16
Согласно НК в бухучете имущество признается ОС, если его стоимость
превышает 40 тыс. рублей
15
.
В налоговом учете ОФ учитывают иначе. Активы дороже 100 000 руб-
лей, которые были введены в эксплуатацию после 31 декабря 2016 года, необ-
ходимо амортизировать. А все объекты дешевле этой суммы можно списать
единовременно (ст. 256 НК РФ).
Приказом Минфина РФ от 18.09.2006 № 116н внесены уточнения, кото-
рые связаны с изменением классификации доходов и расходов, в частности с
отменой их деления на операционные и внереализационные.
Приказом Минфина РФ от 27.11.2006 № 156н внесены уточнения, кото-
рые связаны с утверждением новой версии стандарта по учету активов и обяза-
тельств в валюте иностранных государств и изменением в виду этого понятия
«курсовая разница».
Нормы ПБУ 6/01 требуется рассматривать, учитывая еще два документа,
которые имеют отношение к учету ОС:
– Методические указания по бухгалтерскому учету спец. инструмента,
приспособлений, специального оборудования и спецодежды, утвержденных
Приказом Министерства финансов РФ от 26.12.2002 № 135н;
– Указания об отражении в бухгалтерском учете операций по договору
лизинга, утвержденных Приказом РФ от 17.02.1997 № 15.
На порядок определения первоначальной стоимости объектов ОФ ока-
зывают также воздействие Положение по учету долгосрочных инвестиций (утв.
Письмом Минфина РФ от 30.12.1993 № 160).
ОФ трактуются как материальные активы, используемые организацией в
процессе производства либо для поставок товаров и оказание услуг, для сдачи в
аренду в течении более одного отчётного периода.
При этом стандарт определяет, что основные фонды признаются в каче-
стве актива по двум критериям:
15
Налоговый Кодекс РФ // СПС «КонсультантПлюс» URL:
https://www.consultant.ru/document/cons_doc_law_19702
17
– есть возможность того, что с этими активами будут связаны экономи-
ческие выгоды для организации;
– достоверно определяется стоимость актива для организации.
Согласно первому критерию обеспечивается оценка предприятием
уровня возможности того, что эти будущие экономические выгоды будут полу-
чены в процессе использования ОФ.
Второй критерий реализовывается если есть документация на приобре-
тение ОФ с указанием его цены. В том случае, если ОФ формируются хозяй-
ственным способом, можно достоверно установить их стоимость согласно до-
кументов поставщиков и подрядчиков, которая связана с приобретением мате-
риалов, наймом работников и другими расходами, понесёнными в процессе
строительства.
В процессе учёта ОФ отражаются по первоначальной стоимости; вовре-
мя полезного использования ведется систематическое и экономически обосно-
ванное списание их стоимости на затраты; при их выбытии списывается оста-
точная стоимость и отражается прибыль либо убыток
16
.
Первоначальная стоимость (фактическая себестоимость) ОФ на момент
их приобретения либо сооружения включает в себя:
1 Покупную цену, включая импортные пошлины и невозмещаемые
налоги на покупку минус торговые скидки и возвраты/переплаты;
2 Любые расходы, непосредственно связанные с доставкой актива на ме-
сто и приведения его в рабочее состояние для применения согласно назначения,
в частности расходы:
– на содержание сотрудников, которые связаны со строительством либо
приобретением объекта ОС;
– подготовку площадки;
– первичные затраты на доставку и разгрузку;
– установку и монтаж;
16
Шадрина Г.В. Бухгалтерский учет и анализ: учебник и практикум для прикладного бакалавриата / Егорова
Л.И. М: Гриф УМО ВО, 2018. – 49 с
18
– профессиональные услуги;
3 Первоначальную оценку стоимости демонтажа, ликвидации актива и
восстановления производственной площадки.
Основные фонды могут учитываться двумя способами. В соответствии с
основным подходом их учет ведется по первоначальной стоимости минус
накопленная амортизация и накопленные убытки от обесценивания. Согласно
альтернативного подхода учёт ведется по переоцененной стоимости объекта,
которая представляет собой его справедливую стоимость на дату переоценки
минус амортизации убытков от обесценивания, накопленных впоследствии.
Проведение переоценки должно носить регулярный характер, чтобы балансовая
стоимость не отличалась значительно от справедливой стоимости на отчётную
дату. Некоторые объекты ОФ нуждаются в проведении ежегодной переоценки.
Частые переоценки не нужны для ОФ с незначительными изменениями спра-
ведливой стоимости, их переоценка может проводиться каждые 3–5 лет.
