27
Учет причиненного сотрудником ущерба:
в полном объеме, если сотрудник несет материальную
ответственность за вверенные ему ценности. Например, за недостачу денег в
кассе или ТМЦ в кладовой;
частично, в сумме, не превышающей среднемесячную зарплату.
Ограниченная ответственность предусматривается при порче имущества
фирмы по небрежности или неосторожности, либо допущению брака в работе.
Суммы ущерба, которые необходимо взыскать, отражаются в дебете сч.
73/2 с кредита соответствующих счетов. Платежи фиксируются по кредиту
счета во взаимодействии со счетами:
учета финансов – на величину уплаченных сумм;
расчетов по зарплате – на суммы удержаний из зарплаты;
учета недостач.
Таблица 4
Журнал регистрации по учету расчетов с персоналом по прочим
операциям
Содержание хозяйственной операции
Дебет
Кредит
Отражение суммы ущерба к удержанию с
виновника
73/2
94
Зафиксирована разница между стоимостью
брака и суммой к удержанию
73
98
Оплата ущерба наличными в кассу или на счет
фирмы
50(51)
73/2
Погашение ущерба в натуральном эквиваленте
10(41)
73/2
Списание суммы ущерба при необоснованности
претензий
94
73/2
Разница между размером ущерба и возмещенной
работником суммой отражена на прочих доходах
98
91/1
Начисление компенсации
44
73/3
Выплата компенсации зачислением средств на
банковскую карту сотрудника
73/3
51
Поскольку счет 73 является активно-пассивным, то его используют и при
расчетах с персоналом для фиксации операций по возмещению затрат
работника. Закрытие счета 73 производится автоматически при отражении
поступления средств, уменьшающих возникшую задолженность.
28
1.3. Методика аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате
труда и иным операциям
Аудиторская деятельность играет важную роль в функционировании
экономического механизма, как отдельных предприятий, так и экономики
страны в целом, ведь благодаря аудиторам избегается появление множества
ошибок в финансовой отчетности, а также осуществляется противодействие
совершению различных экономических махинаций.
В соответствии с Международным стандартом аудита (МСА) 300
«Планирование аудита финансовой отчетности»
16
и Федеральным законом №
307 ФЗ «Об аудиторской деятельности» (ст. 9 п. 7.) аудиторы обязаны
планировать свою работу для целей проведения эффективной проверки.
Планирование аудита - наиболее важный этап проведения аудиторской
проверки. Цель эффективного планирования - предельно минимизировать
аудиторский риск при проведении аудита в течение разумного времени
17
.
Планирование аудиторской проверки является важнейшей процедурой,
предшествующей самой проверке и определяющей ее стратегические цели,
объем, время аудиторских процедур. В рамках данного этапа определяются
конкретные направления аудита и распределяются обязанности. Главное
требование к планированию аудита — это эффективность самой проверки.
Планирование аудита начинается до написания письма-обязательства и
до составления и подписания договора об оказании аудиторских услуг с
экономическим субъектом.
На этапе предварительного планирования аудитору следует ознакомиться
с историей развития и становления организации, ее организационно
управленческой структурой, целями и видами производственной деятельности,
16
«Международный стандарт аудита 300 «Планирование аудита финансовой отчетности»
(введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от
24.10.2016 № 192н)
17
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от
03.12.2017 г.)
29
номенклатурой выпускаемой продукции, структурой уставного капитала,
технологическими особенностями производства, основными операциями
предприятия, основными покупателями и поставщиками, системой внутреннего
контроля, оплаты труда и порядком распределения прибыли организации.
Существенное значение на предварительном этапе планирования
проверки имеет анализ финансовой отчетности, который позволяет оценить
финансовое положение клиента.
На стадии планирования необходимо изучение системы внутреннего
контроля, что подтверждается Международным стандартом аудита (МСА) 300
«Планирование аудита финансовой отчетности», при разработке общего плана
аудита аудитору необходимо «принимать во внимание систему внутреннего
контроля» на предприятии.
