18
1.2 Нормативное регулирование бухгалтерского учета расчетов с
подотчетными лицами
Учет расчетов с подотчетными лицами строго регулируется
законодательством РФ. В настоящее время Департаментом методологии и
бухгалтерского учета и отчетности Министерством финансов РФ разработана
пятиуровневая система регулирования, в которой выделены законодательный
уровень, федеральные стандарты, отраслевые стандарты, методический и
организационный уровни.
Первый уровень содержит следующие законодательные акты.
Гражданским кодексом Российской Федерации часть II, от 26 января 1996
года №14-ФЗ, (в ред. от 18.03.2019 № 34 - ФЗ) регулируются вопросы
денежных отношений между подотчетными лицами и предприятием.
6
Документом, регулирующим вопросы налогообложения расчетных
операций с подотчетными лицами, является Налоговый кодекс Российской
Федерации (НК РФ).
Налоговый кодекс Российской Федерации, часть I, от 31.07.1998 г № 146-
ФЗ (в ред. от 01.04.2020 г. № 102-ФЗ), КоАП РФ, Уголовный кодекс
Российской Федерации предусматривают соответственно налоговую,
административную и уголовную ответственность руководителя и иных
должностных лиц за достоверность бухгалтерской отчетности.
7
Налоговый кодекс Российской Федерации, часть II, от 05.08.2000 № 117 -
ФЗ (в ред. от 01.04.2020 г. № 102-ФЗ) регулирует налогообложение расходов,
произведенных подотчетными лицами. Гл.21 «Налог на добавленную
стоимость» установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость.
Гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» установлен порядок исчисления
налога на доходы физических лиц. Гл.25 «Налог на прибыль» установлен
6
Гражданский кодекс Российской федерации, часть II №51-ФЗ, 30 ноября 1994 года (в ред. 18.03.2019
№ 34 - ФЗ). Собрание законодательства РФ. 29.01.1996. № 5. ст. 410.
7
Налоговый кодекс Российской Федерации, часть I, от 31.07.1998 г № 146-ФЗ (в ред. от 01.04.2020 г. №
102-ФЗ). Собрание законодательства РФ. № 31. 03.08.1998. ст. 3824.
19
порядок исчисления налога на прибыль. Гл. 34 «Страховые взносы» установлен
порядок исчисления страховых взносов.
8
Расходы организации - на проезд, жилье, суточные и другие,
утвержденные руководством, - предприятие имеет право отнести на расходы и
уменьшить налогооблагаемую базу.
Для расчета налога на прибыль в расходы включается сумма суточных в
пределах размера, зафиксированного во внутренних документах работодателя
(трудовым договором, приказом, положением о командировках).
Та часть суточных, которая выплачена сверх нормы, установленной
законодательством, считается доходом работника, и облагается НДФЛ и
страховыми взносами.
Для правильного расчета налогооблагаемой базы по НДФЛ суточные
учитывают в пределах норм, установленных законом: 700 руб. по России и 2500
руб. - в загранкомандировке (абз. 12 п. 3 ст. 217 НК РФ).
Представительские расходы выделяются в обособленную категорию
издержек предприятия согласно п. 2 ст. 264 НК РФ. Это могут быть затраты:
-на реализацию бизнес-мероприятия представительского характера;
-оплату транспортных, буфетных услуг, заказанных фирмой у сторонних
организаций или ИП в рамках проведения бизнес-мероприятия;
-оплату оказанных сторонней фирмой или ИП услуг по переводу, если он
потребовался при проведении бизнес-мероприятия.
Представительские расходы могут быть применены в целях снижения
налогооблагаемой базы предприятия, применяющего общую систему
налогообложения в пределах 4% от величины затрат на оплату труда в
соответствующем отчетном периоде.
Для того чтобы воспользоваться такой возможностью, предприятию
необходимо подтвердить, что:
-расходы являются именно представительскими (по ст. 264 НК РФ);
8
Налоговый кодекс Российской Федерации, часть II, от 05.08.2000 г. № 117 – ФЗ (в ред. от 01.04.2020 г.
№ 102-ФЗ). Собрание законодательства РФ. 07.08.2000. № 32. ст. 3340.
20
-соответствующие расходы документально зафиксированы и
обоснованны (данное требование установлено в п. 1 ст. 252 НК РФ).
Подтверждением представительских расходов являются:
-приказ о проведении представительского мероприятия;
-смета предприятия по представительским расходам;
-отчет по представительским расходам;
-первичные документы (счета, договоры, акты и др.);
-акт о списании представительских расходов.