Расходы, которые понесла организация приобретая внеоборотные акти-
вы не включаются в полной сумме в себестоимость отчётного периода. С целью
соблюдения принципа соответствия затрат и доходов внеоборотные активы
включаются в себестоимость на протяжении всего периода эксплуатации объ-
екта в виде начисления амортизации. Амортизация актива начинается с того
момента как он может быть использован согласно его назначения.
При ревизии ОФ требуется руководствоваться нормативно- законода-
тельными актами, действующими в данной области.
Рассмотрим основные из них (таблица 1).
Таблица 1
Нормативно законодательные акты нужные для ревизии
основных средств
№
Нормативный документ
1
ФЗ № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011года (с изм. от
21.12.2013 № 357–ФЗ). В данном законе определены объекты бухгал-
терского учета, его задачи, прописаны основные требования по ведению
бухгалтерского учета, документация и регистрация, а также утверждены
состав и содержание бухгалтерской отчетности.
2
Налоговый кодекс РФ,в частности глава 25 «Налог на прибыль организа-
ций». В гл. 25 описывается специфика налогового учета ОС, в частности,
19
Продолжение табл. 1
порядок начисления амортизации, признания расходов на ОФ для нало-
гообложения прибыли.
3
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельно-
сти предприятия и инструкция по его использованию, утвержденные
приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (в ред. в ред. Приказов
Минфина РФ от 07.05.2003 № 38н, от 18.09.2006 № 115н, от 08.11.2010
№ 142н)
4
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н.
5
ПБУ «Учетная политика предприятия», ПБУ 1/2008, утвержденное прика-
зом Минфина РФ от 11.03.2009 г. № 106н, (с изм. от 06.04.2017г. № 57н)
6
ПБУ «Бухгалтерская отчетность предприятия», ПБУ 4/99, утвержденное
приказом Минфина РФ от 06.07.1999 г. № 43н, (В ред. от: 18.09.2006 №
115н; 08.11.2010 № 142н.)
7
ПБУ «Учет основных фондов» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфи-
на РФ от 30.03.2001 г. № 26н, с изм. и доп. от 24.12.10 г. № 186 н.
8
ПБУ «Доходы предприятия» – ПБУ 9/99, утверждено приказом Минфина
РФ от 06.05.1999 г. № 32н (с изм. от 06.04.2017г. № 57н)
9
ПБУ «Расходы предприятия» – ПБУ 10/99, утверждено приказом Минфи-
на РФ от 06.05.1999 г. № 33н (с изм. от 06.04.2017г. № 57н)
10
ПБУ «Учет расходов по займам и кредитам» – ПБУ 15/2008, утвержден-
ное приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 107н, (с изм. от
06.04.2017г. № 57н)
11
ПБУ «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» – ПБУ 18/02,
утверждено приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н (с изм. от
06.04.2017г. № 57н)
Таким образом, перечень информации, требуемой к раскрытию в
МСФО, шире, чем в ПБУ 6/01 и отечественном законодательстве по аренде, и
включает показатели, отсутствующие в отечественных нормативных докумен-
тах (например, убытки от обесценивания, способы переоценки, даты переоцен-
ки, факт привлечения независимого оценщика).
Срок полезного использования представляет собой период, на протяже-
нии которого использование ОФ должно приносить доход организации либо
служить для достижения целей работы предприятия.
Первичный бухгалтерский документ представляет собой письменное
свидетельство в проведении хозяйственной операции, оно имеет юридическую
силу и не требует дальнейших пояснений и детализации.
Что касается бюджетных учреждений, то главным нормативно-
правовым документом, который регламентирует учет ОС, для них является Ин-
20
струкция по бюджетному учету № 148н (в ред. Приказов Минфина РФ от
03.07.2009 № 69н, от 30.12.2009 № 152н).
Основными задачами и целями учёта в организациях, где используются
основные фонды для повышения эффективности производства, оказания работ
и услуг, является:
– контроль сохранности и наличия ОФ в местах их использования, вер-
ное документальное оформление и их своевременное отражение их поступле-
ния (выбытия, перемещения) в учете;
– контролирование рациональности расходов ресурсов на ремонт и мо-
дернизацию ОС;
– расчет доли стоимости ОФ в форме амортизационных отчислений для
включения в состав расходов организации;
– контроль эффективности использования ОФ;
– контроль сохранности объектов на консервации.
Решение этих задач производится путем должным образом оформлен-
ной документации и при условии обеспечения правильной организации учета
наличия и движения ОС, расчетов по их амортизации и учета расходов на ре-
монт как по местам их эксплуатации, так и по производству в общем.
Учет ОС производится в соответствии с их первоначальной стоимостью.
