18
- о рекомендациях по устранению нарушений в отчете
9
.
Выполнение рекомендаций, сформулированных аудиторами, позволяет
избежать целого ряда ошибок, особенно в сложных и неоднозначных
ситуациях, например, связанных с методами учета труда и заработной платы
или с экспертизой кадровых документов и локальных нормативных актов
организации
10
.
Следует помнить, что особо сильное влияние на экономическую и
финансовую составляющие работы организации оказывает именно грамотное и
профессиональное решение вопросов оплаты и стимулирования труда, что в
свою очередь позволяет снижать риски конфликтных ситуации
11
.
Оплата труда – все выплаты прямого и косвенного характера, а также
моральные поощрения, которые обеспечивают компенсацию затраченных
усилий на выполнение должностных обязанностей и мотивируют дальнейшую
эффективную и высокопроизводительную работу в соответствии с трудовым
вкладом работника и полученным экономическим эффектом
12
.
В этом смысле аудит оплаты труда позволяет получить информацию о
рациональности построения и управления механизмом мотивации и
стимулирования работников.
Эффективно действующая система оплаты труда ориентирует
работников на труд с максимальной отдачей. Следовательно, возникает прямая
взаимосвязь между величиной средств на оплату труда и основными
результатами деятельности предприятия. Таким образом, смысл материального
стимулирования заключается в том, чтобы на каждый затраченный рубль
стимулирующих средств получить как можно больше прибыли.
Таким образом, аудит расчётов с персоналом по оплате труда
представляет собой систематически проводимые исследования, сбор
9
Дмитриева И.М. Бухгалтерский учет и аудит. Учебное пособие / И.М. Дмитриева. – М.: Юрайт, 2014.
— 306 с.
10
Аудит. Краткий курс. Учебное пособие. – М.: Окей-книга, 2014. – 126 с.
11
Лытнева Н.А. Привлечение аудиторов к экспертизам и проверкам по поручению правоохранительных
органов / Н.А. Лытнева, Н.В. Парушина // Аудиторские ведомости. – 2001. – № 4.
12
Дмитриева И.М. Бухгалтерский учет и аудит. Учебное пособие / И.М. Дмитриева. – М.: Юрайт, 2014.
— 306 с.
19
информации о мотивационном состоянии работников, стимулирующем
воздействии всех элементов системы оплаты труда, а также возможностях
повышения трудовой отдачи работников, ориентированных на цели развития
организации.
Существует общая модель аудита оплаты труда. Она состоит из трёх
уровней
13
:
1. Стратегический уровень.
2. Управленческий уровень.
3. Тактический уровень.
На стратегическом уровне диагностируется система оплаты труда,
которая действует в организации, и её эффективность для достижения целей
организации.
На управленческом уровне проверяется эффективность
функционирования системы оплаты труда и выявляются проблемные зоны
данной системы, если они существуют
На тактическом уровне определяется правильность применения системы
оплаты труда выполнения процедур по повышению мотивации и
стимулированию сотрудников предприятия, а также соблюдения
законодательства.
Из вышесказанного можно сделать вывод, что аудит расчётов с
персоналом по оплате труда на каждом уровне управления решает свои задачи.
Чем выше уровень аудита, тем более важные и общие проблемы он решает.
В целом, целью проведения аудита расчётов с персоналом по оплате
труда является установление соответствия применяемой в организации
методики бухгалтерского учёта расчётов с работниками действующим
нормативным документам (актам, внутренним распорядительным документам,
трудовому законодательству РФ)
14
.
13
Савин А.А. Аудит. Практикум. Учебное пособие / А.А. Савин, И.А. Савин. – М.: Юрайт, 2013. – 464
с.
14
Ерофеева В.А. Аудит. Краткий курс лекций / В.А. Ерофеева. – М.: Юрайт, 2014. — 208 с.
20
Аудиторы начинают производить оценку эффективности системы
внутреннего контроля по операциям, связанным с оплатой труда, с проверки
наличия локальных нормативных актов организации. То есть сначала
выясняется, имеются ли в организации внутренние системные документы,
прямо или косвенно регулирующие вопросы оплаты труда.
К такому рода документам относят:
- коллективный трудовой договор;
- штатное расписание;
- положение об оплате труда;
- внутренний трудовой распорядок;
- положение по премированию.
Также изучаются личные карточки работников, табели учёта рабочего
времени, наряды, листки временной нетрудоспособности, исполнительные
листы, расчётно-платежные ведомости, лицевые счета и налоговые карточки,
учётные регистры по счетам 68 «Расчёты по налогам и сборам», 69 «Расчёты по
социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчёты с персоналом по
оплате труда», 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчёты с
разными дебиторами и кредиторами», главная книга, бухгалтерский баланс,
приложение к бухгалтерскому балансу.