Налогообложение расчетов с подотчетными лицами зависит от
представленных документов и назначения затрат сотрудника. Если расходы не
превышают установленных законодательством норм, то они в полном объеме
принимаются в налоговом учете. В противном случае часть расходов
исключается из налоговой базы по налогу на прибыль и подлежит обложению
НДФЛ и страховыми взносами.
Административная ответственность может быть установлена Кодексом
РФ об административных правонарушениях от 30.12.2001 № 195-ФЗ (в ред. от
01.04.2020 № 99-ФЗ) при выдаче денег под отчет без заявления работника и
приказа руководителя, что связано с нарушением порядка хранения денежной
наличности в кассе. Ст. 15.1 КоАП РФ предусмотрена ответственность в виде
административного штрафа:
-на должностных лиц - от 4000 до 5000 руб.;
-на юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб.
9
В Трудовом кодексе Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (в
ред. от 16.12.2019 № 439 – ФЗ) в отношении расчетов с подотчетными лицами
закреплены следующие положения:
-распространяет на руководителя общий порядок оформления
подотчетных сумм вследствие наличия у него трудовых отношений с
предприятием, выдающей деньги под отчет – ст. 16–19 ТК РФ;
9
Кодекс об административных правонарушениях РФ от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ (в ред. от
01.04.2020 № 99-ФЗ). Российская газета. № 256. 31.12.2001.
21
-определяет обязанность возмещения работником неизрасходованных
подотчетных сумм в сроки - ст. 137 ТК РФ;
-устанавливает ограничение сумм удержаний из зарплаты работника – ст.
138 ТК РФ;
-обязывает работодателя осуществлять компенсации работнику при
использовании им личного имущества, в т. ч. денег (ст. 188 ТК РФ),
компенсировать расходы, произведенные в служебных командировках (ст. 165,
168, 168.1 ТК РФ).
-определяет гарантии при направлении работников в служебные
командировки, другие служебные поездки и переезде на работу в другую
местность – гл.24 ТК РФ.
10
Согласно п.1 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», утв. от
06.12.2011 № 402-ФЗ (в ред. от 26.07.2019 № 247-ФЗ) все хозяйственные
операции, в том числе по учету расчетов с подотчетными лицами должны
оформляться оправдательными документами. Первичная документация должна
включать реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона № 402-ФЗ и
составляться в момент совершения операции (п. 3 ст. 9 Закона № 402-ФЗ).
11
Постановление Правительства РФ от 24.12.07 г. № 922 (в ред. от
10.12.2016 № 1339) «Об особенностях порядка исчисления средней заработной
платы» устанавливает порядок расчета средней заработной платы для всех
случаев, предусмотренных ТК РФ, в том числе заработной платы при
нахождении сотрудников в командировке.
12
Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 (в ред. от
29.07.2015 № 771) «Об особенностях направления работников в служебные
командировки» определяет особенности порядка направления работников в
10
Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (в ред. от 16.12.2019 № 439 – ФЗ).
Российская газета. № 256. 31.12.2001.
11
Федеральный закон «О бухгалтерском учете», утвержденный 06.12.2011 № 402-ФЗ (в ред. от
26.07.2019 № 247-ФЗ). Российская газета. № 278. 09.12.2011.
12
Постановление Правительства РФ от 24.12.07 г. № 922 (в ред. от 10.12.2016 № 1339) «Об
особенностях порядка исчисления средней заработной платы». Российская газета. № 294. 29.12.2007.
22
служебные командировки, как на территории Российской Федерации, так и на
территории иностранных государств.
13
Второй уровень в системе нормативного регулирования включает
федеральные стандарты, представленные положениями по бухгалтерскому
учету и отчетности.
Приказом Минфина России от 05.06.2019 № 83н «Об утверждении
программы разработки федеральных стандартов бухучета на 2019 – 2021 гг.»
утвержден перечень федеральных стандартов бухгалтерского учета, приводятся
ответственные лица за разработку этих стандартов, а также сроки вступления
федеральных стандартов в законную силу.
14
Основные правила ведения бухгалтерского учета, а также составления и
представления бухгалтерской отчетности изложены в Положении о ведении
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном
приказом Минфина России 29.07.1998 № 34н (ред. от 11.04.2018 № 74н).
Согласно п.7 Положения основанием для списания выданных сумм с
подотчетного лица является первичный документ. Расходы, произведенные
подотчетным лицом в загранкомандировках, например, такие как проживание,
должны иметь построчный перевод на русский язык (п.9 Положения).
