72
Пересчетом подтверждена достоверность итоговых сумм начисления
амортизации объектов основных средств за 2017 г., что означает, что дата
начала начисления амортизации была выбрана исследуемым экономическим
субъектом правильно.
Начисленная амортизация по ведущему валу, используемому в основном
производстве, списывается на счет 20 «Основное производство», по легковому
автомобилю общехозяйственного назначения – на счет 26 «Общехозяйственные
расходы». Списание амортизации на счета затрат в ООО «Ковдорский торговый
дом» в отчетном периоде (2018) произведено верно.
Объекты основных средств, по которым не начисляется амортизация,
начисляется ускоренная амортизация и которые вносятся в качестве вклада в
уставный капитал, обнаружены в ходе аудита не были.
С помощью пересчета, произведенного аудитором, была проведена
проверка правильности расчета амортизации и остаточной стоимости объектов
основных средств ООО «Ковдорский торговый дом» в целях определения
достоверности расчета налоговой базы по налогу на имущество организаций.
Также была исследована полнота включения суммы начисленной
амортизации ОС в себестоимость готовой продукции, а следовательно,
правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль. НДС по
объектам основных средств не подвергался отдельной проверке в связи с
документальной налоговой проверкой ООО «Ковдорский торговый дом» по
НДС в 2018 г.
3.3. Рекомендации по результатам проверки
Последним этапом аудиторской проверки является составление
аудиторского заключения, которое представляет собой официальный документ,
предназначенный для пользователей бухгалтерской отчетности проверяемых
(аудируемых) лиц и составляется он в соответствии с установленными
правилами и нормами. В аудиторском заключении содержится вся необходимая
73
информация о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого
экономического субъекта, выраженная в установленной форме
Аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для
пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц,
составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами)
аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме
мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о
достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и
соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству
Российской Федерации.
Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями,
сформулированными в стандарте аудиторской деятельности «Порядок
составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности» [58, с. 65].
По итогам проведенного аудита основных средств в ООО «Ковдорский
торговый дом» получены следующие результаты.
Направление: оценка системы внутреннего контроля ООО «Ковдорский
торговый дом».
Оценку внутреннего контроля можно оценить как среднюю. На
предприятии достаточно хорошо обеспечивается сохранность объектов
основных средств.
Замечаний нет.
Направление: проверка документооборота по основным средствам.
Замечаний нет. Бухгалтерский учет в том числе основных средств,
ведется в электронном виде. Таким образом, инвентарные карточки на
бумажном носителе в организации отсутствуют, а для проверки были получены
их копии, хранящиеся в электронном виде, исследуемые карточки не имеют
некоторых реквизитов.
Направление: аудит проверки правильности отражения учете
поступления объектов ОС.
74
Замечание: отсутствуют счета-фактуры, а в накладных сумма НДС не
выделена.
Направление: аудит проведения инвентаризации имущества в 2017 году.
Замечание: проверка обеспечения сохранности объектов основных
средств осуществляется посредством инвентаризации. Несмотря на то, что в
учетной политике ООО «Ковдорский торговый дом» закреплено ежегодное
проведение инвентаризации имущества, в 2018 г. инвентаризация
документально не оформлена.
Отсутствуют первичные документы – инвентаризационные описи (ИНВ-1
«Инвентаризационная опись основных средств», ИНВ-10 «Акт инвентаризации
незаконченных ремонтов основных средств», ИНВ-18 «Сличительная
ведомость результатов инвентаризации основных средств»), а также решения
руководства по итогам проведения инвентаризации.
Последствия: проверка сохранности объектов основных средств в
рассматриваемом экономическом субъекте невозможна.
Направление: аудит правильности начисления амортизации.
Замечаний нет.