Изучение содержания данных документов позволяет установить,
соответствуют ли внутренние положения требованиям Трудового кодекса РФ.
Отсутствие указанных документов или их противоречие нормам Трудового
кодекса РФ свидетельствует о системных ошибках в вопросах оплаты и
стимулирования труда.
В ходе аудита расчётов с персоналом по оплате труда в основном
выявляются следующие виды нарушений:
- отсутствуют коллективные и трудовые договоры;
- отсутствуют заявления работников о предоставлении им льгот по
НДФЛ;
21
- присутствует необоснованное списание на себестоимость продукции
для целей налогообложения расходов на обучение, подготовку или
переподготовку кадров;
- осуществлялось начисление доплат, надбавок, и иных выплат
работникам, которые не указаны во внутренних локальных актах и трудовых
договорах (контрактах);
- не включены в базу для расчётов страховых взносов в Пенсионный
фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд
обязательного медицинского страхования и территориальные фонды
обязательного медицинского страхования выплаты работникам, производимые
за счёт собственных средств организации (материальная помощь, премии,
доплаты, оплаты питания и т. д.);
- оформлялись отпуска и выплаты суточных и компенсаций работникам,
выполняющим обязанности по договорам гражданско-правового характера;
- многократно заключались гражданско-правовые договоры с одним и
тем же физическим лицом на оказание одной и той же услуги в течение
длительного периода времени.
Выделяют пять этапов аудита расчётов с персоналом по оплате труда.
Рассмотрим их содержание.
Первый этап – аудит правомерности и соблюдения законности трудовых
отношений.
Целью данного этапа является проверка соблюдения прав и
обязанностей работников, на основании таких способов получения аудиторских
доказательств как проверка наличия и правильности оформления локальных
нормативных актов, приказов о приёме на работу, трудовых договоров,
приказов об увольнении работников
15
.
На следующем этапе проводится аудит правильности начисления
заработной платы (проверка правильности применения сдельной, повременной
15
Парушина Н.В. Контроль управления эффективностью труда работников сферы
предпринимательства: оплата труда / Н.В. Парушина, Н.А. Лытнева, И.О. Кулик // Среднерусский вестник
общественных наук. – 2015. – Т. 10. – № 6. – С. 329-336.
22
и иных систем оплаты труда), тарифных ставок, сдельных расценок, и выплат
компенсационного и стимулирующего характера. Цель этого этапа расчётов
аудита с персоналом – является определение оснований для возникновения
начислений, их полнота, точность измерения, стоимостная оценка. Такие
процедуры проводятся путём проверки наличия и правильности оформления
первичных документов по учёту труда и заработной платы; выборочного
арифметического контроля расчётов среднего заработка, отпускных, пособий
по временной нетрудоспособности.
На третьем этапе осуществляется аудит правомерности применяемых
выплат стимулирующего и компенсационного характера. Целью данного этапа
совпадает с целью второго этапа. Достижение данной целью осуществляется
путём проверки наличия и правильности оформления локальных нормативных
актов, приказов о премировании и иных награждениях
16
.
Следующий этап аудита – аудит правомерности и полноты удержаний
из заработной платы в бухгалтерском учёте, носит цель двух предыдущих
пунктов, но достигается такими способами, как контроль расчётов по НДФЛ;
проверка документальной обоснованности прочих удержаний (наличие
решений суда, заявлений работников); контроль за максимальным удержанием
из заработной платы
17
.
На заключительном этапе аудита проводится аудит полноты и
правильности раскрытия информации о затратах труда и заработной плате в
финансовой отчётности, с целью представления, раскрытия, и анализа
информации, полученной во всех предыдущих этапах. Способом получения
аудиторских доказательств на данном этапе является сверка показателей
финансовой отчётности с регистрами синтетического и аналитического учёта
по оплате труда.
16
Штефан М.А. Основы аудита. Самоучитель / Л.Г. Макарова, М.А. Штефан, А.К. Ковина. – М.: ИД ГУ
ВШЭ, 2013. – 406 c.
17
Парушина Н.В. Система эффективного управления и контроля оплаты труда и соблюдения трудового
законодательства в организациях / Н.В. Парушина, Н.А. Лытнева //Фундаментальные исследования. – 2014. – №
12-7. – С. 1498-1502.
