13
учета и налогообложения в России, определен порядок налогового учета
разнообразных доходов и расходов хозяйствующих субъектов, возникающих
в связи с их дебиторской и кредиторской задолженностями, в частности,
установлены правила налогового учета штрафов, пеней и иных финансовых
санкций по просроченным обязательствам должников, порядок
формирования резервов по сомнительным долгам в целях налогообложения,
а также определены условия и правила списания безнадежной дебиторской
задолженности, что в совокупности призвано обеспечить соответствие
данных бухгалтерского и налогового учета расчетных операций
хозяйствующих субъектов с их дебиторами и кредиторами.
Правовое регулирование таких важных объектов бухгалтерского учета
и отчетности хозяйствующих субъектов, осуществляющих свою финансово-
хозяйственную деятельность на территории Российской Федерации, как
дебиторская и кредиторская задолженности, которые возникают в процессе
взаимодействия этих организаций с контрагентами в ходе осуществления
ими хозяйственной деятельности, представляет собой довольно обширную
сферу правового регулирования и осуществляется посредством целого
комплекса взаимосвязанных нормативных правовых актов федерального
уровня, регламентирующих и устанавливающих различные аспекты
возникновения, изменения и прекращения гражданско-правовых
обязательств, а также особенности их надлежащего отражения в системе
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов.
В частности, Постановлением Правительства Российской Федерации от
18 августа 1995 г. No 817 предусмотрено установление предельных сроков
оплаты отгруженных покупателям товаров, выполненных работ, оказанных
услуг, которые не должны превышать трех месяцев с момента фактической
передачи продукции, результатов выполненных работ или оказанных услуг
покупателю, при этом несоблюдение организациями этих установленных
сроков расчетов по своим обязательствам перед контрагентами, равно как и
14
непринятие кредитором своевременных мер по истребованию
образовавшейся просроченной дебиторской задолженности, может повлечь
признание соответствующей сделки недействительной в судебном порядке.
Кроме того, детальное правовое регулирование и регламентация
порядка надлежащего бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской
отчетности организаций информации об их дебиторской и кредиторской
задолженностях содержатся в официально утвержденных Министерством
финансов Российской Федерации национальных стандартах бухгалтерского
учета - Положениях по бухгалтерскому учету и Федеральных стандартах
бухгалтерского учета, устанавливающих методологические основы
формирования в бухгалтерском учете и надлежащего раскрытия в
бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций информации о всех
аспектах их расчетных взаимоотношений с контрагентами-дебиторами и
кредиторами.
Правовое регулирование бухгалтерского учета такого важного объекта
финансово-хозяйственной деятельности организаций, как дебиторская
задолженность, возникающая в процессе осуществления расчетных
взаимоотношений с контрагентами, в Российской Федерации базируется на
системе ключевых нормативных правовых актов, изданных
уполномоченными государственными органами в сфере регулирования
бухгалтерского учета, которые устанавливают общеобязательные для всех
хозяйствующих субъектов, осуществляющих деятельность на территории
Российской Федерации, единые принципы и правила организации и ведения
ими бухгалтерского учета дебиторской задолженности.
Во-первых, это официально утвержденные Министерством финансов
Российской Федерации национальные стандарты бухгалтерского учета -
федеральные стандарты бухгалтерского учета и положения по
бухгалтерскому учету, призванные сформировать и закрепить единые
15
подходы к трактовке и применению принципов и понятий бухгалтерского
учета в отношении такого объекта как дебиторская задолженность,
установить общую унифицированную терминологию бухгалтерского учета
применительно к учету дебиторской задолженности, а также определить
единый порядок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в части
раскрытия в ней информации о дебиторской задолженности организации.
Во-вторых, в Приказе Министерства финансов Российской Федерации
от 29 июля 1998 года No 34н установлены общие обязательные правила
ведения бухгалтерского учета всеми организациями на территории
Российской Федерации, в частности, при отражении в бухгалтерском учете
такого объекта как дебиторская задолженность организации действует один
из основополагающих принципов бухгалтерского учета - принцип
начисления, означающий, что факты хозяйственной жизни должны
отражаться в бухгалтерском учете в момент их свершения, независимо от
времени фактической оплаты денежных средств, что имеет важнейшее
значение, в частности, для целей налогообложения организаций.