Под этим понятием понимают сумму, которую было вынуждено затратить
предприятие на покупку или создание объекта, относящегося к основным сред-
ствам. Последние учитываются в полном объеме, за исключением налога на до-
бавочную стоимость и иных видов налогообложения. Кроме того, из учета ис-
ключаются суммы, не имеющие прямого отношения к приобретению или про-
цессу создания объекта, относящегося к основным средствам
17
.
Все вышеописанные средства должны быть отражены в бухгалтерском
учете по дебету 08 «Вложения во внеоборотные активы» и по субсчету 08–4
«Приобретение объектов основных средств». Что касается корреспонденции,
17
Швецкая В.М., Головко Н.А. Бухгалтерский учет. - М.: Дашков и К, 2018, 56с.
21
данные затраты проводятся по кредиту 60 «Расчет с подрядчиками или постав-
щиками»
18
.
В процессе постановки основных средств на учет используется запись
по дебету 01 «Основные средства», с субсчетом 08–4, а в корреспонденции от-
ражается запись по кредиту 08. В бухучете допускается амортизация ОС, про-
веденная с записью по дебету 01 или 03. При помощи амортизации происходит
списание первоначальной цены основных средств, которые относятся к аморти-
зируемым
19
.
Амортизация по имуществу подобного рода начисляется 1 числа месяца,
следующего за датой постановки объекта на учет и продолжает начисляться до
того момента, когда стоимость ОС не будет окончательно погашена либо же до
списания имущества. В ходе эксплуатации основного средства начисление
амортизации происходит непрерывно, за исключением постановки объекта на
консервацию, сроком не менее 3 месяцев.
Начисление амортизации в учете отражается по кредиту счета 02 и дебе-
ту соответствующего счета затрат.
Счет 02 «Амортизация основных средств» предназначен для обобщения
информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов ос-
новных средств.
Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бух-
галтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» в кор-
респонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).
Организация-арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по ос-
новным средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 «Амортизация ос-
новных средств» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» (если арендная
плата формирует операционные доходы).
18
Федеральный закон от 06.12.2013 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" // СПС «КонсультантПлюс» URL:
https://www.consultant.ru/document/cons_doc_law_19702
19
Федеральный закон от 06.12.2013 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" // СПС «КонсультантПлюс» URL:
https://www.consultant.ru/document/cons_doc_law_19702
22
При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче без-
возмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амор-
тизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит
счета 01 «Основные средства» (субсчет «Выбытие основных средств»). Анало-
гичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по
недостающим или полностью испорченным основным средствам.
Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ве-
дется по отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом по-
строение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения
данных об амортизации основных средств, необходимых для управления орга-
низацией и составления бухгалтерской отчетности.
Способ, которым в компании рассчитывают амортизацию, прописывают
в учетной политике. Это основополагающий документ бухучета, который
утверждает руководитель организации.
Всего есть четыре варианта:
– линейный способ;
– способ уменьшаемого остатка;
– способ списания стоимости пропорционально объему продукции (ра-
бот).
– способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использова-
ния;
ОС принимают к учету по их первоначальной стоимости. Под ней пони-
мают сумму стоимости покупки ОС и других расходов, связанных с этой по-
купкой (монтаж, доставка, таможенные сборы, комиссия посредников и т. п.).
Первоначальная стоимость актива не включает в себя НДС, если этот
налог является для компании возмещаемым (п. 8 ПБУ 6/01) . Неплательщики
НДС (например, упрощенцы) учитывают это налог в первоначальной стоимо-
сти имущества (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ)
20
.
20
Налоговый Кодекс РФ // СПС «КонсультантПлюс» URL:
https://www.consultant.ru/document/cons_doc_law_19702
23
К бухучету ОС принимается на дату, когда она полностью образована, к
НУ когда ОС вводят в эксплуатацию.
При поступлении актива формируются бухгалтерские записи:
Дт 08 Кт 60 (10, 70, 69)– приняты к учету расходы на приобретение или
создание ОС;
Дт 19 Кт 60 – выделен входящий НДС;
Дт 01 Кт 08– сформирована ПС ОС
21
.
Одним из важных показателей учета объекта как ОС является его изна-
чальная стоимость. Для бухучета она определена как 40000 рублей, для налого-
вого учета 100000 рублей. На основании этих отличий существуют некоторые
особенности учета объектов ОС. Такого рода ОС обычно называют малоцен-
кой, так как они имеют небольшую стоимость, но применяются в деятельности
довольно длительное время. Данные ОС компания имеет возможность либо
сразу списать как МПЗ или поставить на учет в виде ОС и амортизировать. Это
правило распространяется как на бухучет, так и на налоговый учет. Однако
компания должна закрепить применяемый способ в своей учетной политике.