23
На практике часто возникают ситуации, когда работодатель и работник
не в полном объёме понимают свои права и обязанности, которые связаны с
начислением и выплаты заработной платы.
Правовые отношения, которые связаны с оплатой труда регулируются
Трудовым кодексом РФ, а именно, главой 21 «Заработная плата».
В соответствии со ст. 135 ТК РФ
18
заработная плата работнику
устанавливается трудовым договором, заключенным между работником и
работодателем, в соответствии с действующей у последнего, системы оплаты
труда.
Как правило, работнику заработная плата выплачивается в месте
выполнения им данной работы или перечисляется на банковский счёт
работника в соответствии с условиями, которые определены в трудовом
договоре. Согласно ст. 136 Трудового кодекса РФ заработная плата
выплачивается работнику не реже, чем каждые полмесяца в дни, которые
установлены правилами внутреннего трудового распорядка или трудовым
договором.
Если работник увольняется, то согласно ст. 127 Трудового кодекса РФ,
работодатель должен выплатить ему денежную компенсацию, за все
неиспользованные отпуска.
При установлении дней выплаты заработной платы в правилах
внутреннего трудового распорядка работодатели считают своей обязанностью
выплачивать заработную плату работникам в срок выполненной работы, если
бухгалтерия работодателя направляет в банк расчётные документы в указанные
для выдачи заработной платы дни. При этом может образоваться
несвоевременная выплата сумм по оплате труда, которые причитаются
работнику, что, в свою очередь, грозит работодателю не только компенсацией в
18
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ (ред. от 03.07.2016), (с изм. и доп.,
вступ. в силу с 01.01.2017) // «Собрание законодательства РФ», 07.01.2002, N 1 (ч. 1), ст. 3; Официальный
интернет-портал правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 04.07.2016.
24
полном объёме, но и привлечением его к административной ответственности в
соответствии со ст. 5.27 КоАП РФ
19
.
В соответствии со ст. 57 Трудового кодекса РФ обязательными
условиями трудового договора являются условия оплаты труда. Например,
размер тарифной ставки (оклада), доплаты, надбавки, поощрительные выплаты.
При проверках предприятия аудиторы, в первую очередь, обращают
внимание на то, чтобы размеры заработной платы, которые установлены
трудовым договором и прописаны в штатном расписании, соответствовали
суммам, включенным в ведомости на выплату заработной платы
20
.
Таким образом, на предприятии должен быть принят локальный
нормативный акт, в соответствии с которым регламентируются порядок и
основания для начисления заработной платы работникам по существующим на
предприятии системам оплаты труда.
В вопросах оплаты труда также существует противоречие интересов
работников и работодателей. Работники заинтересованы в получении возможно
большего дохода, работодатель стремится экономить на издержках на
персонал, большая часть которых связана с заработной платой. Поэтому аудит
должен дать объективное заключение о справедливости осуществляемых
выплат и эффективности средств, которые затрачиваются на оплату труда
21
.
Защищая интересы работников, аудитор должен решить следующие
основные задачи:
- оценить адекватность получаемой работниками заработной платы
затраченным усилиям, интенсивности, условиям труда;
- определить соответствие сложности труда квалификации работника,
его статусу и должностным обязанностям;
19
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ (ред.
от 01.06.2017), (с изм. и доп., вступ. в силу с 09.06.2017) // «Собрание законодательства РФ», 07.01.2002, N 1 (ч.
1), ст. 1; Официальный интернет-портал правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 29.05.2017.
20
Федоренко И.В. Аудит / И.В. Федоренко. – М.: Инфра-М, 2013. – 272 с.
21
Парушина Н.В. Методология экономического анализа развития субъектов малого и среднего бизнеса:
практическая реализация и профессиональная подготовка кадров / Н.В. Парушина // Вестник ОрелГИЭТ. –
2011. – № 3 (17). – С. 3-9.
25
- определить соответствие динамики средней номинальной заработной
платы темпам роста индекса цен потребителей;
- оценить степень доступности и понимания работниками действующей
системы оплаты труда;
- определить степень реализации мотивационных ожиданий работников
в зависимости от результатов труда.
Интересы работодателя проявляются при решении следующих задач
аудитора:
- оценить степень соблюдения его финансовых интересов через
оптимизацию затрат на персонал;
- установить степень соответствия, получаемого работниками
вознаграждения результатам работы организации и отдельных работников;
- определить наличие ориентации моделей оплаты труда на
корпоративные цели, стратегии.
Соблюдение интересов работников и работодателей в вопросах оплаты
труда отражается на активном развитии организации в целом.
