15
аудируемого лица и среды в какой она исполняется, имеет огромное значение
во время проведения аудита. Так же представлены процедуры оценки рисков и
источники информации о деятельности аудируемого лица и среде, в которой
она осуществляется, включая систему внутреннего контроля.
15
Приведенные нормативные документы устанавливают единые
методологические основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций
в Российской Федерации. Они регламентируют ведение бухгалтерской
документации, устанавливают основные требования к ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности, правила оценки статей бухгалтерской
отчетности и т.д. Без знаний этих основополагающих нормативных актов
невозможно правильное ведение учета собственного капитала на любом
предприятии. На их основе строятся другие нормативные документы, более
детально определяющие и регламентирующие отдельные разделы
бухгалтерского учета.
1.2. Документальное оформление и задачи бухгалтерского учета и
аудита основных средств
Любая хозяйственная операция компании сопровождается оформлением
первичных документов. Не исключение и операции, связанные с основными
средствами. Каждая операция требует документального оформления
посредством составления определенной формы документа.
В настоящее время действующим законодательством не
предусматривается обязанность компаний по применению определенных форм
первичной документации для оформления движения ОС. Использоваться могут
формы самостоятельно разработанные компанией, либо утвержденные
Госкомстатом. Но в любом случае, какие бы формы документов компания не
использовала, они должны быть закреплены в Учетной политике компании.
Несмотря на то, что компании вправе самостоятельно разрабатывать
15
Точиева Л.К., Китиева М.И. Нормативно-правовое регулирование учета основных средств // Colloquium-
journal. – 2018. – № 8-5 (19). – С. 28.
16
формы первичных документов для учета ОС, чаще они используют те, чтобы
разработаны Госкомстатом. Кроме того, в большинстве специализированных
бухгалтерских программ используются именно эти формы документов.
Документальное оформление поступления основных средств. При
оформлении поступления основных средств, как правило, применяется
товарная накладная по форме ТОРГ-12, а также формы, утв. Госкомстатом:
– Акт о приеме-передаче объекта основных средств (ОС-1);
– Акт о приеме-передаче здания/сооружения (ОС-1а);
– Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (ОС-1б);
– Акт о приеме оборудования (ОС-14).
16
Документальное оформление движения основных средств. Текущий
учет основных средств по поступившим объектам сопровождается
оформлением одного из следующих документов:
– Инвентарная карточка учета объекта основных средств (ОС-6);
– Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств
(ОС-6а);
– Инвентарная книга учета объектов основных средств (ОС-6б);
Помимо этого, для оформления следующих операций Госкомстатом
предусматриваются следующие документы:
– Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж (ОС-15) применяется
для отражения приема или передачи в монтаж объектов основных средств;
– Акт о выявленных дефектах оборудования (ОС-16) применяется при
обнаружении дефектов в оборудовании;
– Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
(ОС-2) применяется для отражения внутреннего перемещения основных
средств;
– Акт о приеме-сдаче объектов основных средств из ремонта,
реконструкции, модернизации (ОС-3) применяется для отражения приемки и
16
Воробьев С.В., Коденцева О.С., Обметица А.С. Экономическая сущность учета основных средств // Вестник
научных конференций. – 2019. – № 1-1 (41). – С. 18.
17
сдачи ОС из ремонта.
Документальное оформление выбытия основных средств. Для
оформления выбытия основных средств применяются следующие формы
первичных документов (применение той или иной формы зависит от того, что
является причиной выбытия):
– Акт о приеме-передаче ОС (ОС-1);
– Акт о приеме-передаче здания (ОС-1а);
– Акт о приеме-передаче групп объектов ОС (ОС-1б);
– Акт о списании объекта ОС (ОС-4) для всех основных средств, кроме
транспорта;
– Акт о списании транспортного средства (ОС-4а);
– Акт о списании групп объектов основных средств (ОС-4б).
Таким образом, любая проводка в бухучете, совершается только на
основании документа, в том числе документация нужна и при получении
основных средств. Документальное оформление обосновывает совершаемые
записи на бухгалтерских счетах. Суммы, отражаемые в учете, соответствуют
данным документов, на основании которых сделаны проводки.