В-третьих, согласно Положению по бухгалтерскому учету 3/2006 "Учет
активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной
валюте", утвержденному приказом Минфина России от 27.11.2006 No154н,
организации наделены правом осуществлять расчеты по хозяйственным
операциям с контрагентами как в рублях, так и в иностранной валюте, а
также самостоятельно определять в своей учетной политике порядок
признания в бухгалтерском учете выручки от продаж - либо по факту
отгрузки продукции, либо по факту оплаты продукции покупателем.
Таким образом, можно резюмировать, что комплексное правовое
регулирование бухгалтерского учета дебиторской задолженности призвано
обеспечить формирование в бухгалтерском учете и бухгалтерской
(финансовой) отчетности организаций полной, достоверной и
16
соответствующей требованиям законодательства информации о дебиторской
задолженности организаций.
Дебиторская задолженность, которая представляет собой сумму
денежных средств, причитающихся организации от юридических или
физических лиц в результате хозяйственных взаимоотношений с ними,
является важным элементом оборотных активов любой организации,
правильный учет и детальный анализ которой позволяют финансовым и
экономическим службам компании эффективно и результативно управлять
взаиморасчетами с различными контрагентами, в число которых входят как
покупатели товаров и услуг, так и заказчики продукции, производимой
данной организацией в рамках своей хозяйственной деятельности.
Порядок отражения в бухгалтерском учете и соответствующей
отчетности организации данных о состоянии расчетов с дебиторами по
различным хозяйственным операциям детально регламентируется
положениями российских стандартов бухгалтерского учета, соблюдение
которых обязательно для всех хозяйствующих субъектов на территории
Российской Федерации.
Рассмотрим наиболее важные требования, предъявляемые
действующими стандартами бухгалтерского учета к порядку отражения в
учете дебиторской задолженности организации по расчетам с различными
контрагентами.
Во-первых, в соответствии с положениями ПБУ 4/99 "Бухгалтерская
отчетность организации", регламентирующего порядок формирования
показателей бухгалтерской отчетности, дебиторская задолженность в
отчетности организации должна быть представлена следующими основными
группами: задолженность покупателей и заказчиков организации по оплате
отгруженных им товаров, выполненных работ и оказанных услуг, суммы по
17
полученным от контрагентов и неоплаченным на отчетную дату векселям,
задолженность дочерних и иных подконтрольных обществ по расчетам с
основным обществом, задолженность учредителей (участников) по взносам в
уставный капитал организации, авансы, выданные различным контрагентам в
счет предстоящих поставок продукции, а также прочие виды дебиторской
задолженности.
Во-вторых, в соответствии с требованиями ПБУ, задолженность
дебиторов организации, оформленная выданными ими и переданными
данной организации векселями, должна учитываться обособленно на
специальном счете "Векселя к получению", что позволяет осуществлять
раздельный контроль за расчетами с контрагентами, производимыми как с
использованием вексельных обязательств, так и без них.
В-третьих, при формировании показателей бухгалтерской отчетности
организации, в соответствии с требованиями стандартов, должна быть
выделена дебиторская задолженность дочерних и иных подконтрольных
обществ с целью корректного исключения из отчетности сумм
взаиморасчетов между организациями, входящими в одну группу, и
получения объективной оценки реальной дебиторской задолженности
организации перед внешними контрагентами.
В-четвертых, порядок отражения в учете дебиторской задолженности
при осуществлении бартерных сделок, то есть расчетов с поставщиками
организации не денежными средствами, а посредством передачи им товаров,
работ или услуг, определяется ПБУ 9/99 "Доходы организации", в
соответствии с которым такая дебиторская задолженность принимается к
бухгалтерскому учету в оценке по стоимости активов, подлежащих
получению от дебитора в результате исполнения им своих обязательств по
договору.
