3
Рабочий план счетов
бухгалтерского учета
Разработан на основе
типового Плана счетов
Приказ Минфина
№ 94н от
31.10.2000 г.
4 Форма первичных документов Соответствуют стандартам
ст. 9 № 402-ФЗ
5
Организация
документооборота
В соответствии с
утвержденным графиком
6
Перечень должностей,
имеющих право подписи
первичных документов
Утверждены отдельным
приказом
п. 3 ст. 9 № 402-
ФЗ
7 Проведение инвентаризаций
основных средств
Проводится 1 раз в два
года
ст. 12 № 402-ФЗ
8 Оценка имущества,
обязательств и хозяйственных
операций
В рублях и копейках п. 25 Положения
№ 34н
9 Переоценка объектов
основных средств
Не проводится
п. 15 ПБУ 6/01
10
Списание стоимости основных
средств стоимостью не более
40 тыс. руб. за единицу и
организацию их учета
Путем единовременного
списания по мере отпуска
в эксплуатацию
п. 18 ПБУ 6/01
11 Организация учета и контроля
за сохранностью списанных
основных средств
Организован контроль за
их движением
п. 18 ПБУ 6/01
12
Начисление амортизации
основных средств
линейный способ
п. 18 ПБУ 6/01
13 Отражение в учете расходов
на ремонт основных средств в
производство или
эксплуатацию
Путем включения всей
суммы фактических
затрат на ремонт
основных средств
пп. 26-28 ПБУ 6/01
ст. 324 НК РФ
14 Момент определения
налоговой базы по НДС
По отгрузке
ст. 167 НК РФ
15
Порядок признания доходов Метод начисления ст. 271, 273 НК РФ
16 Применение к основной норме
амортизации повышающего
коэффициента
Не применяется ст. 259 НК РФ
Таким образом, в ПАО «УМПО» информация об организации
бухгалтерского и налогового учета основных средств находит отражение в
учетной политике в полном объеме.
На втором этапе проверки проверяется правильность организации
первичного учета основных средств в ПАО «УМПО». Аудитор проверяет
правильность оформления первичных документов, на основании которых в бух
галтерском учете отражаются операции по приобретению объектов основных
средств, и производится проверка формирования первоначальной стоимости
объектов.
57
В результате анализа первичного учета основных средств в ПАО
«УМПО» установлено, что имелись случаи несвоевременного составления
первичных документов. В отдельных операциях исправления в первичных
учетных документах не подтверждены подписями лиц, которые подписали
документы, с указанием даты внесения исправлений.
Проверка формирования первоначальной стоимости основных средств
показала, что в ПАО «УМПО» в 2015 г. имелся случай некорректного
определения первоначальной стоимости. В первоначальную стоимость
приобретенной металлосварочной пресс-формы (инвентарный номер 106214)
не была включена стоимость работ по ее установки в сумме 947 руб.,
оплаченная ЗАО «Альфа» по акту приемки-сдачи выполненных работ от
12.07.2015 г. (платежное поручение от 15.07.2015 г. № 456).
Далее аудитором проводится установление точности данных
синтетического и аналитического учета основных средств и их соответствия.
Информация счетов аналитического учета должна находится в соответствии с
оборотами и остатками по счетам синтетического учета. Рабочий документ
аудитора по сверке данных аналитического и синтетического учета основных
средств ПАО «УМПО» представлен в таблице 12.
Таблица 12
Сверка данных аналитического и синтетического учета основных
Номер счета Остатки на конец
периода по данным
аналитического учета
Остатки на конец
периода по данным
синтетического учета
Изменение
Дебет Кредит Дебет Кредит
Дебет
Кредит
Счет 01
«Основные
средства»
193766457,26
Х
193766457,26
Х
0
Х
Счет 02
«Амортизация
основных
средств»
Х 135438123,34 Х 135438123,34 Х
0
В соответствии с Оборотно-сальдовыми ведомостями по счетам 01
«Основные средства» (Приложение 9) и 02 «Амортизация основных средств»
(Приложение 10) ПАО «УМПО» за 2015 г. тождество данных аналитического и
58
синтетического учета установлено.
Следующим этапом проведения аудиторской проверки основных средств
является осуществление проверки достоверности начисленной амортизации
основных средств. В ходе данного этапа аудита в ПАО «УМПО» организуется
проверка следующих элементов: следования положениям учетной политики
предприятия в отношении амортизации основных средств; осуществления
расчета ежемесячной суммы отчислений амортизации и своевременности и
достоверности их отражения в бухгалтерском учете.
