23
продажи и ценности использования актива.
- модель учета по переоцененной стоимости, предполагающая учёт
объекта по его справедливой стоимости на дату переоценки за вычетом
амортизации и убытков от переоценки (переоцененная стоимость).
Соответственно для её определения требуется проведение регулярной
переоценки объектов по справедливой стоимости.
Переоценка стоимости объектов основных средств должна
осуществляться систематически для предотвращения существенных различий
между его балансовой и справедливой стоимостью на отчётную дату. При этом
переоценка производится не по отдельным объектам, а по всей группе, к
которой относится данный объект. Справедливая стоимость объекта зачастую
представляет собой его рыночную стоимость, определяемую
профессиональными оценщиками
34
.
В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 16 существует два способа
отражения переоценки по счетам бухгалтерского учёта
35
:
- сумма накопленной амортизации на дату переоценки изменяется
пропорционально изменению балансовой стоимости объекта основных средств
до вычета амортизации. Остаточная стоимость объекта при этом равна
переоцененной стоимости;
- сумма накопленной амортизации на дату переоценки списывается на
уменьшение балансовой стоимости объекта до вычета амортизации,
полученный результат переоценивается по справедливой стоимости.
Дооценка объектов основных средств относится на увеличение капитала
организации (статья «Результат переоценки»), а сумма дооценки в пределах
ранее проведенной уценки включается в отчёт о прибылях и убытках,
увеличивая тем самым чистую прибыль отчётного периода.
Сумма уценки учитывается в качестве расхода текущего периода,
уменьшая его финансовый результат, и отражается в отчете о прибылях и
34
Рожнова О. В. Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности. — М.: Экзамен,
2011. — С.81.
35
Пружаков А. О новом стандарте IFRS 16 // МСФО. — 2017. — №1. — С.19.
24
убытках, а сумма уценки в пределах произведенной дооценки относится на
уменьшение капитала (уменьшается статья «Результат переоценки»).
Сумма дооценки отражается в бухгалтерском учёте следующим
способом:
- списывается в полном объёме на счёт нераспределенной прибыли при
выбытии актива;
- списывается частями по мере использования актива в размере разницы
между суммой амортизации, которая была рассчитана на основе переоцененной
стоимости, и суммой амортизации, рассчитанной на основе первоначальной
стоимости
36
.
Жарикова О.А.
37
провела сравнительный анализ принятия к учету
объектов основных средств и выделила, что учетная практика Российской
Федерации и Республики Беларусь находится на переходном этапе на пути к
международным стандартам. Однако в учетной практике Республики Беларусь
при признании объектов в качестве основных средств отсутствует стоимостной
критерий, тогда как в Российской Федерации под основными средствами
понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для
производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для
управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 руб.
Проблема соответствия отражения в учете и отчетности информации об
основных средствах МСФО описана в работах Щербатюк С.Ю.
38
Существующие различия особенно заметны при отражении в балансе основных
средств и касаются условий их признания и принятия к бухгалтерскому учету,
оценки, переоценки, учета обесценения, амортизации, учета затрат на ремонт.
Различия касаются структуры основных средств, формирования
первоначальной стоимости, стоимостных ограничений по признанию основных
средств (в Республике Беларусь применяется, по МСФО никаких ограничений
36
Пружаков А. О новом стандарте IFRS 16 // МСФО. — 2017. — №1. — С.19.
37
Жарикова О. А. Признание основных средств: РБ и РФ в чем отличия? // «Современные технологии
сельскохозяйственного производства». Материалы конференции. — Гродно: ГГАУ, 17 мая 2013 года. — С.165.
38
Щербатюк С. Ю. Подходы к учету и отражению основных средств // Финансы, учет, аудит. — 2014. — №5.
— С.24.
25
нет), уточнений сроков использования основных средств (в международной
практике допускается уточнение), расхождений в величине остаточной
стоимости и суммах начисленной амортизации, анализу основных средств на
предмет их обесценения (в белорусском учете не используется), требований по
раскрытию в отчетности информации о биологических активах.
Пахоменко А.