Таким образом, в процессе аудиторской проверки операций с объектами
основных средств в ООО «Ковдорский торговый дом» выявлены некоторые
ошибки, касающиеся оформления первичных учетных документов либо
отсутствия части документов, а также своевременности проведения
инвентаризации. Положительным является тот факт, что обнаруженные ошибки
носят существенный, но не всеобъемлющий характер, оказывая незначительное
влияние на достоверность бухгалтерской отчетности аудируемого лица.
На основании проведенного исследования во второй части выпускной
квалификационной работы, были выявлены следующие ошибки в учете
основных средств в ООО «Ковдорский торговый дом»:
Направление: распределение основных средств по их классификации.
Замечание: бухгалтер организации не верно относит объекты основных
средств.
75
Последствия: может привести к серьезным налоговым последствиям как
по налогу на прибыль, так и по НДС.
Направление: распределение расходов организации связанные с
приобретением объекта основных средств.
Замечание: бухгалтер не включил в первоначальную стоимость какие-
нибудь расходы, связанные с приобретением объекта основных средств, а учел
их, например, как общехозяйственные расходы, то он изначально неправильно
принял объект основного средства к учету.
Последствия: может привести к серьезным налоговым последствиям как
по налогу на прибыль, так и по НДС.
В виду всего вышесказанного в качестве мероприятий по
усовершенствованию учета основных средств хотелось бы предположить
следующее: введение дополнительного контроля за учетом основных средств.
Однако проведенный аудит учета основных средств выявил недочеты:
Замечание 1: отсутствуют счета-фактуры, а в накладных сумма НДС не
выделена.
Рекомендации к замечанию 1: Если у организации по основным
средствам отсутствуют счета-фактуры в связи с истечением срока их хранения,
при восстановлении сумм НДС, принятых к вычету по этим основным
средствам, в книге продаж возможно зарегистрировать справку бухгалтера, в
которой отражена сумма НДС, исчисленная с остаточной (балансовой)
стоимости основных средств (без учета переоценки), передаваемых в качестве
вклада в уставный капитал.
Замечание 2: несмотря на то, что в учетной политике ООО «Ковдорский
торговый дом» закреплено ежегодное проведение инвентаризации имущества, в
2018 г. инвентаризация документально не оформлена.
Рекомендации к замечанию 2: разработать Положение об инвентаризации
(четко прописанными сроками и документальном оформлении). Фрагмент из
Положения об инвентаризации по срокам проведения инвентаризации
представлен ниже.
76
Несмотря на то, что в учетной политике ООО «Ковдорский торговый
дом» закреплено ежегодное проведение инвентаризации имущества, в 2018 г.
инвентаризация документально не оформлена.
Инвентаризация проводится в случаях, установленных нормативными
правовыми актами (обязательная инвентаризация), и в иных случаях.
Обязательная инвентаризация проводится всеми организациями
независимо от их организационно-правовой формы и применяемых налоговых
режимов в каждом из следующих случаев (п. 27 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, ч. 3 ст. 11, ч. 1 ст. 30
Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, п. 38 ПБУ 4/99):
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме активов,
инвентаризация которых проводилась в IV квартале отчетного года); при смене
материально ответственных лиц (в отношении имущества, находящегося на
ответственном хранении у материально ответственного лица); при выявлении
фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества,
когда необходимо установить наименование и количество похищенного
(испорченного) имущества или имущества, в отношении которого допускаются
(зафиксированы) случаи злоупотребления; в случае стихийного бедствия,
пожара или других чрезвычайных ситуаций; при ликвидации или
реорганизации организации.
Согласно п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности проведение инвентаризации обязательно и в других
случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации,
например:
полная инвентаризация проводится для определения в договоре продажи
предприятия состава и стоимости продаваемого предприятия (п. 1 ст. 561
ГК РФ); инвентаризация имущества должника проводится при его получении в
управление внешним управляющим (п. 2 ст. 99 Федерального закона от
26.10.2002 N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»).
77
Инвентаризация также проводится в случаях, установленных
руководителем организации. В частности, такие случаи могут быть
зафиксированы в положении об инвентаризации.