15
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» утверждено приказом
Минфина РФ от 06.10.08 г. № 106 н, (в ред. от 07.02.2020 № 18н) устанавливает
правила формировании и раскрытии учетной политики. В учетной политике
предприятия описывается порядок учета расчетов с подотчетными лицами, а
также документооборот на данном участке учета.
16
13
Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 (в ред. от 29.07.2015 № 771) «Об
особенностях направления работников в служебные командировки». Российская газета. № 218. 17.10.2008.
14
Приказ Минфина России от 05.06.2019 № 83н «Об утверждении программы разработки
федеральных стандартов бухучета на 2019 – 2021 гг.». [Электронный ресурс]. Режим доступа:
http://www.consultant.ru.
15
Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (в ред. от 11.04.2018 № 74н), «Об утверждении Положения
по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации». Бюллетень
нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. № 23. 14.09.1998.
16
Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н (в ред. от 07.02.2020 № 18н), «Об утверждении
положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008). Бюллетень нормативных
актов федеральных органов исполнительной власти. № 44. 03.11.2008.
23
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» утверждено Приказом
Минфина России от 06.07.1999 № 43н. (в ред. от 29.01.2018 № АКПИ17-1010)
устанавливает состав, содержание и методические основы формирования
бухгалтерской отчетности организаций. Согласно п. 20, п.26 информация о
расчетах с подотчетными лицами подлежит раскрытию в бухгалтерской
отчетности предприятия. Зачет между задолженностью дебиторов и кредиторов
по подотчетным суммам в бухгалтерской отчетности не допускается.
17
Расчеты с подотчетными лицами отражаются в бухгалтерской отчетности
предприятия только в случае наличия их задолженности. Данная информация
приводится в бухгалтерском балансе и приложении к бухгалтерскому балансу и
отчету о финансовых результатах. В бухгалтерском балансе задолженность
подотчетных лиц перед организацией отражается по строке 1230 «Дебиторская
задолженность» раздела II «Оборотные активы». Задолженность предприятия
перед подотчетными лицами отражается по строке 1520 «Кредиторская
задолженность» раздела V «Краткосрочные обязательства». В Приложении к
бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах информация о
задолженности дебиторов и кредиторов по подотчетным суммам на начало и
конец года приводится в разделе «Дебиторская и кредиторская задолженность».
ПБУ 9/99 «Доходы организации» утверждено приказом Минфина РФ от
06.05.99 г. № 32н (в ред. от 06.04.2015 № 57н) устанавливает правила
формирования в бухгалтерском учете информации о доходах организации. П. 8
и 10.4 ПБУ 9/99 предусмотрено, что суммы списанной кредиторской
задолженности (в части расчетов с подотчетными лицами) признаются
внереализационными доходами и подлежат включению в доход организации в
сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете.
Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности
признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором этот срок
17
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н. (в ред. от 29.01.2018 № АКПИ17-1010), «Об утверждении
положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). Финансовая газета.
№ 34. 1999.
24
истек. Согласно п. 16 ПБУ 9/99 внереализационный доход признается
организацией в том периоде, в котором истек срок исковой давности.
18
ПБУ 10/99 «Расходы организации» утверждено приказом Минфина РФ от
06.05.99 г. № 33н (в ред. от 06.04.2015 № 57н) устанавливает правила
формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организации.
Расходы, произведенные подотчетным лицом относятся к расходам по
обычным видам деятельности и включаются в состав прочих затрат (п. 5, п. 8
ПБУ 10/99 «Расходы организации»). Согласно п.11 ПБУ 10/99 в бухгалтерском
учете безнадежные долги, связанные с расчетами с подотчетными лицами
относятся к прочим расходам. Суммы нереальной к взысканию дебиторской
задолженности включается в состав расходов в том периоде, в котором долг
признан не реальным к взысканию (пункт 18 ПБУ 10/99).
19
К основным видам расходов, связанных с расчетами с подотчетными
лицами, относятся: хозяйственные расходы; командировочные расходы;
представительские расходы; расходы на приобретение ГСМ.
Признать в бухгалтерском учете расходы подотчетного лица организация
вправе лишь при наличии их документального подтверждения.
При направлении сотрудника в командировку согласно ст.168 ТК РФ
работодатель обязан возместить работнику: проезд; расходы на проживание;
суточные на каждый день нахождения в командировке и другие расходы,
которые произвел работник с разрешения работодателя.
Подтверждением командировочных расходов будет авансовый отчет
сотрудника. К отчету работник прикладывает документы на его затраты на
командировки.
За время командировки за штатным сотрудником сохраняют средний
заработок (ст. 167 ТК РФ).