39
считает, что из всех требований МСФО 16 «Основные
средства» выбор методов амортизации может иметь наибольшее влияние на
финансовый результат деятельности, отраженный в финансовой отчетности.
Стандарт уделяет данному вопросу всего лишь несколько абзацев, в частности:
используемый метод амортизации должен отражать схему, по которой будущие
экономические выгоды от актива, как ожидается, будут потребляться
предприятием. Автор объясняет, что нужно просто принять во внимание, что
все методы амортизации — распределения во времени стоимости объекта — не
являются однозначными и идеально подходящими для всех видов основных
средств. Для отдельных объектов может быть более предпочтительно
применение нелинейных способов начисления амортизации, для других —
прямолинейного метода, в зависимости от того, в какой степени каждый из них
будет отражать картину будущих экономических выгод от объекта.
Решетникова, А.В. и Путникова Е.Л.
40
считают, что предпосылкой для
рентабельной работы любой организации является обновление основных
производственных фондов и внедрение новых технологий. Сегодня многие
организации АПК активно применяют лизинг как эффективный инструмент
обновления своей материально-технической и производственной базы. Не
менее важным является участие зарубежных партнеров в обеспечении
аграрного сектора экономики нашей страны материально-техническими
ресурсами по средствам лизинга. Таким образом, вопросы бухгалтерского учета
лизинговых операций, рационально обоснованной амортизационной политики,
39
Пахоменко А. Амортизация основных средств и МСФО: несколько заметок на полях // МСФО. — 2017. —
№1. — С.14.
40
Решетникова А. В., Путникова Е. Л. Проблемы учета лизинговых операций в условиях перехода на МСФО и
пути их решения // Учет, анализ и финансы в организациях АПК: состояние и пути совершенствования:
материалы международной научно-практической конференции / гл. ред. Н.В. Великоборец: Горки, УО
«Белорусская государственная сельскохозяйственная академия», 2017 — 265 с. — С.102.
26
а также отражения лизинга в отчетности становятся все более актуальными в
условиях адаптации к нормам МСФО.
Авторы рассмотрели корректировочные записи, которые должен
произвести лизингодатель с целью приведения своей отчетности в соответствии
с требованиями МСФО в случае передачи имущества на баланс арендатора.
В первую очередь нужно выделить на счете 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами» отдельные субсчета «Задолженность по
лизинговым платежам» и «Задолженность по процентам». Так как данные
доходы согласно требованиям МСФО должны отражаться и представляться по
разным статьям. Необходимо также учесть следующие корректирующие
записи:
1. Сторнирование разницы между суммой лизинговых платежей и
балансовой стоимостью объекта лизинга;
2. Сторнирование доли доходов будущих периодов, приходящейся на
сумму лизинговых платежей;
3. Сторнирование на сумму разницы между стоимостью объекта по
договору лизинга с учетом погашенных лизинговых обязательств.
По мнению Решетниковой А.В. и Путниковой Е.Л.
41
данные сторно-
записи «очистят» учетные записи лизингодателя. Такая «очистка» и
последующее проведение записей по МСФО является наиболее удобными, что
позволит сократить количество ошибок и проверить правильность расчетов на
различных этапах. Авторы также отмечают, что нет необходимости списывать с
баланса переданное в лизинг основное средство, а также накопленную по нему
амортизацию и амортизационные отчисления за период, поскольку объект уже
был списан согласно отечественным правилам учета и учитывается на балансе
лизингополучателя.
Таким образом, исследование отечественной и зарубежной литературы, а
также рассмотрение и постепенное внедрение принципов учета по МСФО (IAS
41
Решетникова А. В., Путникова Е. Л. Проблемы учета лизинговых операций в условиях перехода на МСФО и
пути их решения // Учет, анализ и финансы в организациях АПК: состояние и пути совершенствования:
материалы международной научно-практической конференции / гл. ред. Н.В. Великоборец: Горки, УО
«Белорусская государственная сельскохозяйственная академия», 2017 — 265 с. — С.103.
27
16) позволит повысить качество бухгалтерского учета основных средств, а
также их эффективное использование в современных условиях. А,
следовательно, даст возможность заинтересовать и привлечь иностранные
инвестиции в российский бизнес и упростит продвижение отечественной
продукции на мировом рынке.