Главной целью бухгалтерского учета основных средств выступает такая
организация учета в компании, когда в любой момент времени есть
возможность получить данные о числе основных средств в фирме, их
состоянии, стоимости, присутствии и использовании.
17
Задачи бухгалтерского учѐта основных средств:
– правильное документальное оформление и своевременное отражение в
учете поступления, выбытия и внутреннего перемещения основных средств;
– формирование фактических затрат и оценка активов, принимаемых к
бухгалтерскому учету в качестве основных средств;
– правильное исчисление, своевременное и полное отражение в учете
амортизации основных средств;
17
Алибекова З.М. Бухгалтерский учет основных средств и пути его совершенствования // Вопросы устойчивого
развития общества. – 2020. – № 2. – С. 249.
18
– получение достоверной информации о наличии основных средств и об
их сохранности в местах эксплуатации и хранения;
– полное определение затрат, связанных с содержанием, поддержанием
в рабочем состоянии и проведении всех видов ремонтов основных средств;
– достоверное и полное определение результатов реализации и прочего
выбытия основных средств;
– полное определение затрат на проведение модернизации,
реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, в том
числе по результатам проведенного технического диагностирования и
соответствующего освидетельствования объектов основных средств;
– обеспечение контроля за движением и сохранностью основных
средств, принятых к бухгалтерскому учету;
– организация контроля за использованием оборудования, транспортных
средств и производственных площадей;
– обеспечение достоверности оценки объектов основных средств;
– получение информации об основных средствах, необходимой для
раскрытия их в бухгалтерской отчетности.
18
Аудит основных средств – важная часть проверки финансово-
хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта. При проверке
производственных отчетов надежность и достоверность аудита операций с
основными средствами определяется достоверностью оценки имущественного
состояния.
Целью аудита является установление соответствия применяемой на
предприятии методики учета основных средств, отраженной в приказе
руководителя «Учетная политика», нормативным и законодательным актам,
действующим на территории РФ и регулирующим учет поступления, наличия и
движения основных средств.
Задачи аудита основных средств:
18
Шмарова Л.В., Безрукова Е.Н. Учет основных средств: российская и международная практика // Аудитор.
2018. – Т. 4. – № 12. – С. 21.
19
– проверить точность документального оформления, наличия и
движения основных средств;
– проконтролировать обоснованность оценки и переоценки основных
средств;
– проверить полноту оприходования и правильность отображения в
учетных регистрах всех хозяйственных операций по движению и выбытию
основных средств;
– проконтролировать сохранность и наличие основных средств по
местам их использования;
– рассмотреть начисление амортизации и отражение затрат по ремонту
основных средств;
– исследовать налогообложение операций с основными средствами.
19
Программа аудиторской проверки может включать в себя следующие
этапы:
– проверку правильности постановки на учет;
– оценку наличия основных средств и эффективности их сохранности;
– оценку состояния аналитического и синтетического учета собственных
и арендованных основных средств в бухгалтерии и по материально
ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств;
– проверку соблюдения налогового законодательства по операциям,
связанным с приобретением, выбытием и арендой основных средств у
юридических и физических лиц;
– проверку правильности начисления амортизации;
– проверку результатов переоценки инвентарных объектов основных
средств;
– проверку действующего порядка учета затрат на текущий и
капитальный ремонт основных средств при подрядном и хозяйственном
способах ремонтных работ;
19
Левина В.В. Совершенствование организации учета и аудита основных средств в организации // В сборнике:
Учетно-аналитическое обеспечение стратегии устойчивого развития предприятия. – 2018. – С. 338.
20
– проверку учета капитальных вложений;
– проверку обоснованности произведенных затрат на ремонт основных
средств и правильности отражения сумм на соответствующих счетах
бухгалтерского учета;
– оценку эффективности использования основных средств в случаях,
если это предусмотрено условием договора возмездного оказания аудиторских
услуг.
