собственника объект
основных средств. По данным собственника, отраженным в переданных
документах, первоначальная стоимость объекта ОС составляет 1 400 000 руб.,
сумма начисленной амортизации – 280 000 руб., первоначально установленный
срок полезного использования, равный сроку, указанному производителем, – 50
мес., фактический срок использования – 10 мес. Полученный объект ОС
относится к третьей амортизационной группе.
Срок полезного использования для целей бухгалтерского и налогового
учета установлен предприятием равным 40 мес. (с учетом предыдущего срока
эксплуатации). Предприятие применяет линейный способ (метод) начисления
амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Ежемесячная сумма
амортизации – 28 000 руб. (1 400 000 руб. - 280 000 руб. / 40 мес.).
В январе 2015 года проведены работы по реконструкции. Стоимость
работ по модернизации составила 590 000 руб. (в том числе НДС – 90 000 руб.).
Сумма «входного» налога принята к вычету.
Срок полезного использования основного средства после реконструкции
не изменился.
За период с октября 2014 года по январь 2015 года и в бухгалтерском, и в
налоговом учете начислена амортизация в сумме 112 000 руб. (28 000 руб./мес.
x 4 мес.).
42
Начиная с февраля 2015 года в бухгалтерском учете амортизация по
объекту будет начисляться ежемесячно в сумме 41 889 руб. (1 120 000 руб. +
500 000 руб. - 112 000 руб. / (40 мес. - 4 мес.)).
В августе 2015 года собственник изъял основное средство.
Исходя из разъяснений, приведенных в Письме № 03-07-11/19134, у
унитарного предприятия в августе 2015 года возникло налоговое обязательство
в размере 90 000 руб.
Затраты на ремонт основных средств отражаются на основании
соответствующих первичных учетных документов по учету операций расхода
материальных ценностей, начисления зарплаты, задолженности поставщикам за
выполненные ремонтные работы и др. (п. 67 Приказа Минфина от 13.10.2003 №
91н).
Для оформления приема-сдачи объекта ОС из ремонта может
составляться Акт по форме № ОС-3, образец заполнения которого мы
приводили в самостоятельной консультации, или иной первичный документ.
Кроме того, данные о проведенном ремонте объекта ОС заносятся в
инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6)
(Постановление Госкомстата от 21.01.2003 № 7) или другой самостоятельно
разработанный первичный документ, в котором ведется учет наличия и
движения объектов ОС в организации.
В соответствии с «Методическими указаниями по инвентаризации
имущества и финансовых обязательств», утвержденными Приказом
Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 года № 49,
Предприятием проводится инвентаризация имущества и финансовых
обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их
наличие, состояние и оценка.
Для проведения инвентаризации на Предприятии создается
инвентаризационная комиссия, состав которой утверждается приказом
руководителя Предприятия или иным уполномоченным лицом в соответствии с
разработанными регламентами Предприятия.
43
Обязательной инвентаризации подлежит имущество Предприятия,
независимо от места его нахождения, имущество, не принадлежащее
Предприятию, но числящееся в бухгалтерском учете (находящееся на
ответственном хранении, арендованное, полученное для переработки), а также
все виды финансовых обязательств.
Плановая инвентаризация проводится только по основным средствам.
Результаты инвентаризации подлежат отражению в учете и отчетности
того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой
инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности.
Данные результатов инвентаризации в МУП «Теплосеть» формируются в
Протоколе инвентаризационной комиссии. Конечный результат проверки
отражается в бухгалтерском учете того месяца, в котором проводилась
инвентаризация, а при годовой инвентаризации – в годовой бухгалтерской
отчетности.
Информация о фактическом наличии основных фондов заносится в
Инвентаризационную опись основных средств, данная форма является типовой,
несмотря на то, что с 2013 года организации вправе применять разработанные
формы отчетности с применением обязательных реквизитов. МУП «Теплосеть»
использует форму ИНВ-1, т.к. она содержит необходимые данные для
корректного учета основных средств, хорошо знакома бухгалтерам, а также
содержит необходимые реквизиты, установленные на законодательном уровне.
По основным средствам, которые сданы или получены в операционную аренду,
переданным или полученным в доверительное управление, находящемся на
ответственном хранении, проверяется наличие подтверждающих документов и
договоров.
Прежде чем приступить к инвентаризации, следует проверить наличие и
состояние инвентарных карточек, описей и прочей технической документации.
После этого комиссия производит осмотр основных средств и заносит в
инвентаризационные описи их полное наименование, назначение, инвентарные
номера и основные технические и эксплуатационные показатели.
44
При проведении инвентаризации зданий и сооружений в МУП
«Теплосеть» инвентаризационная комиссия проверяет наличие документов,
которые подтверждают право собственности на эту недвижимость. В
инвентаризационную опись также включаются основные средства, которые
отсутствуют в регистрах бухгалтерского учета, и объекты, которые не приняты
к учету. Их оценка производится по справедливой стоимости, а срок службы
определяется по техническому состоянию объекта.
