13
05.01.2004 г. № 1.
15
Для учёта расчётов с работниками организации Инструкцией по
применению Плана счетов предусмотрено открытие и ведение синтетического
счёта 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда». На счёте 70 «Расчёты с
персоналом по оплате труда» учитываются расчёты по всем видам выплат,
причитающихся работникам, в том числе:
по оплате труда – в корреспонденции со счетами учёта затрат на
производство (расходов на продажу) и других источников (в том числе прочих
доходов и расходов);
по выплате пособий – в корреспонденции со счетом учёта расчётов
с внебюджетными фондами;
по оплате отпускных и вознаграждения за выслугу лет – в
корреспонденции со счётом 96 «Резервы предстоящих расходов» и т.п.
Основная характеристика счета представлена на рисунке 3.
Дебет счета
Кредит счета
Сальдо начальное – задолженность
организации перед рабочими и служащими
по заработной плате на начало отчетного
периода
Удержания из заработной платы.
Выплата причитающихся сумм работникам
Начисленные суммы оплаты труда,
пособий, премий и иных выплат
Сальдо конечное – задолженность
организации перед рабочими и служащими
по заработной плате на конец отчетного
периода
Рисунок 3 Характеристика счёта 70 «Расчеты с персоналом
по оплате труда»
16
Дебетуется счёт 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» в
корреспонденции со счетами учёта денежных средств – наличных и
безналичных, в зависимости от того, в какой форме производятся расчёты с
работниками.
Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки
15
Демидов Г.И. Архив организации: храним документы по учету труда и заработной платы // Оплата труда:
бухгалтерский учет и налогообложение. – 2015. – № 11. – С. 34 - 44.
16
Наумова Н.В., Жарикова Л.А. Учёт труда и заработной платы: Учебное пособие. - Тамбов: Издательство
ТГТУ, 2012. - 41 c.
14
получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 «Расчёты с персоналом по
оплате труда» и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и
кредиторами» (субсчёт «Расчёты по депонированным суммам»).
Аналитический учёт по счёту 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
ведётся по каждому работнику организации.
Действующим законодательством предусматриваются возможность и
необходимость производства удержаний из сумм, причитающихся работникам
к выплате. Порядок удержания устанавливается ведомственными
нормативными документами.
17
Целью аудита является установление соответствия применяемой на
предприятии методики бухгалтерского учёта расчетов с работниками
действующим нормативным документам и выражение мнения о достоверности
финансовой отчетности расчетов по оплате труда.
18
Провидение аудита расчётов с персоналом предприятия и соответствие
нормативной базе позволяет аудитору сформировать мнение о достоверности
бухгалтерской (финансовой) отчётности во всех существенных аспектах.
В ходе провидения аудиторской проверки расчётов с персоналом по
оплате труда аудитору необходимо изучить и подтвердить в своем отчете
следующие вопросы:
19
соблюдение норм действующего законодательства в части
начислений и удержаний из заработной платы работников;
достоверность производимых на предприятии начислений и
удержаний из заработной платы работников по всем основаниям и их
отражение в учете;
сверку данных аналитического и синтетического учета на
предприятии;
проверку правильности оформления трудовых отношений с
17
Нестеров С.Е. Конец года: проводим инвентаризацию, формируем резервы, составляем графики отпусков //
Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение. – 2014. – № 12. – С. 10 - 17.
18
Остапова В.В., Яцюк А.В. Аудит расчетов с персоналом по оплате труда: методический аспект //
Аудиторские ведомости. 2015. N 2. С. 51 - 62.
19
Кипор А.Г. Аудит расчетов по оплате труда // Зарплата. 2013. N 7. С. 73 - 80.
15
работниками предприятия;
отражение данных бухгалтерского учёта по расчётам с персоналом
в бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия.
Объектом исследования являются расчёты по заработной плате.
Источниками аудита расчётов по заработной плате является информация, в
качестве которой в основном используются унифицированные формы
первичной документации, а также регистры бухгалтерского учёта и отчётность.
Существуют различные мнения специалистов, которые делят
аудиторскую проверку на два основных этапа:
20
1. подготовка и планирование – ознакомление с программой
проверки;
2. документирование и оформление результатов – проведение
аудиторских процедур, сбор и документирование аудиторских доказательств,
формирование информации для руководства проверяемого предприятия, оценка
результатов проведения аудита, оформление аудиторского заключения.