После этого проводится проверка правильности определения нормы
амортизации основных средств в ПАО «УМПО». Сущность данного этапа
состоит в осуществлении пересчета аудитором установленных в момент ввода
объекта в эксплуатацию норм. Результатом проведения данного этапа аудитор
делает вывод о соответствии методики определения нормы амортизации
положениям ПБУ 6/01 и учетной политике ПАО «УМПО».
Так, в соответствии с актом приемки-передачи основных средств по
форме № ОС-1, представленном в Приложении 3, 23.06.2015 г. был принят к
бухгалтерскому учету объект основных средств «Термопластавтомат DEMAG
D300-1190 NC III» первоначальной стоимостью 732400 руб. Срок полезного
использования составляет 5 лет (60 месяцев).Таким образом, норма
амортизации составит 1 / 60 * 100 = 1,666 %.
Осуществление арифметической проверки начисления амортизации
основных средств в ПАО «УМПО» не выявило наличия счетных ошибок и
подтвердило правильность выбора нормы амортизации.
После проверки начисления амортизации проверяют правильность
определения сроков полезного использования. «Термопластавтомат DEMAG
D300-1190 NC III» относится к третьей амортизационной группе, для которой
установлен срок полезного использования свыше трех лет до пяти лет
включительно. Приказом генерального директора ПАО «УМПО» определила
срок - пять лет. В месяцах этот срок для третьей группы составляет 60 месяцев.
59
Выборочно осуществляется проверка правильности осуществления
арифметических расчетов амортизационных отчислений. Первоначальная
стоимость объекта «Термопластавтомат DEMAG D300-1190 NC III»
(Приложение 3) составила 732 400 руб. Норма амортизации 1,666 % в месяц.
732400 руб. * 1,666 % = 12201,78 руб. - сумма ежемесячных
амортизационных отчислений.
Как отмечалось ранее, в ПАО «УМПО» в 2015 г. имелся случай
некорректного определения первоначальной стоимости, что привело к
занижению суммы амортизации отчислений, и, как следствие, искажению
налогооблагаемой прибыли. Имелись случаи некорректного отнесения доходов
для целей бухгалтерского учета в состав прочих доходов. Начисленная за
проверяемый период амортизация по безвозмездно полученному автомобилю
«Газель» (инвентарный номер 105342) в сумме 10000 руб., не включена в
состав прочих доходов.
На следующем этапе аудиторской проверки основных средств
совершается тестирование точности отображения хозяйственных операций в
бухгалтерском учете ПАО «УМПО». По результатам проверки правильности
отражения операций в ПАО «УМПО» составлен рабочий документ (таблица
13).
Таблица 13
Содержание операций
Корреспонденция
счетов
Сумма,
тыс. руб.
Откл.
Дебет Кредит
по
документам
по
данным
учета
1 2
3
4
5 6
Поступили на предприятие
основные средства
08 60.1 8718 8718
-
Принимаются к учету основные
средства
01.1
08 8718 8718
-
Начислена амортизации основных
средств, используемых в
основном производстве
20
02 9847 9847
Начислена амортизации основных
средств, используемых в
вспомогательном производстве
20
02
8933 8933
60
Начислена амортизации основных
средств общепроизводственного
назначения
20 02
10560 10560
Начислена амортизации основных
средств общехозяйственного
назначения
20 02
15230 15230
Списана первоначальная
стоимость выбывших основных
средств
01.2
01.1 63286 63286
Списана начисленная
амортизация по выбывшим
основным средствам
02 01.2 33874 33874
Списана остаточная стоимость
выбывших основных средств
91.2 01.2 29412 29412
-
В результате проверки регистров бухгалтерского учета установлено, что
проводки по учету основных средств в ПАО «УМПО» составляются в
соответствии с учетной политикой организации и нормативными документами.
Далее необходимо осуществить сверку данных бухгалтерского учета
основных средств с данными бухгалтерской отчетности.
Результаты сверки данных бухгалтерского учета основных средств с
данными бухгалтерской отчетности ПАО «УМПО» оформлены с помощью
рабочего документа аудитора (таблица 14).
Таблица 14
Сверка данных синтетического учета с данными бухгалтерской
____
отчетности по учету основных средств ПАО «УМПО»______
№
формы
Показатель
Сумма,
тыс. руб.
Показатель
Сумма, руб.