18
Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н (в ред. от 06.04.2015 № 57н), «Об утверждении положения
по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Российская газета. № 116. 22.06.1999.
19
Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н (в ред. от 06.04.2015 № 57н), «Об утверждении положения
по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Российская газета. № 116. 22.06.1999.
25
В расходы включается сумма суточных в пределах размера,
зафиксированного во внутренних документах работодателя (трудовым
договором, приказом, положением о командировках).
20
Начисляются суточные за все дни нахождения в командировке, включая
выходные и праздники.
Другими расходами сотрудника могут быть траты на мобильную связь,
интернет, оплата товаров и услуг, необходимых для работы.
На рисунке 3 приведен порядок расчета оплаты проезда, проживания и
суточных при направлении сотрудника в командировку.
Рисунок 3. Порядок расчета оплаты проезда, проживания и
суточных при направлении сотрудника в командировку
Представительские расходы представляют собой расходы предприятия на
проведение официальных приемов иностранных представителей, на посещение
ими культурно-зрелищных мероприятий, на буфетное обслуживание, на оплату
услуг переводчика.
21
20
Толмачев И. А. Командировочные расходы: особенности оформления, учета и налогообложения. - (2-
е издание, переработанное и дополненное). - М.: ГроссМедиа: РОСБУХ, 2018. – С.186.
21
Бакаев А.С., Безруких П.С., Врублевский Н.Д. и др. Бухгалтерский учет: под ред. Безруких П.С. – 4-е
изд., перераб. и доп. – М.: Бухгалтерский учет, 2018. – С.503.
26
Представительские расходы в бухгалтерском учете учитываются в
составе расходов по обычным видам деятельности в рамках ПБУ 10/99
«Расходы организации». Их перечень должен быть закреплен в учетной
политике предприятия. Представительские расходы производственных
предприятий собираются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», торговые
организации учитывают их на счете 44 «Расходы на продажу».
22
Отраслевые стандарты представляют собой третий уровень нормативного
регулирования. Главное их предназначение состоит в установлении
особенностей применения федеральных стандартов по отдельным видам
экономической деятельности предприятия. В настоящее время не разработаны.
Четвертый уровень нормативного регулирования характеризуется
рекомендациями в области бухгалтерского учета: указания, разъяснения и
письма отраслевых органов управления (в первую очередь Минфина РФ и ФНС
России). Данный уровень документов включает пояснения о порядке
применения отдельных требований и положений документов высших уровней и
не обязательны для исполнения всеми предприятиями, а имеют характер
рекомендаций.
Согласно плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденные
приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н. (в ред. от 08.11.2010 г. № 142н)
учет расчетов с подотчетными лицами ведется на cчете 71 «Рacчеты c
подотчетными лицaми». Аналитический учет по счету 71 ведется по каждой
сумме, выданной под отчет.
23
Отражение на счетах бухгалтерского учета расчетов с подотчетными
лицами приведено на рисунке 4.
22
Яковлева Н. А. Учет подотчетных сумм. //Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2019. - № 44. –
С.10.
23
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н (в ред. от 08.11.2010 № 142н) «Об утверждении Плана
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его
применению». Нормативные акты для бухгалтера от 30 ноября 2000 г. № 23.
27
Рисунок 4. Отражение на счетах бухгалтерского учета расчетов с
подотчетными лицами
В соответствии с «Методическими указаниями по инвентаризации
имущества и финансовых обязательствах», утвержденных приказом Минфина
РФ от 13.06.95г. № 49 (в ред. от 08.11.2010 № 142н) инвентаризации подлежит
все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды
финансовых обязательств, в том числе и расчеты с подотчетными лицами.
Здесь же описан порядок проведения инвентаризации и документальное
оформление ее результатов.
24
Положение Центрального банка России «О правилах осуществления
перевода денежных средств» от 19.06.12 № 383 - П (в ред. от 11.10.2018 №
4930-У) определяет правила осуществления перевода денежных средств Банком
России, кредитными организациями на территории Российской Федерации в
валюте Российской Федерации и предусматривает выдачу денег под отчет
путем безналичных расчетов.
25
Правила выдачи и представления отчетности по использованию
подотчетных сумм установлены Указанием Банка России от 11.03.2014 № 3210-
У (в ред. от 19.06.2017 № 4416-У) «О порядке ведения кассовых операций
24
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные
приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49 (в ред. от 08.11.2010 № 142н). Финансовая газета. № 28. 1995.
25
Положение Банка России от 19.06.2012 № 383-П (в ред. от 11.10.2018 № 4930-У) «О правилах
осуществления перевода денежных средств». Вестник Банка России. № 34. 28.06.2012.