Проверка носит комплексный характер и включает контроль соблюдения
нормативно-правовых актов, которые касаются трудового законодательства,
правильности начисления различных видов оплат и удержаний, правильности
ведения бухгалтерского учёта расчётов как по физическим лицам, так и в целом
по предприятию, а также начисления налогов и платежей с фонда оплаты труда
и выплат социального характера.
По мнению В.И. Подольского для составления программы проверки и
выбора процедур сбора аудиторских доказательств целесообразно составить
вопросник аудитора по всем выделенным комплексам задач. По данным
заполненного вопросника можно сделать выводы об организации системы
внутреннего контроля (низкий или высокий уровень) и бухгалтерского учёта
этого раздела.
21
20
Жуков А.Л. Сущность стимулирования труда и мотивации персонала, цель и задачи их аудита //
Нормирование и оплата труда в промышленности. 2015. N 4. С. 38 - 43.
21
Аудит : учебник / В. И. Подольский, А. А. Савин. — 3-е изд., перераб. и доп. — М. : Издательство Юрайт ;
ИД Юрайт, 2011. - 605 с. — Серия : Основы наук
16
Выводы, сделанные на основании информации вопросника, позволяют
аудитору пошагово спланировать аудиторскую проверку, назначить
необходимые процедуры для сбора аудиторских доказательств, обратить
внимание на те или иные моменты при выполнении проверки отдельных
расчетов.
1.2 Правовое регулирование учёта и аудита расчётов по оплате труда
В Российской Федерации разработана и действует система аудиторской
деятельности, учитывающая специфику экономических отношений и традиций
государства (рисунок 4). Регулирование учёта в России осуществляется
посредством издания нормативных правовых актов, имеющих различную
юридическую силу.
Рисунок 4. Система нормативно-правового регулирования
аудиторской деятельности расчётов с персоналом по оплату труда
Нормативное регулирование аудиторской деятельности в Российской
Федерации представляет собой сложную иерархическую систему федеральных
Система нормативно-законодательного регулирования ведения
бухгалтерского учета товарных операций
Первый уровень – Государственное регулирование
Второй уровень – Постановления Правительства Российской
Федерации, нормативные правовые акты уполномоченного
федерального органа государственного регулирования
аудиторской деятельности, министерств и ведомств
Третий уровень – федеральные правила (стандарты) аудиторской
деятельности
Четвёртый уровень – методики аудиторской деятельности
Пятый уровень – стандарты экономического субъекта внутренние
стандарты аудиторских организаций
17
законов и подзаконных правовых актов, отражающих государственную
политику в части организации и контроля бухгалтерского учёта юридическими
и физическими лицами. В настоящее время сложилась пятиуровневая система
нормативного регулирования.
Первый уровень подразумевает государственное регулирование
аудиторской деятельности и включает в себя:
Трудовые отношения всех работников и работодателей
регулируются Трудовым кодексом Российской Федерации от 30.12.2001 г. №
197-ФЗ. В нем освещены вопросы регулирования отношений по организации
труда, трудоустройству, професиональной подготовке, материальной
ответственности работодателей и работников, надзору и контролю за
соблюдением трудового законодательства, а также разрешению трудовых
споров.
22
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от
05.08.2000 № 117-ФЗ представляет собой правовые аспекты уплаты налога на
доходы физических лиц, который необходимо учитывать в расчётах по оплате
труда. Статьей 255 НК РФ вводится такое понятие как расходы на оплату труда
в целях налогообложения.
23
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» закон
определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в
Российской Федерации 30.12.2008 № 307-ФЗ.
24
Федеральный закон «О саморегулируемых организациях» от
01.12.2007 № 315-ФЗ. Указанный Федеральный закон регулируются
отношения, возникающие в связи с приобретением и прекращением статуса
саморегулируемых организаций, деятельностью саморегулируемых
организаций, в том числе и саморегулируемых организаций аудиторов.
25
Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском
22
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 г. № 197-ФЗ (ред. от 03.07.2016 г.)
23
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (ред. от 03.07.2016 г.)