Выводы по первой главе.
Основные средства - это часть имущества, используемая в качестве
средств труда при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг)
либо для управленческих нужд организации в течение длительного периода
времени, которая сохраняет свою первоначальную форму, но постепенно
изнашивается и переносит свою стоимость на вновь создаваемый продукт.
Главные определяющие признаки основных средств организации
следующие:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции,
при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд
организации либо для предоставления организацией за плату во временное
владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного
времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного
объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды
(доход) в будущем.
Основные средства включают большое количество разнообразных
натурально-вещественных объектов, которые отличаются назначением,
степенью участия в производстве, характером влияния на результаты
производства, возрастным составом и т.д. Неоднородность состава основных
средств обусловливает необходимость их классификации.
В бухгалтерском учете основных средств применяются четыре вида
28
оценки: первоначальная, восстановительная, остаточная и ликвидационная.
Каждое предприятие при отражении в бухгалтерском учете всех
произведенных в процессе своей хозяйственной деятельности операций,
должно руководствоваться определенной нормативно-правовой документацией,
установленной в соответствии с законодательством Российской Федерации. В
сфере регулирования учета и аудита основных средств действует множество
нормативно-правовых документов, отражающих порядок их поступления и
выбытия.
Для учета основных средств международными стандартами
предусмотрены МСФО 16 «Основные средства», 7 «Аренда», 4 «Учет
амортизации». Так же необходимо руководствоваться МСФО (IAS) 1
«Представление финансовой отчетности», МСФО (IAS) 23 «Затраты по
займам», МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».
29
ГЛАВА 2 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И АУДИТ ОСНОВНЫХ
СРЕДСТВ НА ПРЕДПРИЯТИИ (ООО «ИМПЛЕКС»)
2.1 Краткая финансово-экономическая характеристика предприятия
Общество с ограниченной ответственностью «Имплекс» (ООО
«Имплекс») действует с 5 мая 1997 г., ОГРН присвоен 8 октября 2002 г.
регистратором выступила Межрайонная инспекция Федеральной налоговой
службы № 5 по Смоленской области.
Руководитель организации: генеральный директор Медведков В.Н. (доля
в уставном капитале – 50%).
Юридический адрес ООО "Имплекс" - 214030, Смоленская область, город
Смоленск, Краснинское шоссе, 35.
Основным видом деятельности является производство пластмассовых
изделий для упаковывания товаров. Помимо этого обществом зарегистрировано
несколько дополнительных видов деятельности:
46.90 - Торговля оптовая неспециализированная
47.9 - Торговля розничная вне магазинов, палаток, рынков
46.19 - Деятельность агентов по оптовой торговле универсальным
ассортиментом товаров
25.62 - Обработка металлических изделий механическая
77.39.29 - Аренда и лизинг прочих машин и оборудования научного и
промышленного назначения.
Всего в организации работает 12 человек. Организационная структура
предприятия представлена на рисунке 1. Среднемесячная заработная плата
сократилась за период на 3,2% и составила 43460 руб. Основные показатели
финансово-хозяйственной деятельности ООО «Имплекс» приведены в
Приложениях 1, 2. Данные Приложений свидетельствуют о том, что в 2016г.
выручка от реализации продукции в 2016г. составила 4446 тыс. руб., что на
10,8% меньше чем в 2015г. причиной тому стала потеря нескольких крупных
клиентов.
30
Рисунок 1. Организационная структура ООО «Имплекс»
Одновременно, в 2016г. наблюдается и снижение себестоимости
производства и реализации продукции на 10,4% до 4351 тыс. руб. В структуре
себестоимости основное место занимают материальные ресурсы (68,5%). По
сравнению с 2015г. удельная материалоемкость продукции увеличилась на 1,3
п.п. и составила 69,8%.
Из данных видно, что темп снижения выручки был выше темпа снижения
себестоимости реализации продукции. В результате прибыль от реализации
продукции, товаров, работ и услуг также снизилась: абсолютное снижение по
сравнению с 2015 г. составило 35 тыс. руб. В 2016г. размер прибыли от
реализации составил 95 тыс. руб.