20
В ходе аудита сохранности, учета и использования основных средств
независимый аудитор проверяет:
– наличие эффективного контроля за наличием и сохранностью
основных средств;
– правильность отнесения предметов к инвентарным объектам основных
средств, их группировки по классификации, принадлежности и характеру
участия в производственном процессе;
– правильность оценки основных средств в учете;
– правильность оформления и отражения в учете операций по
поступлению и выбытию основных средств;
– правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта
основных средств;
– правильность и эффективность использования основных средств;
– правильность отражения данных о наличии и движении основных
средств в бухгалтерском учете и отчетности.
21
С учетом поставленных задач аудитор проверяет:
– меры по обеспечению сохранности основных средств на
хозяйствующем субъекте; наличие приказа руководителя предприятия о
материально ответственных лицах, отвечающих за сохранность инвентарных
объектов основных средств; наличие письменных договоров о полной
индивидуальной материальной ответственности в соответствии с требованиями
20
Лайпанова З.М. Методика проведения аудита основных средств предприятия // Международный журнал
прикладных наук и технологий Integral. – 2019. – № 4-2. – С. 58.
21
Грицук Н.В., Лузянина Е.В. Учет основных средств в соответствии МСФО и РСБУ // Вектор экономики. –
2018. – № 1 (19). – С. 3.
21
Положения о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб,
причиненный предприятию, утвержденного Верховным Советом СССР 13
июля 1976 г. (применяется в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ);
– соответствие должностей материально ответственных лиц Перечню
должностей и работ, замещаемых и выполняемых работниками, с которыми
предприятием могут заключаться письменные договоры о полной
индивидуальной материальной ответственности;
– условия, созданные материально ответственным лицам, для
обеспечения сохранности материальных ценностей. Наличие специальных
помещений для хранения, например несгораемых шкафов, сейфов и т.п.;
– наличие пожарно-охранной сигнализации в соответствующих
помещениях;
– организацию и порядок вывоза материальных ценностей с территории
предприятия;
– наличие приказа руководителя о постоянно действующей комиссии
для проведения проверки сохранности материальных ценностей;
– наличие актов инвентаризации и выборочных проверок сохранности
основных средств. В случае выявления фактов хищений, безответственности и
халатности в ходе проводимых инвентаризаций и выборочных проверок –
наличие мер воздействия к виновным.
22
Внутрихозяйственный риск при аудите операций с основными
средствами зависит, во-первых, от стадии жизненного цикла аудируемой
организации. Если обновление основных средств происходит активно, то
необходимо прежде всего проверить своевременность их постановки на учет,
начала начисления амортизации, полноту оценки. Если основные средства не
обновляются, основное внимание уделяется аудиту операций по их ремонту и
своевременному списанию, контроля за полнотой начисления амортизации.
Внутрихозяйственный риск существенно повышается в том случае, если
22
Шаршебаев А.А., Абдыкапар К.А. Методика проведения аудита хозяйственных операций по учету основных
средств // Международный журнал гуманитарных и естественных наук. – 2020. – № 2-2 (41). – С. 73.
22
проводилась переоценка основных фондов, менялась их классификация или
принималась большая масса основных средств в форме взноса в уставный
капитал, безвозмездно и т.п.
23
В соответствии с Законом об аудиторской деятельности в РФ аудитор
имеет право проводить выборочную или сплошную проверку фактического
наличия материальных ценностей. В ходе такой проверки, как правило,
устанавливается также наличие инвентарных номеров на инвентарные объекты
основных средств.
В заключение формируется пакет рабочих документов, составляется
аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией
руководителю проверки.
1.3. Теоретические основы бухгалтерского учета основных средств
В Положении по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств»
изложено уточненное определение объектов основных средств компании: «Для
того чтобы любой предмет был отнесен к составу основных средств, требуется
одновременное выполнение ряда условий:
– применение в ходе производства, при выполнении работ или оказании
услуг, либо для управленческих потребностей компании;
– применение на протяжении долгого периода времени, а конкретно,
срока полезного использования длительностью больше, чем 12 месяцев или
обычного операционного цикла, если он более 12 месяцев;
– компанией не предусматривается дальнейшая перепродажа указанных
активов (иначе, предметы должны учитываться в качестве товаров);
– способность приносить компании экономические выгоды (доход) в
дальнейшем».