24
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 01.12.2014)
25
Федеральный закон «О саморегулируемых организациях» от 01.12.2007 № 315-ФЗ (от 03.07.2016 г.)
18
учете» устанавливает основные правила и подходы организации и ведения
бухгалтерского учёта, в том числе расчётов с поставщиками и подрядчиками.
26
Федеральный закон от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном
пенсионном страховании в Российской Федерации» устанавливает
организационные, правовые и финансовые основы обязательного пенсионного
страхования в РФ.
27
Федеральный закон от 24.07.2009 г. № 212-ФЗ «О страховых
взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального
страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного
медицинского страхования и территориальные фонды обязательного
медицинского страхования» регулирует отношения, связанные с исчислением и
уплатой (перечислением) страховых взносов в Пенсионный фонд Российской
Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления
контроля за исчислением и уплатой страховых взносов и привлечения к
ответственности за нарушение законодательства Российской Федерации о
страховых взносах.
28
Федеральный закон от 29.12.2006 г. № 255-ФЗ «Об обязательном
социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и всвязи с
материнством» определяет условия, размеры и порядок обеспечения пособиями
по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан,
подлежащих обязательному социальному страхованию.
29
Федеральный закон от 19.06.2000 г. № 82-ФЗ «О минимальном
размере оплаты труда» устанавливает минимальный размер оплаты труда и
через определенное время корректирует его.
30
К документам данного уровня относят Постановления Правительства
26
Федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ред. от 23.05.2016 г.)
27
Федеральный закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской
Федерации» (ред. от 14.12.2015 г.)
28
Федеральный закон от 24.07.2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской
Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного
медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (ред. от
03.07.2016 г.)
29
Федеральный закон от 29.12.2006 г. № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (ред. от 09.03.2016 г.)
30
Федеральный закон от 19.06.2000 г. № 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» (ред. от 02.06.2016 г.)
19
Российской Федерации, нормативные правовые акты уполномоченного
федерального органа государственного регулирования аудиторской
деятельности, министерств и ведомств:
Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 г. № 375 «Об
утверждении Положения об особенностях порядка исчисления пособий по
временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного
пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному
социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи
с материнством» устанавливает порядок исчисления пособий, средний дневной
заработок для исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по
беременности и родам.
31
Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 г. № 922 «Об
особенностях порядка исчисления средней заработной платы» применяется как
для расчёта выходного пособия, так и для расчёта среднего заработка,
сохраняемого на период трудоустройства.
32
Постановление Правительства РФ от 22.07.2008 г. № 554 «О
минимальном размере повышения оплаты труда за работу в ночное время»
устанавливает минимальный размер повышения оплаты труда за работу в
ночное время.
33
Третий уровень – федеральные правила (стандарты) аудиторской
деятельности, разрабатываемые с целью установления норм аудита, однозначно
интерпретируемых всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности:
Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010)
Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и
формирование мнения о ее достоверности, утвержден Приказом Министерства
31
Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 г. № 375 «Об утверждении Положения об особенностях
порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного
пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством» (ред. от 25.03.2013 г.)
32
Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 г. № 922 «Об особенностях порядка исчисления средней
заработной платы» (ред. от 15.10.2014 г.)
33
Постановление Правительства РФ от 22.07.2008 г. № 554 «О минимальном размере повышения оплаты труда
за работу в ночное время»
20
Финансов РФ от 20.05.2010 № 46н – определяет требования к форме,
содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения, а
также к порядку формирования мнения о доставерности бухгалтерской
(финансовой) отчетности;
34
Правило (стандарт) № 2. Документирование аудита, утверждено
Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696. Настоящее
федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности устанавливает
единые требования к составлению документации в процессе аудита финансовой
(бухгалтерской) отчетности.
35
Правило (стандарт) № 3. Планирование аудита, утверждено
Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 – устанавливает
единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской)
отчетности.
36
Четвёртый уровень – представляет собой методики аудиторской
деятельности, регламентирующие порядок осуществления аудиторами
проверок применительно к конкретным отраслям, по отдельным вопросам
налогообложения, финансов и по специальным аудиторским заданиям.
Пятый уровень — внутренние стандарты аудиторских организаций,
порядок проведения аудита, регламенты, альбомы рабочих документов и
прочее.