При оценке надежности СВК аудиторские организации используют
следующие градации: высокую, среднюю и низкую. Чем выше надежность
средств контроля, тем ниже вероятность присутствия ошибок в проверяемой
отчетности и наоборот.
На последнем этапе планирования аудиторской проверки проводится
подготовка общего плана и программы аудиторской проверки. В общем плане
необходимо разработать график проведения аудита, формирование отчета и
аудиторского заключения. На основании результатов предварительного
планирования, оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля
определяется способ проведения проверки. Если было выявлено, что система
внутреннего контроля надежна и риски минимальны, то аудитор вправе
проводить выборочную проверку. Программа аудита является набором
инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством
контроля и проверки надлежащего выполнения работы
18
.
По каждому пункту программы аудита должен составляться рабочий
документ, в котором отражаются результаты проверки. Рабочие документы
18
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от
03.12.2017 г.)
30
являются основанием для составления отчета аудитора, а так же аудиторского
заключения. Общий план аудита и программа аудита должны по мере
необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита.
Общая стратегия аудита заключается в определении объема аудита,
времени и основных направлений аудита, например, определении наиболее
рискованных статей отчетности. Стратегический план является основой для
разработки более детального плана и программы аудита.
При определении стратегии важно определить формы финансовой отчетности
компании, а также ее отраслевые особенности. При стратегическом
планировании необходимо определить количество встреч с руководством
клиента и виды данных встреч или переговоров, а также формы и даты
предоставления промежуточных или конечных отчетов или заключений.
Также на основании плана разрабатывается подробная программа для
каждого члена аудиторской команды по всем необходимым статьям
финансовой отчетности. Как правило, план состоит из следующих статей:
- способы и время проведения первоначальной оценки;
- аудиторские процедуры и время их исполнения.
Стратегический план, план аудита и программы аудита должны быть
обязательно задокументированы. Аудиторские процедуры, выполняемые
согласно плану, также должны быть обязательно задокументированы.
Документированию подлежат и причины внесения изменений в планирование.
Поскольку при проведении первичного аудита у аудитора нет опыта
работы с этим клиентом, то будет необходимо:
- изучить рабочие бумаги предыдущих аудиторов;
- изучить учетную политику, применяемую в компании клиента в течение
нескольких лет, и обсудить с руководством клиента основные принципы
применяемой учетной политики;
- запланировать процедуры;
- оценить существенные риски;
31
- оценить систему внутреннего контроля клиента
19
.
Основные требования, которые необходимы для эффективного
планирования:
- получить финансовую отчетность, составленную клиентом;
- получить все требуемые отраслевые формы отчетности от клиента;
- определить число аудируемых субъектов, например филиалов;
- определить сегменты бизнеса, подлежащие аудиту, включая те
сегменты, которые требуют специфических знаний;
- определить необходимость предоставления аудиторского заключения
отдельным юридическим лицам в группе компаний;
- определить возможность получения данных внутренних аудиторов и
возможность использования этих данных при проведении аудита;
- определить степень использования аутсорсинга в группе компаний и
возможность аудиторов положиться на существующий порядок контроля при
использовании услуг сторонней организации;
- установить возможность использования данных, полученных при
проведенном ранее аудите, например, оценки системы внутреннего контроля
или оценки рисков, данных о тестировании системы внутреннего контроля;
- изучить влияние компьютерных технологий на получение данных, а
также возможность использования компьютерного аудита;
- скоординировать объем и время работы при использовании данных
промежуточного аудита;
- установить возможность получения данных клиента.
Регулирование аудиторского риска осуществляется международным
стандарт аудита (МСА) 320 «Существенность при планировании и проведении
аудита»
20
.
19
Шеремет, А.Д. Аудит: Учебник / А.Д. Шеремет, В.П. Суйц. - М.: Инфра-М; Издание 3-е,
перераб. и доп., 2014. - 360 c.
32
Аудиторский риск состоит из трех компонентов:
1. Неотъемлемого риска (НР).