1 Остаточная
стоимость
основных средств
на конец года
58328
Дебетовый остаток
по счету 01 -
Кредитовый остаток
по счету 02
193766457,26
135438123,34
= 58328333,92
5
Первоначальная
стоимость
основных средств
на конец года
193766
Дебетовый остаток
по счету 01
193766457,26
5
Амортизация
основных средств
135438
Кредитовый остаток
по счету 02
135438123,34
По состоянию на 31 декабря 2015 г. в бухгалтерском балансе ПАО
«УМПО» (Приложение 2) по строке 1150 «Основные средства» (за вычетом
61
незавершенного строительства) отражена сумма в размере 58328 тыс. руб.
По данным Оборотно-сальдовых ведомостей по счету 01 (Приложение 9)
и по счету 02 (Приложение 10) за 2015 г. разница между Дебетом счета 01
«Основные средства» и Кредитом счета 02 «Амортизация основных средств»
составила:
193766457,26 руб. - 135438123,34 руб. = 58328333,92 руб.
Тождество установлено.
Данные в разделе 2 «Основные средства», указанные в Приложении к
бухгалтерскому балансу ПАО «УМПО» (Приложение 2), также соответствуют
данным учета по счетам 01 «Основные средства» (Приложение 9), 02
«Амортизация основных средств» (Приложение 10).
По результатам проведенного аудита разрабатываются рекомендации по
устранению ошибок в бухгалтерском учете основных средств. Ведомость
выявленных нарушений, выявленных в ходе аудита учета основных средств
ПАО «УМПО», представлена в Приложении 11.
Таким образом, общая сумма искажений бухгалтерской отчетности ПАО
«УМПО» составляет: 947 руб. + 10000 руб. = 10947 руб.
Уровень существенности был определен в размере 540 тыс. руб., т. е.
выявленные ошибки являются несущественными и не влияют на выводы о
достоверности отчетности ПАО «УМПО».
После проведения всех необходимых процедур проверки оценивается
полнота и качество выполнения всех пунктов общего плана и программы
аудита. По окончании аудиторской проверки ПАО «УМПО» можно
констатировать, что мероприятия, предусмотренные общим планом и
программой аудита, выполнены в полном объеме.
Аудитор проводит проверку и оценку исправлений, внесенных ПАО
«УМПО» в данные бухгалтерского учета и отчетности. С учетом внесенных
исправлений (или выраженного клиентом несогласия вносить исправления)
аудитор формирует соответствующее мнение о типе аудиторского заключения
и составляет отчет руководству и аудиторское заключение (Приложение 12).
62
3.2. Совершенствование внутреннего контроля за наличием и движением
основных средств
Проведенная оценка состояния внутрихозяйственного контроля в ПАО
«УМПО» показала, что внутрихозяйственный контроль на предприятии
осуществляется слабо: отсутствует постоянно действующая
инвентаризационная комиссия, планы работ, документооборот организован на
неудовлетворительном уровне и др.
Введение дополнительного контроля за учетом основных средств со
стороны руководства ПАО «УМПО» является очень важным. Это означает
просмотр руководителем бухгалтерских документов, изучение им нормативных
актов, действующих в этой области. Такой подход позволит более рационально
расходовать средства на приобретение основных средств, тратить меньше
времени на убеждение руководства в необходимости приобретения того или
иного объекта, повысить дисциплину использования основных средств
сотрудниками предприятия.
Кроме того, нужно ввести анализ эффективности использования
основных средств по данным бухгалтерского учета под непосредственным
контролем руководителя ПАО «УМПО». При этом руководитель будет
получать более полную картину состояния дел на предприятии.
Своевременное предоставление отчетов руководству ПАО «УМПО» о
требующейся замене оборудования на более новое позволит оперативно
реагировать в экстремальных ситуациях, приводящим к ухудшению
финансового состояния организации.
Со стороны руководителя ПАО «УМПО» на основании предоставленных
данных рекомендуется делать обновления основных средств, что тем самым
улучшит качество выполняемых работ и оказываемых услуг.
При осуществлении совершенствования внутрихозяйственного контроля
в ПАО «УМПО» начальной точкой должно явится обеспечение проведения
детальной проверки основных средств (то есть ревизии сохранности основных
63
средств). С течением времени необходимость осуществления сплошного
контроля в ПАО «УМПО» должна уменьшится, и все внимание должно быть
направлено на функционирование системы контроля и соответствия действия
контролирующих органов проводимым в организации процедурам. Например,
при проведении проверки использования лимита на приобретение
оборудования, проверяющий должен не только оценить рациональность
использования данного лимита, но и дать обоснование правильности его
исчисления.