Таким образом, аудит является независимой формой финансового
контроля, обеспечивающий не только необходимую проверку, но и
дополнительную консультацию по наилучшему устройству и организации
финансово-экономической деятельности предприятия, что в конечном счёте
важно и необходимо для развивающегося российского бизнеса.
Скажем несколько слов и об организации системы нормативно правового
34
Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) Аудиторское заключение о бухгалтерской
(финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности, утвержден Приказом Министерства
Финансов РФ от 20.05.2010 № 46н
35
Правило (стандарт) № 2. Документирование аудита, утверждено Постановлением Правительства РФ от
23.09.2002 № 696 (ред. от 22.12.2011)
36
Правило (стандарт) № 3. Планирование аудита, утверждено Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002
№ 696 (ред. от 22.12.2011)
21
регулирования расчетов с персоналом.
В Российской Федерации разработана и действует национальная система
бухгалтерского учёта, учитывающая специфику экономических отношений и
традиций государства (рисунок 5). Регулирование учёта в России
осуществляется посредством издания нормативных правовых актов, имеющих
различную юридическую силу.
37
Рисунок 5 Система нормативно-правового регулирования
бухгалтерского учёта расчётов с персоналом по оплату труда
Нормативное регулирование бухгалтерского учёта в Российской
Федерации представляет собой сложную иерархическую систему федеральных
законов и подзаконных правовых актов, отражающих государственную
политику в части организации и контроля бухгалтерского учета юридическими
и физическими лицами. В настоящее время сложилась пятиуровневая система
нормативного регулирования, в которой правовые акты нижнего уровня
призваны раскрывать порядок реализации норм права закрепленных
федеральным законодательством, в конкретных ситуациях делового оборота.
Система нормативного регулирования бухгалтерского учёта расчётов по
37
Бухгалтерский учет: учеб. для студ. учреждений сред. проф. образования / Н. В. Иванова. — 8-е изд. перераб.
и доп. – М. : Издательский центр «Академия», 2013. — 336 с.
Система нормативно-законодательного регулирования ведения
бухгалтерского учета товарных операций
Первый уровень – законодательный
Второй уровень – федеральные стандарты
Третий уровень – отраслевые стандарты
Четвертый уровень – рекомендации в области бухгалтерского
учёта
Пятый уровень – стандарты экономического субъекта
22
оплате труда с 2013 года включает в себя документы пяти уровней.
Первый уровень – законодательный, представлен законами и иными
законодательными актами, указами Президента РФ и постановлениями
Правительства РФ, регулирующие прямо или косвенно. Документы этого
уровня определяют сущность бухгалтерского учёта, его задачи, основные
понятия, используемые в учёте, порядок регулирования, организации и ведения
бухгалтерского учёта, представления бухгалтерской отчётности.
Одним из главных законодательных документов этого уровня является
Конституция Российской Федерации от 12.12.1993 г. № 1633-ФЗ (ред. от
21.07.2014 г.)
38
, ст.7 и ст.37, освещающая аспекты труда. Согласно
Конституции Российской Федерации каждый имеет право на труд, который он
свободно выбирает или на который свободно соглашается, право
распоряжаться своими способностями к труду, право на вознаграждение за
труд, в Российской Федерации устанавливается гарантированный минимальный
размер оплаты труда, государственные пенсии, пособия, работающему по
трудовому договору гарантируются установленные федеральным законом
продолжительность рабочего времени, выходные и праздничные дни,
оплачиваемый ежегодный отпуск.
Также к данной категории относятся Трудовой кодекс Российской
Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая),
федеральный закон от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и иные
федеральные законы, и постановления Правительства РФ, перечисленные при
описании нормативно-правового регулирования аудита расчётов с персоналом
по оплате труда и прочим операциям.
Ко второму уровню относятся Федеральные стандарты по бухгалтерскому
учёту, к которым в настоящее врем, согласно ст. 30 Федерального закона «О
бухгалтерском учёте», утвержденного 06.12.2011г. № 402-ФЗ, относятся
Положения по бухгалтерскому учёту.
Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности
38
Конституция Российской Федерации от 12.12.1993 г. № 1633-ФЗ (ред. от 21.07.2014 г.)