В протоколе инвентаризационная комиссия устанавливает сроки
приобретения или возведения неучтенных основных фондов, а также источники
их формирования – все это подлежит обязательной регистрации в протоколе.
После этого основные средства вносят в инвентаризационные описи. Те
основные средства, которые непригодны для дальнейшего использования
(эксплуатации), в опись не включаются. На них формируется отдельная опись,
где указывается время ввода в эксплуатацию, а также причины, которые
привели основное средство в негодность.
Результаты инвентаризации основных средств в МУП «Теплосеть»
отражаются в учете того месяца, в котором была закончена инвентаризация.
После всех процедур, инвентаризационная опись должна быть подписана всеми
членами комиссии. При этом на неучтенные основные средства создаются
новые инвентарные карточки. Информация из инвентаризационных описей
заносится в Сличительную ведомость результатов инвентаризации основных
средств, заполняются только те позиции, по которым были обнаружены
расхождения с данными бухгалтерского учета. Сведения о причинах и
ответственных лиц по излишкам и недостачах и мерах, которые будут приняты
в отношении ответственных лиц содержатся в протоколе инвентаризационной
комиссии.
Под движением основных средств понимают: поступление, внутреннее
перемещение и выбытие основных средств. Эти операции оформляются
типовыми формами первичной учетной документации.
45
Поступление оформляется актом приемки-передачи основных средств
(форма № ОС-1). В актах указывают наименование объекта, год постройки или
выпуска заводом, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость,
присвоенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и т. д.
После оформления акт приемки-передачи передают в бухгалтерию. К акту
прилагают техническую документацию (паспорт, чертежи и т. д.). На
основании этих документов производится запись в инвентарные карточки,
после чего техническую документацию передают в технический или другие
отделы предприятия. При передаче основных средств другому предприятию акт
составляется в двух экземплярах (для сдающей и принимающей сторон).
Приемка законченных работ по достройке и дооборудованию объекта,
производимых в порядке капитальных вложений, оформляется актом приемки-
сдачи по форме № ОС-3.
Внутреннее перемещение основных средств из одного цеха в другой, а
также передача из запаса (склада) в эксплуатацию оформляется накладной на
внутреннее перемещение основных средств (форма № ОС-2, в двух
экземплярах: 1 -й – в бухгалтерию, 2-й – для цеха). В ней указывают сдатчика и
получателя, основание для перемещения основных средств, название,
инвентарный номер и краткую характеристику технического состояния
объекта.
Операции по ликвидации всех основных средств (кроме автотранспорта)
оформляются актом о ликвидации основных средств (форма № ОС-4), а
списание грузового или легкового автомобиля, прицепа или полуприцепа –
актом о ликвидации автотранспортных средств (форма № ОС-4а).
В актах ликвидации основных средств указывается: техническое
состояние и причина ликвидации, первоначальная стоимость, сумма
амортизации, затраты по ликвидации, стоимость материальных ценностей
(запасных частей, металлолома и т. д.), полученных от ликвидации объекта,
превышение выручки над расходами по ликвидации или расходов над суммой
выручки.
46
Глава 3. Повышение экономической эффективности организации
на основе аудита основных средств
3.1 Аудит основных средств организации
Аудит можно определить как независимую экспертизу финансовой
отчетности организации на основании проверки соблюдения правил ведения
бухучета на предмет соответствия отечественному законодательству.
Специфика хозяйствующего субъекта в целом, а также другие факторы
как сложность и объем работы требуют от аудитора последовательности шагов
при проведении проверки и правильности распределения обязанностей между
участниками аудита. При разработке плана и программы аудиторской проверки
используется аудиторский стандарт «Планирование аудита».
План любой аудиторской проверки показывает самые крупные группы
аудиторских работ по хозяйственным операциям, срокам и исполнителям.
Следует отметить, что план составляется в письменной форме.
В плане аудита основных средств МУП «Теплосеть» следует выделить
такие виды работ как проверка поступления объектов основных средств,
наличия и их аналитического учета, амортизации, и, наконец, выбытия
основных средств.
Как было отмечено ранее, аудиторская программа является детализацией
общего плана аудита. Аудиторские процедуры представляют собой
совокупность операций обработки данных, которые выполняются для
достижения целей аудита при проверке определенных хозяйственных операций
с применением аудиторских приемов.
При проверке основных средств могут быть выявлены нарушения
различного рода, которые можно сгруппировать следующим образом. При
проверке аналитического учета могут быть выявлены ошибки документального
характера – оформление первичных документов без применения обязательных
реквизитов или с незаполненными обязательными полями. Также здесь может