Важным в совершенствовании внутреннего контроля за наличием и
движением основных средств ПАО «УМПО» является создание внутреннего
аудита. Функции внутреннего аудита во многом схожи с бухгалтерским
внутрихозяйственным контролем, осуществляемым бухгалтерией предприятия.
ПАО «УМПО» рекомендуется ввести должность внутреннего аудитора,
что позволит предотвратить нерациональные расходы, потери и хищения
денежных ресурсов. Рассмотрим состав затрат на содержание внутреннего
аудитора в ПАО «УМПО» и данные представим в таблице 15.
Таблица 15
Смета затрат на содержание внутреннего аудитора в ПАО «УМПО»
Наименование затрат Сумма, руб.
Заработная плата
45000
Страховые взносы 30 % 13500
Затраты на услуги связи
1100
Материальные затраты 2200
Итого за месяц 60800
Итого за год 729600
Таким образом, расходы на внедрение внутреннего аудита в ПАО
«УМПО» составят 729600 руб.
В задачи внутреннего аудитора должно входить создание системы
внутреннего контроля, необходимой для осуществления компетенции, прав и
ответственности органов управления и должностных лиц. На внутреннего
аудитора могут возлагаться и функции управленческого аудита, целью
которого является изучение деловых операций для выработки рекомендаций
64
по эффективному и оптимальному использованию ресурсов предприятия.
Внутренний аудит обычно осуществляется самостоятельным контрольным
органом внутри фирмы - отделом или управлением внутреннего аудита,
руководитель которого подчиняется непосредственно руководителю
предприятия. Он носит самостоятельный статус специального аудиторского
органа. Внедрение в деятельность ПАО «УМПО» системы внутреннего аудита
будет способствовать:
- обеспечению эффективного функционирования, финансовой
устойчивости и развития организации в условиях конкуренции;
- сохранению и эффективному использованию имущественного
потенциала организации;
- своевременности выявления и минимизации коммерческих,
финансовых и прочих рисков в процессе управления организацией;
- формированию адекватной современным непрерывно меняющимся
хозяйственным условиям путем развития информационной системы
управления, которая позволит своевременно реагировать на изменения
внутренней и внешней среды.
В целом эффект от работы внутреннего аудита может быть рассмотрен с
точки зрения прямого, косвенного и последующего эффектов.
Прямой эффект складывается для ПАО «УМПО» из:
- Сокращения финансовых санкций как результата своевременного
внесения исправлений в бухгалтерские документы и налоговые расчеты. В 2015
г. штрафы и пени ПАО «УМПО» за ошибки при ведении бухгалтерского учета
основных средств и искажение отчетности составили 110 тыс. руб.
- Уменьшение платы консалтинговым компаниям за консалтинговые
услуги. В 2015 г. сумма затрат на услуги консалтинговых компаний составили
245 тыс. рублей.
Косвенный экономический эффект будет заключаться в следующем:
- эффект от обеспечения руководства организации информацией и
65
консультационными услугами,
- эффект от обеспечения информацией внешних заинтересованных
пользователей,
- эффект от проведения обучающих семинаров, круглых столов,
собеседований с работниками учетно-аналитического отдела предприятия.
Количественное измерение косвенного эффекта производится косвенным
путем исходя из рыночной стоимости аналогичных услуг.
Для ПАО «УМПО» косвенный экономических эффект будет заключаться
в экономии 130 тыс. руб.
Последующий эффект - преимущества предприятия, ожидаемые в
будущем. Количественная оценка последующего эффекта затруднена.
Расчет экономического эффекта для ПАО «УМПО» представлен в
таблице 16.
Таблица 16
Экономический эффект внедрения внутреннего аудита ПАО УМПО»
Показатели
Сумма, руб.
Сокращения финансовых санкций 240000
Уменьшение платы консалтинговым компаниям за услуги
245000
Итого 485000
Следовательно, экономический эффект от внедрения внутреннего аудита
в ПАО «УМПО» позволит сэкономить всего 485000 рублей, однако
мероприятие по введению дополнительной должности внутреннего аудитора
будет экономически обосновано и оправдано, и экономическая эффективность
будет выражаться в ежедневном мониторинге за состоянием бухгалтерского
учета основных средств на предприятии.
3.3. Разработка предложений по совершенствованию учета и повышению
эффективности использования основных средств
В современных условиях на каждом предприятии необходимо постоянное
совершенствование бухгалтерского учета. Оно предназначено как для
66