Таким образом, уровень материальной заинтересованности работников в
качестве и количестве выполняемой ими работы зависит от объективности и
прозрачности распределения средств на оплату труда. Кроме того, от
механизма распределения заработной платы зависит сохранение
благоприятного психологического климата в организации, во многом
формирующего отношение работников к труду, организации, к её
управленческому персоналу. Важность фактора оплаты труда, является
высокой для организаций, преследующих цель длительного устойчивого
функционирования на рынке, обеспечивающего рост конкурентоспособности.
Определение оптимальной величины оплаты труда и, в целом, механизма
распределения фонда заработной платы является возможным только на основе
регулярного аудита и анализа расчётов с персоналом по оплате труда
22
.
22
Макарова Е.В. Аудит расчётов с персоналом по оплате труда / Е.В. Макарова, А.А. Андросова //
Международный студенческий научный вестник. – 2017. – № 1. – С. 1-11.
26
1.3. Учёт расчётов по страховым взносам с государственными
внебюджетными фондами
В деятельности любого предприятий бухгалтерский учёт расчётов с
внебюджетными фондами является актуальным. Это связано с тем, что взносы
во внебюджетные фонды как обязательные платежи, устанавливаемые
государством, связаны с качественными показателями деятельности
хозяйствующих субъектов.
Организация учёта таких выплат имеет свои особенности.
Бабаев Ю.А., в своей работе уделяет внимание учету расчётов по
страховым взносам на обязательное пенсионное и социальное страхование с
внебюджетными фондами, которые отражаются на счете 69 «Расчёты по
социальному страхованию и обеспечению». Автор считает, что к данному счёту
целесообразно открывать субсчёта второго порядка:
‒ 69-1-2 «Расчёты по обязательному социальному страхованию от
несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»;
‒ 69-2-2 «Расчёты по пенсионному обеспечению в части страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой
части трудовой пенсии»;
‒ 69-2-3 «Расчёты по пенсионному обеспечению в части страховых
взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование
накопительной части трудовой пенсии».
Кондраков Н.П. для учёта расчетов по взносам на социальное
страхование, в Пенсионный фонд и на медицинское страхование использует
пассивный счет 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».
Этот счёт имеет следующие субсчета:
‒ 69-1 «Расчёты по социальному страхованию»;
‒ 69-2 «Расчёты по пенсионному обеспечению»;
‒ 69-3 «Расчёты по обязательному медицинскому страхованию.
Кожинов В.Я. указывает на то что, внебюджетные фонды
подразделяются на социальные и экономические фонды. И начисление
27
платежей в социальные фонды оформляются, например, следующими
проводками: Дебет 08, 20, 23, 25, 26, 44, 86, 90, 91, 97, 99 – Кредит 69-1, 69-2,
69-3. Перечисление платежей фиксируется в бухгалтерском учете следующим
образом: Дебет 69 – Кредит 51.
В 2010 г. вступил в силу ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд
Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации,
Федеральный фонд обязательного медицинского страхования». Произошло
упразднение единого социального налога с заменой его на уплату страховых
взносов в государственные внебюджетные фонды
23
.
Органами, осуществляющими контроль за правильностью исчисления,
полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов в
государственные внебюджетный фонды, являются:
- Пенсионный фонд РФ;
- Фонд социального страхования РФ.
Федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим
функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому
регулированию в сфере здравоохранения, социального развития, социального
страхования, является Министерство здравоохранения и социального развития
РФ.
При организации учёта страховых взносов необходимо
руководствоваться порядком, утвержденным приказом Министерство
здравоохранения и социального развития РФ
24
.
Согласно этому документу, работодатели обязаны вести учёт:
‒ начисленных страховых взносов, пеней и штрафов;
23
О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования
Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования: Федеральный закон от
24.07.2009 N 212-ФЗ (ред. от 19.12.2016) // «Собрание законодательства РФ», 27.07.2009, N 30, ст. 3738;
Официальный интернет-портал правовой информации http://www.pravo.gov.ru - 20.12.2016.
24
Об утверждении Порядка учета страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай
временной нетрудоспособности и в связи с материнством, пеней и штрафов, расходов на выплату страхового
обеспечения и расчетов по средствам обязательного социального страхования на случай временной
нетрудоспособности и в связи с материнством: Приказ Минздравсоцразвития России от 18.11.2009 N 908н (ред.
от 21.12.2016) // «Российская газета», N 12, 22.01.2010; Официальный интернет-портал правовой информации
http://www.pravo.gov.ru - 12.01.2017.