24
Виды основных средств:
23
Трояшкина Ю.Г. Методика проведения аудита основных средств // В сборнике: Вклад молодых ученых в
инновационное развитие АПК России. Сборник статей молодых ученых. – 2019. – С. 315.
24
Якубец В. А. Бухгалтерский учѐт и аудит основных средств // Наука через призму времени. – 2020. – № 5
(38). – С. 115.
23
– здания – промышленные и хозяйственные постройки, в которых
организована работа компании;
– сооружения – инженерные конструкции, которые исполняют
специальные функции (шахты, бассейны, печи, очистные сооружения и
прочие);
– передаточные устройства. К ним причисляют объекты,
функциональным назначением которых выступает передача электроэнергии, а
также передача жидкостей, газов, твѐрдого сырья и взвесей (трубопроводы,
тепло- и электросети, конвейеры);
– машины и оборудование, которые включают оснащение компании, в
том числе производственные, измерительные и вычислительные мощности
(станки, различная компьютерная техника, инженерные машины, краны и пр.);
– транспортные средства – это транспортный парк компании;
– инструменты – вещественные объекты, с применением которых
оказывается непосредственное воздействие на производство;
– инвентарь и принадлежности, которые выполняют сопутствующую
производству функцию (обеспечивают необходимые условия деятельности);
– прочее – не вошедшее в другие подгруппы.
25
С 01 января 2016г. имущество, изначальная стоимость которого свыше
100 тыс. руб. в налоговом учете признаѐтся амортизируемым.
В бухгалтерском учете на сегодняшний момент действует предыдущее
правило по амортизации основных средств стоимость которых составляет
свыше 40 тыс. рублей (п. 5 ПБУ 6/01). Земельные участки входят в состав
основных средств даже тогда, когда стоимость земельного участка составляет
менее 40 000 руб., так как земля не относится к потребляемым активам.
Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом
Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об
утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
25
Буртовая М.В., Глущенко А.В. Признание основных средств как объектов учета в налоговом и бухгалтерском
учете // Современные исследования. – 2018. – № 5 (09). – С. 44.
24
деятельности организаций и Инструкции по его применению» для отражения
информации об основных средствах организации предназначен счет 01
«Основные средства».
Правильная организация аналитического учета по счету 01 «Основные
средства» (как впрочем, и по любому другому синтетическому счету) во
многом зависит от Рабочего плана счетов, используемого организацией для
ведения бухгалтерского учета. Разработка Рабочего плана счетов организации,
в основе которого лежит типовой План счетов, предлагаемый Минфином
Российской Федерации для использования, является одним из элементов
учетной политики.
26
Основная цель Рабочего плана счетов состоит в том, чтобы с его
помощью можно было создать такую схему бухгалтерского учета организации,
которая позволяла бы обеспечить не только аналитику по всем структурным
подразделениям организации, но использовать полученную информацию для
формирования бухгалтерской, статистической отчетности и использовать ее в
других необходимых целях.
Счет 01 «Основные средства» – это активный синтетический счет, на
котором обобщается информации о наличии и движении основных средств
(ОС) организации. Счет 01 используется независимо от того, находятся такие
основные средства в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде или
доверительном управлении.
Объект основных средств принимается к бухучету по дебету счета 01 в
размере первоначальной стоимости. Если объект ОС находится в собственности
двух или более организаций, он отражается в учете каждым собственником в
соответствующей ему доле.
Для того, чтобы вести учет выбытия основных средств к счету 01
рекомендуется открывать субсчет «Выбытие основных средств» (01/В). В дебет
этого субсчета списывается первоначальная (восстановительная) стоимость
26
Тихомирова Е.В. Бухгалтерский учет основных средств и пути его совершенствования // Ежеквартальный
научно-информационный журнал «Экономический вестник». – 2018. – № 3. – С. 43.