По срокам проведения инвентаризации активов и обязательств (объектов
учета) могут быть плановыми и внеплановыми (внезапными).
Плановые инвентаризации проводятся в сроки, установленные
руководителем организации. График плановых инвентаризаций вводится, как
правило, положением об инвентаризации, утверждаемым руководителем
(например, в составе учетной политики), или иным распорядительным
документом, который целесообразно оформить до 1 января отчетного года. В
частности, к плановым относятся инвентаризации перед составлением годовой
бухгалтерской отчетности, при ликвидации или реорганизации.
Внеплановая инвентаризация – инвентаризация, точные сроки проведения
и назначение которой заранее неизвестны. Внеплановая инвентаризация может
проводиться как в обязательном порядке, так и по инициативе руководителя
организации. К примерам внеплановых инвентаризаций, проводимых в
обязательном порядке, можно отнести: инвентаризацию при смене
материально ответственных лиц; при выявлении фактов хищения,
злоупотребления или порчи имущества; в случае стихийного бедствия, пожара
или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями.
К примерам внеплановых инвентаризаций, проводимых по инициативе
руководителя, можно отнести инвентаризации, проводимые в рамках системы
внутреннего контроля сохранности товарно-материальных ценностей,
например, внезапную ревизию кассы.
В зависимости от полноты выбранных для проверки учетных признаков
одного объекта учета выделяют сплошные и выборочные инвентаризации.
Сплошные инвентаризации охватывают все инвентаризируемые ценности или
обязательства в отношении объекта учета. Например, проводится проверка всех
материально-производственных запасов по всем местам хранения или
переработки.
78
В случае выборочной инвентаризации объект учета проверяется
частично. Например, по распоряжению руководителя материально-
производственные запасы могут проверяться (п. 2.16 Методических указаний
по инвентаризации): по месту хранения (переработки). В частности, при
хищении со склада про-
водится инвентаризация ценностей, находящихся только на складе;
материально ответственному лицу; изготовителю (поставщику).
Виды проводимых инвентаризаций целесообразно закрепить в положении
об инвентаризации.
Согласно Положению об инвентаризации, вид проводимой
инвентаризации (сплошная, выборочная) определяется приказом руководителя.
При проведении выборочной инвентаризации в приказе указываются виды
(группы, наименования) отдельных активов и обязательств, подлежащих
инвентаризации.
В пункте 1.4 Положения об инвентаризации, устанавливаются следующие
сроки и периодичность плановых сплошных инвентаризаций: основные
средства – один раз в три года, начиная с 2015 г. (п. 1.5 Методических указаний
по инвентаризации), плановые сроки проведения инвентаризации – с 1 октября
по 10 октября года проведения инвентаризации.
Данные о фактическом наличии проверяемых имущества и обязательств
заносятся в инвентаризационные описи или акты инвентаризации.
При наличии соответствующей технической возможности
инвентаризационная опись (акт) может заполняться с использованием средств
автоматизации. В этом случае данные о фактическом наличии имущества
вводятся в программный комплекс ответственным членом инвентаризационной
комиссии в ходе выполнения работ по инвентаризации.
Заполнение описей (актов) ручным способом выполняется чернилами или
шариковой ручкой четко и ясно, без помарок и подчисток. Количество
инвентаризируемых объектов указывают в описях (актах) в единицах
измерения, принятых в учете.
79
Организация может использовать унифицированные формы
сличительных ведомостей, утвержденные Постановлением Госкомстата России
от 18.08.1998 N 88. Их всего две: сличительная ведомость результатов
инвентаризации основных средств, нематериальных активов (форма N ИНВ-18)
и сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных
ценностей (форма N ИНВ-19).