2. Риска средств контроля (РСК).
3. Риска необнаружения (РН).
Аудиторский риск равен произведению трех его компонентов, что можно
выразить формулой:
АР = НР × РСК × РН, (2)
Аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для
оценки аудиторского риска и разрабатывать процедуры, направленные на
снижение этого риска до приемлемого уровня.
Значению 100% соответствует максимальный риск. Задача аудитора
свести свой риск к разумному минимуму, что возможно достичь при
рациональном подходе к аудиторской проверке.
Кэлементам минимизации рискаотносятся:
используемые аудитором анкеты (проверочные листы);
оценки внутреннего контроля;
консультации внешних специалистов;
получение подтверждений от третьих лиц;
детальные тесты и др.
Уровень существенности должен быть выражен в той валюте, в которой
составляется бухгалтерская отчетность.
Он рассчитывается следующим образом: по итогам финансового года
определяются финансовые показатели, перечисленные в первом столбце
таблицы, от этих показателей берутся процентные доли, и результат заносится
в таблицу. Далее определяется единый показатель уровня существенности с
помощью среднеарифметического значения. В том случае, если какие-либо
20
«Международный стандарт аудита 320 «Существенность при планировании и проведении
аудита» (введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина
России от 24.10.2016 № 192н)
33
значения сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от среднего
значения, его можно отбросить, далее берется среднее значение.
Таким, образомпланирование аудиторской проверки является важнейшей
процедурой, предшествующей самой проверке и определяющей ее
стратегические цели, объем, время аудиторских процедур. В рамках данного
этапа определяются конкретные направления аудита и распределяются
обязанности. Главное требование к планированию аудита — это эффективность
самой проверки. Основополагающие моменты аудиторской деятельности и
проведения проверки сформулированы в международных стандартах
аудиторской деятельности. В международных стандартах установлены
действия аудитора на всех этапах подготовки, планирования аудита для
формулировки выводов о достоверности отражения в учете операций,
рассмотрим некоторые из них подробнее.
Учет расчетов с персоналом по оплате труда занимает одно из
центральных мест в системе бухгалтерского учета, поскольку является
неотъемлемой частью деятельности любой организации. Этот участок работы
является одним из наиболее трудоемких и ответственных в работе бухгалтера,
ведь очень важно не только правильно отражать расчеты по заработной плате,
но и правильно производить расчеты сумм, причитающихся к выплате каждому
сотруднику, учитывая все виды удержаний из заработной платы, этим
определяется актуальность аудиторской проверки расчетов с персоналом по
оплате труда.
Существует множество методик аудиторской проверки учета расчетов с
персоналом по оплате труда. Мы изучили методики различных авторов, и
пришли к выводу о том, что у каждого автора свое представление о методики
проверки, но в целом все методики очень похожи между собой. С каждым
годом появляется все больше методик проведения аудита расчетов с
персоналом по оплате труда.По результатам сравнения методик различных
авторов, видно, что цель аудита является выражение мнения о достоверности
34
учета расчетов с персоналом по оплате труда во всех существенных
отношениях у всех авторов.
Каждый автор в методику аудиторской проверки включает такие этапы,
как:
проверка соблюдения трудового законодательства;
правильность начислений заработной платы и удержаний из нее;
проверка правильности расчетов по начислению платежей во
внебюджетные фонды;
проверка организаций аналитического и синтетического учета.
Аудит оплаты труда включает в себя проверку следующих моментов:
- подтверждение достоверности выполненных начислений и прочих
выплат работникам предприятия по всем основаниям и правильности
отражения выполненных операций;
- проверка выполнения норм законодательства в части правильности
начислений и удержаний по зарплате;
- оценка эффективности системы по организации аналитического и
синтетического учета на предприятии;
- проверка правильности оформления бухгалтерских операций и
корректности отражения их в учѐте расчѐтов с сотрудниками предприятия по
оплате труда
21
.