18
Таким образом, положения действующих в настоящее время
российских стандартов бухгалтерского учета устанавливают
методологические основы формирования в системе бухгалтерского учета
организации полной и достоверной информации о состоянии расчетов по
дебиторской задолженности, что является необходимым условием для
построения эффективной системы управления дебиторской задолженностью
и финансовым состоянием организации в целом.
В случае если юридическое лицо в силу множества объективных и
субъективных причин, связанных как с внешними экономическими
факторами, так и с внутренними организационными особенностями своей
деятельности, не может в полной мере и с должной точностью определить
рыночную стоимость каждой единицы полученных во временное владение и
пользование товарно-материальных ценностей или иных материальных и
нематериальных активов, отраженных в балансе организации, в таком случае
величина денежных поступлений в кассу данной коммерческой или
некоммерческой организации, а также объем накопленной на отчетную дату
дебиторской задолженности перед организацией будут рассчитаны и
определены исходя из номинальной, заявленной или учетной стоимости тех
видов продукции, работ, услуг, которые были получены данной
организацией ранее или все еще должны быть получены в будущем в
соответствии с условиями ранее заключенных договоров и соглашений.
Непогашенная часть ранее возникшей и наработанной дебиторской
задолженности перед организацией может быть дополнительно оценена с
учетом процентов за пользование чужими денежными средствами в виде
предоставленного ранее в кредит товаров, изготовленной продукции или
оказанных услуг, если такое начисление процентов предусмотрено
условиями заключенных ранее сделок. Также такая часть непогашенной
задолженности может быть отчасти списана по решению уполномоченных
органов государственной власти Российской Федерации либо принятым
19
судебными инстанциями в рамках рассмотрения соответствующих споров и
разногласий. Альтернативно, такая дебиторская задолженность может быть
признана сомнительной в восстановлении, если она не была погашена
должником в те календарные сроки, которые ранее устанавливались
соответствующими договорами, и если такая задолженность не обеспечена
должным образом соответствующими гарантиями ее возмещения. В таких
ситуациях формируется резерв сомнительных задолженностей для части
дебиторской задолженности с неопределенными перспективами
восстановления, и в финансовой отчетности организации такая
задолженность будет отражена в виде отрицательной величины после учета
сумм, относимых на вышеуказанный резерв.
В соответствии с изложенными в Положении по бухгалтерскому учету
9/99 положениями и рекомендациями, согласно которым в случае, если
каким-либо образом под воздействием многочисленных внутренних и
внешних факторов, связанных с изменением макро- и микроэкономической
конъюнктуры, текущей политической и правовой ситуации в стране, а также
изменений в стратегии и тактике ведения хозяйственной деятельности в
самой организации, претерпевают изменения и корректировки ранее
заключенные договорные обязательства, первоначальная кредиторская
задолженность такой организации подлежит соответствующей
корректировке исходя из рыночной стоимости активов, которые должны
быть исключены из состава имущества такой организации. Указанная
рыночная стоимость определяется на основе цен, которые данная
организация традиционно применяет в своей практике для оценки стоимости
аналогичных по своим характеристикам активов в сопоставимых
экономических и организационно-управленческих условиях. При этом в
бухгалтерском балансе организации будут отражены две взаимосвязанные
между собой категории: общая сумма накопленной ранее кредиторской
задолженности и та её часть, которая вполне возможно не подлежит
20
дальнейшему погашению со стороны должников и в итоге приведёт к
соответствующему уменьшению итоговой стоимости активов такой
организации в её балансе. Данный подход позволяет обеспечить
максимальную прозрачность и достоверность представляемой бухгалтерской
отчётности, избегая завышения показателей баланса за счёт включения в его
состав нереалистичных к восстановлению сумм кредиторской
задолженности.