В формах N N ИНВ-10, ИНВ-11, ИНВ-15 и ИНВ-16, применяемых при
инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств, расходов будущих
периодов, денежных средств, ценных бумаг и бланков документов строгой
отчетности соответственно, объединены показатели инвентаризационных
описей (актов) и сличительных ведомостей (Указания по применению и
заполнению форм).
По результатам инвентаризации составляется итоговая ведомость (может
применяться унифицированная форма N ИНВ-26), в которой отражаются все
выявленные излишки и недостачи, а также указывается способ их
урегулирования.
Организация может разработать собственные формы первичных учетных
документов по инвентаризации. При разработке собственных форм первичных
учетных документов можно взять за основу унифицированные формы, добавив
или удалив часть реквизитов. Кроме того, целесообразно использовать ГОСТ Р
6.30-2003 «Унифицированные системы документации. Унифицированная
система организационно-распорядительной документации. Требования к
оформлению документов», утвержденный Постановлением Госстандарта
России от 03.03.2003 N 65-ст. Также следует учитывать, что первичный
учетный документ обязательно должен содержать реквизиты, перечисленные в
ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
Таким образом, на основании предложенных рекомендаций по
проведении, заполнении и оформлении результатов инвентаризации описано в
Положении об инвентаризации в пункте 4.
80
Замечание 3: бухгалтер организации не верно относит объекты основных
средств.
Рекомендации к замечанию 3: на основании Постановление
Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, в организации ООО «Ковдорский
торговый дом» рекомендуется составить Регламент по классификации
основных средств.
Замечание 4: бухгалтер не включил в первоначальную стоимость какие-
нибудь расходы, связанные с приобретением объекта основных средств, а учел
их, например, как общехозяйственные расходы, то он изначально неправильно
принял объект основного средства к учету.
Рекомендации к замечанию 4: на основании Постановление
Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, в организации ООО «Ковдорский
торговый дом» рекомендуется составить Регламент по классификации
основных средств.
В разделе 1 «Общее положение» в п. 1.2 «Основные средства Компании
подразделяются по видам», представим классификацию основных средств.
ПБУ 6/01 выделяет в качестве основных материальных активов ряд
конкретных объектов.
Классификация основных производственных фондов (аббревиатура
ОКОФ), включаемых в амортизационные группы, одобрена правительственным
Постановлением РФ №1 и действует с изменениями и дополнениями в
редакции от 07.07.2016 (№640).
Грамотный бухгалтерский учет основных средств, с учетом
предложенных рекомендации в организации ООО «Ковдорский торговый дом»,
способствует улучшению деятельности организации и контролю учета
основных средств.
81
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Результаты проведенного исследования позволили сделать следующие
выводы, рекомендации
В российской учетной практике основные средства являются частью
основного капитала, наряду с нематериальными активами, доходными
вложениями в материальные ценности и долгосрочными финансовыми
вложениями. Следовательно, равнозначность этих понятий и их
взаимозаменяемость невозможна.
Правильная постановка учета основных средств должна обеспечить:
четкое документальное оформление и своевременное отражение в учетных
регистрах поступления, перемещения, ликвидации и выбытия основных
средств; строгий систематический контроль за сохранностью каждого объекта
основных средств и эффективным использованием машин, оборудования,
транспортных средств и производственных площадей; правильное исчисление
и своевременное отражение в учете амортизационных отчислений и сумм
износа основных средств; правильное отражение затрат на ремонт основных
средств.
Аудиторская проверка основных средств является одним из трудоемких
процессов в аудиторской деятельности, требует большой сосредоточенности,
знаний нормативных и инструктивных материалов с последующими
изменениями, а также особенностей правильного исчисления
производственных затрат в отдельных видах хозяйственной деятельности
предприятия.
Целью аудита основных средств является формирование обоснованного
заключения относительно достоверности и полноты информации об основных
средствах, отраженных в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемого
предприятия, а также пояснений к ней.
Одной из особенностей аудита основных средств является то, что в
процессе аудита основных средств необходимо сочетать элементы финансового