Осуществление аудита расчетов по оплате труда подразумевает выдачу в
завершении проверки особого решения – аудиторского заключения, в котором
будет указано, как обстоят процессы с оплатой труда в этой организации, есть
ли незафиксированная задолженность по зарплате, или же наоборот,
выплачивалась ли заработная плата за неотработанные часы сотрудникам.
Главная цель аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате
труда состоит в проверке соблюдения действующего законодательства,
21
Сонин, А. М. Внутренний аудит. Современный подход / А.М. Сонин. - М.: Финансы и
статистика, 2017. - 626 c.
35
точности исчисления заработной платы и удержаний из нее, документального
оформления и отражения в учете всех видов расчетов с персоналом по оплате
труда.
Для достижения и реализации данной цели в ходе проверки решаются
следующие задачи:
– оценка существующей в организации системы внутреннего контроля
расчетов с персоналом по оплате труда и проверка соблюдения организацией
трудового законодательства;
– оценка точности и всестороннего отображения совершенных операций
в бухгалтерском учете и проверка соблюдения организацией налогового
законодательства по операциям;
– контроль соблюдения организацией законодательства по расчетам с
внебюджетными фондами по социальному страхованию и обеспечению, оценка
состояния синтетического и аналитического учета операций.
Основные этапы аудиторской проверки расчетов с персоналом по оплате
труда.
1-й этап. Проверка соблюдения положений трудового законодательства.
2-й этап. Проверка организации учета и контроля выработки начисления
заработной платы и удержаний из заработной платы.
3-й этап. Проверка правильности учета расчетов с персоналом по прочим
операциям.
4-й этап. Проверка правильности расчетов по страховым взносам.
5-й этап. Проверка выплаты и депонирования заработной платы.
6-й этап. Проверка правильности организации аналитического и
синтетического учета расчетов по оплате труда
22
.
Таким образом, одним из непростых действий при проверке предприятия
является процесс аудита расчетов с персоналом по оплате труда. Проблемы
связаны с многочисленностью, регулярным осуществлением, многообразием и
22
Рогуленко Т.М. Аудит. Учебник/Т.М. Рогуленко. – М.: КноРус, 2014. — 432 с.
36
особенностью действий по учету труда и заработной плате. Значимость оплаты
труда высока для организаций, преследующих цель длительного устойчивого
функционирования на рынке. Установление оптимальной величины оплаты
труда и, в целом, механизма распределения фонда заработной платы возможно
только на основе регулярного аудита расчетов с персоналом по оплате труда.
Для аудитора очень важно знание наиболее распространенных ошибок и
нарушений, встречающихся при расчетах по оплате труда. Наиболее
характерные из них приведены в таблице 5.
Таблица 5
Типичные ошибки при аудите расчетов по оплате труда и прочим
операциям
№
п/п
Виды и наименование ошибок
Влияние на достоверность
бухгалтерской отчетности
налогообложения и соблюдения
законодательной и нормативной базы
1
Не применяются типовые
формы первичных доку-
ментов по оплате труда
Затруднена проверка данных
2
Не ведутся табели учета
рабочего времени (Т-12)
Нельзя проверить правиль-
ность начисления повре-
менных и других видов оплат
3
Включение в себестоимость
продукции (работ, услуг) для
целей налогообложения
оплаты труда за проведение
строительных работ
Завышение себестоимости
продукции, занижение
налогооблагаемой прибыли
4
Не включались в совокупный
доход работающих суммы
премий и выданных подарков
Занижение базы налогообложения по
налогу с физических лиц и другим
видам удержаний
5
Неверно производилось на-
числение налога на доходы
физических лиц
Занижение налога на доходы
физических лиц
6
Неверно рассчитывались сум-
мы по прочим видам оплат
Занижение базы
налогообложения
Результаты проведенной проверки фиксируются в специальном
документе – аудиторском заключении, особое место в котором занимает
мнение специалиста о правдивости и достоверности информации,
представленной в финансовой отчетности аудируемого предприятия.