В соответствии с содержащимися в Положении по бухгалтерскому
учёту 10/99 «Расходы организации¬ нормативно-правовыми положениями,
регламентирующими вопросы отражения в бухгалтерском учёте затрат
коммерческих структур, признанных в качестве юридических лиц на
основании действующего законодательства Российской Федерации,
расходами такой организации признаётся уменьшение объёма экономических
выгод в результате исключения из состава активов денежных средств либо
иного имущества, в том числе нематериальных активов, а равно
возникновения обязательств перед третьими сторонами, что влечёт за собой
снижение величины собственных капиталовложений компании, за
исключением случаев уменьшения вкладов по решению собственников
данной организации.
Кроме того, в соответствии с нормами действующего в Российской
Федерации законодательства, все коммерчески ориентированные
организации обязаны использовать в своей практике ведения бухгалтерского
учёта План счетов бухгалтерского учёта и Инструкцию по его применению,
утверждённые приказом Министерства финансов Российской Федерации от
31 октября 2000 года No94н с последующими изменениями, внесёнными в
него, в том числе, приказом Минфина России от 08 ноября 2010 года No142н.
В полном соответствии с утверждённым в установленном порядке
Планом счетов бухгалтерского учёта, предусматривающим отражение в
21
бухгалтерской документации всех операций коммерческих компаний,
огромный блок расчётных счетов с шестидесятого по семьдесят шестой
включительно выделен исключительно для учёта всех видов расчётных
обязательств коммерческой организации перед внешними контрагентами,
выступающими в роли дебиторов или кредиторов при осуществлении
разнообразных хозяйственных операций. Вместе с тем, коммерческим
структурам предоставляется возможность самостоятельной разработки
индивидуального рабочего варианта плана счетов с подробной детализацией
всех синтетических и аналитических расчётных счетов, а также выделением
соответствующих подсчетов в зависимости от специфики ведения
собственной хозяйственной деятельности.
С целью постоянного совершенствования нормативно-правовой базы в
области бухгалтерского учёта и финансовой отчётности был утверждён
Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 2 июля 2010 года
No66н с последующими дополнениями и изменениями, внесёнными
Приказом Минфина РФ от 19 апреля 2019 года No61н "О формах
бухгалтерской отчётности организаций", в котором, в частности, подробно
прописаны правила осуществления безналичных расчётов, требования к
оформлению исполнительных расчётных документов, а также
основополагающие принципы и процедуры проведения разнообразных
расчётных операций в коммерческих организациях Российской Федерации.
Правовое регулирование и организация безналичных расчетов, а также
оформления платежных и расчетных документов, используемых при
осуществлении платежных операций между физическими и юридическими
лицами, и определение порядка ведения кассовых операций на территории
Российской Федерации базируется на комплексе взаимосвязанных
нормативно-правовых актов, изданных Банком России и устанавливающих
обязательные правила и требования, которые должны соблюдаться всеми
22
субъектами экономической деятельности при осуществлении ими расчетов и
платежей в ходе своей хозяйственной деятельности.
К числу ключевых нормативно-правовых актов, определяющих
основные принципы организации безналичных расчетов, правила
оформления платежных документов и ведения кассовых операций в
Российской Федерации, относятся:
Положение Банка России "О правилах осуществления перевода
денежных средств", являющееся базовым документом, устанавливающим
общие принципы, правила и стандарты осуществления безналичных расчетов
в валюте Российской Федерации, в том числе определяющее требования к
оформлению расчетных документов и порядку исполнения распоряжений
клиентов об осуществлении переводов денежных средств по их банковским
счетам, открытым в кредитных организациях;
Указание Банка России "О правилах наличных расчетов",
устанавливающее обязательные правила осуществления расчетных операций
между юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями и
гражданами с использованием наличных денежных средств, в том числе
определяющее предельные размеры расчетов наличными деньгами и случаи,
когда проведение расчетов наличными средствами запрещено;
Указание Банка России, регламентирующее порядок ведения кассовых
операций в организациях и на предприятиях, в том числе устанавливающее
правила хранения, учета и инкассации наличных денежных средств в кассах
хозяйствующих субъектов, являющееся базовым документом,
определяющим организацию работы с наличными денежными средствами на
предприятиях и в организациях;
Положение Банка России "О платежной системе Банка России",
являющееся нормативным актом, определяющим принципы