Таким образом, учет ОС – одно из важнейших направлений бухгалтер-
ского учета. Получение достоверной информации об имуществе предприятия
обретает первостепенную важность.
Задачами анализа эффективного использования ОФ являются
22
:
– установление обеспеченности организации и его структурных подраз-
делений ОФ – соответствие величины состава и технического уровня фондов
потребности в них;
– изучение состава и динамики ОС, темпов обновления активной части;
– установление степени использования ОФ и факторов, которые на это
воздействуют;
21
Федеральный закон от 06.12.2013 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" // СПС «КонсультантПлюс» URL:
https://www.consultant.ru/document/cons_doc_law_19702
22
Еремеева Т.А. Характеристика основных производственных средств / Т.А. Еремеева, М.С. Егорова // Моло-
дой ученый. 2018. №11.4. С. 119-121
24
– выявление воздействия использования ОФ на объем товаров и иные
экономические показатели деятельности предприятия.
Начинать анализ основных фондов следует с ознакомления с составом
основных фондов в целом по предприятию и по отдельным группам. При этом
выявляется движение и направление изменения основных фондов, удельный
вес промышленных основных фондов, производственных основных фондов в
других отраслях и непроизводственных основных фондов.
Изучая состояние основных фондов, определяют также обеспеченность
ими предприятия. Для этого сначала анализируют мощность оборудования и
соответствие этой мощности производственной программе предприятия.
Для проведения анализа ОС, как и для любого экономического анализа
требуются соответствующие данные.
Источниками информации при анализе использования основных средств
являются: финансовая отчетность (бухгалтерский баланс, отчет о финансовых
результатах, примечания к финансовой отчетности); статистическая отчетность
(форма № 11–ОФ «Отчет о наличии и движении основных фондов, амортиза-
ции (износа)».
Основываясь на этих данных анализируются ОФ по следующим направ-
лениям
23
:
– Анализ наличия, структуры и движения ОФ;
– Анализ основных показателей использования ОС;
– Анализ использования оборудования и производственной мощности;
– Анализ обеспеченности ОС;
– Анализ использования площадей производства.
Чтобы провести анализ работы предприятия за определенный период
работы проводят вышеуказанный анализ за ряд лет работы предприятия.
23
Островский О. М., Приображенская В. В., Мизиковский Е. А. Учет основных средств. Комментарии, корре-
спонденция счетов – СПб.: Питер, 2018. – 49 с
25
Анализируя структуру ОФ определяют удельный вес стоимости их ак-
тивной части, от которой зависит рост мощностей производства и фондоотда-
ча
24
.
Анализ эффективности использования ОФ – это составная часть анализа
основных фондов.
Основные направления анализа ОФ и соответствующие задачи, которые
решаются в рамках каждого направления, представлены в таблице 2.
Таблица 2
Основные направления анализа основных фондов
Основное
направление ана-
лиза
Задачи анализа
Анализ структурной
динамики основных
фондов
Проведение оценки размера структуры вложений капитала
в ОФ
Определение характера и степени влияния изменения сто-
имости ОФ на финансовое положение организации и
структуру баланса.
Анализ эффектив-
ности использова-
ния основных фон-
дов
Проведение анализа движения ОС
Проведение анализа показателей эффективности исполь-
зования ОФ
Проведение анализа использования времени оборудова-
ния и его интегральная оценка
Анализ эффектив-
ности затрат по со-
держанию и экс-
плуатации оборудо-
вания
Проведение анализа затрат на капитальный ремонт
Проведение анализа затрат по текущему ремонту
Проведение анализа взаимных связей объема производ-
ства, прибыли и расходов по эксплуатации оборудования
Анализ эффектив-
ности инвестиций в
основные фонды
Проведение оценки эффективности капитальных вложений
Проведение оценки эффективности привлечения займов
для инвестиций
Главная цель проведения анализа эффективности использования ОФ за-
ключается в определении путей роста эффективности их использования
25
.
Анализ начинается с изучения объема основных фондов (ОФ), их дина-
мики и структуры. Проведение анализа состояния и использования ОФ дает
возможность оценить эффективность применения активной и пассивной частей
фондов труда и вычислить резервы роста выпуска продукции, фондоотдачи.
24
Подхлюзина В.А. Экономика предприятия (организации) – М.: МАДИ, 2019. – 38 с
25
Подхлюзина В.А. Экономика предприятия (организации) – М.: МАДИ, 2019. – 233 с