В результате осуществления прочей деятельности ООО «Имплекс»
получает прибыль, в результате чего увеличивается сумма чистой прибыли. В
2016г. чистая прибыль составила 797 тыс. руб., что однако на 101 тыс. руб.
выше показателя 2015г.
В соответствии с изменениями прибыли уровень рентабельности также
изменился (таблица 4). Так, рентабельность продаж в 2016 г. сложилась на
уровне 2,1% (снижение за период 2014-2016 гг. на 5,7 п.п.), рентабельность
реализованной продукции составила 2,2% в 2016 г. (снижение на 6,4 п.п. за
период).
Директор
Заместитель директор по
коммерческим вопросам
Главный бухгалтер
Продавцы
Рабочие-токари
Агенты по оптовой
торговле
31
Таблица 4
Динамика уровня рентабельности в ООО «Имплекс» за 2014-2016
гг.
Показатели
2014 г.
2015 г.
2016 г.
2016 г. к 2014 г.
+-
темп
роста/
снижения,
%
Выручка от
реализации, тыс.
руб.
4695
4988
4446
-249
94,7
Себестоимость
реализации, тыс.
руб.
4325
4858
4351
26
100,6
Прибыль от
реализации, тыс.
руб.
370
130
95
-275
25,7
Рентабельность
продаж, %
7,9
2,6
2,1
-5,7
27,1
Рентабельность
реализованной
продукции, %
8,6
2,7
2,2
-6,4
25,5
ООО «Имплекс» также активно осуществляет внешнеэкономическую
деятельность. По итогам 2016г. объем экспортных операций составил 18,9 тыс.
долл. США при том, что в 2015г. экспортировано было продукции на 24,5 тыс.
долл.США.
Объем импорта в 2016г. составил 4,4 тыс. долл. США, что на 19,7% выше
показателя 2015г. Основными направлениями импорта выступают: запасные
части, красители.
Для организации эффективного производства предприятие имеет активы
и пассивы, стоимость имущества составила в 2016г. 5188 тыс. руб., основной
объем средств приходится на оборотные активы (Приложение 3).
Анализ показателей финансового состояния позволяет сделать вывод о
платежеспособности и финансовой устойчивости ООО «Имплекс» (таблица 5).
Коэффициент обеспеченности собственными оборотными активами отражает
долю чистых оборотных активов в общей их сумме, которая остается в
распоряжении организации после исполнения краткосрочных обязательств. В
организации коэффициент обеспеченности собственными оборотными
32
активами составляет 0,82, то есть выше рекомендованного значения в 0,2.
Таблица 5
Оценка финансового состояния ООО «Имплекс» за период 2014-
2016 гг.
Показатель
2014 г.
2015 г.
2016 г.
2016 г. к 2014 г.
+-
темп
роста/
снижения,
%
Коэффициент текущей
ликвидности
2,62
3,84
5,52
2,9
210,7
Коэффициент
обеспеченности
собственными
оборотными активами
0,62
0,74
0,82
0,2
132,3
Коэффициент
финансовой
независимости
0,685
0,778
0,841
0,156
122,8
Коэффициент
собственности
2,18
3,52
5,31
3,13
243,6
Коэффициент текущей ликвидности характеризует степень покрытия
краткосрочных обязательств краткосрочными активами. Чем больше величина
краткосрочных активов по отношению к краткосрочным обязательствам, тем
больше уверенность, что последние будут погашены. В ООО «Имплекс»
коэффициент текущей ликвидности составил 5,52, что значительно выше
рекомендованного значения в 1,0 пункта.
Коэффициент финансовой независимости также постоянно повышается и
в 2016 г. составил 0,841, что означает, что 84,1% средств ООО «Имплекс»
сформировано за счет собственных средств.
Коэффициент собственности подтверждает данный факт, поскольку он
увеличился до 5,31 в 2016 г.
2.2 Организация бухгалтерского учета основных средств на предприятии
Все основные средства, независимо от способа их возведения или
приобретения, подлежат строгому учету с момента поступления их в ООО
«Имплекс» до выбытия по разным причинам. Основанием для учета служат