14
Производственные запасы, не принадлежащие организации, но
находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями
договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в
оценке, предусмотренной в договоре.
б) При использовании МПЗ оцениваются:
по себестоимости каждой единицы;
по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени приобретений запасов (способ
ФИФО);
по себестоимости последних по времени приобретений запасов
(способ ЛИФО).
Применение одного из перечисленных способов по конкретному
наименованию определяется в учетной политике организации и производится в
течение отчетного года.
По себестоимости каждой единицы оценивают производственные
запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные
металлы, драгоценные камни и т. п.), или запасы, которые не могут обычным
образом заменять друг друга. Например, на перерабатывающих предприятиях
определяют себестоимость каждого вида переработанного скота (крупного
рогатого скота, мелкого рогатого скота, свиней).
Средняя себестоимость выражается по каждому виду (группе) запасов
путем деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество,
соответственно складывающихся из себестоимости и количества остатка
запасов на начало месяца и поступивших в этом месяце.
Данный способ оценки материальных ресурсов служат традиционным
для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца
материальные ресурсы списывают на производство, как правило, по учетным
ценам, а в конце месяца – соответствующую долю отклонений фактической
себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам.
15
При способе ФИФО применяют правило: первая партия на приход –
второй в расход. Это означает, что, независимо от того, какая партия
материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене
(себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т.
д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за
месяц.
Большим достоинством метода ФИФО является возможность
увеличения кредитоспособности предприятия, а также привлечение инвесторов
и кредиторов для увеличения финансирования при учете финансовых
результатов этим методом.
К недостаткам метода ФИФО обычно относят невозможность учитывать
инфляцию или ценовые колебания при неравномерном использовании
материальных запасов (это может привести к неверному или некорректному
вычислению прибыли и налогооблагаемой базы).
Еще один недостаток заключается в том, что себестоимость уже
поступивших материалов неизбежно увеличивается на процент инфляции, что
приводит к существенному завышению финансового результата и
значительному увеличению налоговых затрат в дальнейшем.
При способе ЛИФО применяют другое правило: последняя партия на
приход – первая в расход (вначале списываются материалы по себестоимости
последней партии, затем по себестоимости предыдущей и т. д.).
Основное преимущество метода ЛИФО даёт возможность снизить
налоговые обязательства при малом объеме материальных запасов, и когда
объем приобретаемых запасов больше, нежели списанных.
Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного
периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при
их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости).
Наряду с определением твердой учетной цены очень важно установить
единицу учета материальных ресурсов.
Такой единицей может быть каждый вид, сорт, марка, размер
16
материалов, т.е. каждый номенклатурный номер, каждая партия, однородная
группа и т.п. Единица учета материальных ценностей выбирается самой
организацией. Она должна обеспечить формирование полной и достоверной
информации о материальных запасах, надлежащий контроль за их наличием и
движением.
Пример оценки расхода 100 единиц материалов по методам ФИФО и
ЛИФО представлен в таблице 1.
Таблица 1
Оценка материалов по методам ФИФО и ЛИФО
Показатели
Количество
единиц, шт.
Цена за
единицу,
руб.
Сумма,
руб.
1. Остаток материалов на 01.03.2017 г.
20
10
200
2. Поступили материалы:
первая партия
30
10
300
вторая партия
20
12
240
третья партия
40
15
600
3. Итого за месяц:
90
X
1140
4 Расходы материалов за месяц:
а) по методу ФИФО:
первая партия
50
10
500
вторая партия
20
12
240
третья партия
30
15
450
Итого за месяц:
100
X
1190
б) по методу ЛИФО:
первая партия
40
15
600
вторая партия
20
12
240
третья партия
40
10
400
Итого за месяц:
100
X
1240
5 Остаток материалов на 01.04.2017 г.
а) по методу ФИФО
10
15
150
б) по методу ЛИФО
10
10
100
Службам контроля на предприяти и необходимо осуществить постоя нный контроль над целевым харак тером исполь зования данных ресурсов. К современным ме тодам осуществле ния системы эффективного управления трудов ыми ресурсами м ожно отнести и методы прогнозирования.
Применение указанных методов оценки материальных ресурсов
ориентирует предприятие на организацию аналитического учета материалов по
отдельным партиям (а не только по видам материалов). Можно оценить
израсходованные материалы расчетным путем, используя следующую
формулу:
17
Р = О
н
+П-О
к
(1)
где Р — стоимость израсходованных материалов;
О
н
и О
к
— стоимость начального и конечного остатков материалов;
П — поступление за месяц. [20,c.245]
Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного
периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при
их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости).
Недостатки данного метода ЛИФО – это увеличение налоговых затрат
при учете запасов, которые часто ликвидируются, а так же это отсутствие
возможности отражения реального движения запасов на производстве.
2) При реализации МПЗ на сторону оцениваются следующим образом.
Цена продажи материалов определяется продавцом и покупателем по
соглашению. Материалы продаются по рыночным ценам с учетом их
состояния.
Реализация материалов регистрируется соответствующим
подразделением организации либо должностным лицом, исполняющим
снабженческо-сбытовые функции, путем выписки накладной на отпуск
материалов на сторону, на основании договоров или других документов. [9,
c.312].
1.2 Нормативное регулирование учета запасов и задачи учета
Правила формирования в бухгалтерском учете организации информации
о материально-производственных запасах характеризованы Положением по
бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов Приказ
Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 №44н «Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-
производственных запасов» ПБУ 5/01» (в ред. Приказа Минфина РФ от
26.03.2007 №26н) // Российская газета, №140, 25.07.2001.» ПБУ 5/01,
18
утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н (далее - ПБУ
5/01) [2].
В целях бухгалтерского учета МПЗ организации используют еще один
документ - Методические указания по бухгалтерскому учету материально-
производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от
28.12.2001 № 119н Приказ Министерства финансов Российской Федерации от
28.12.2001 №119н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому
учету материально-производственных запасов» (в ред. Приказа Минфина РФ от
26.03.2007 №26н) // Российская газета, №36, 27.02.2002. (далее - Методические
указания N 119н) [4].
В настоящее время система нормативного регулирования
бухгалтерского учета в России состоит из четырех уровней, которые
представлены в таблице 2.
Таблица 2
Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в
России
УРОВЕНЬ РЕГУЛИРОВАНИЯ
Документы
Органы,
принимающие
документы
1. Законодательный
Федеральные законы
Постановления, указы
Федеральные собрания
Правительство РФ
Президент РФ
2. Нормативный
Положения по
бухгалтерскому учету
Министерство финансов
РФ
Центральный банк РФ
3. Методический
Нормативные акты
Методические указания
Минфин РФ
Федеральные органы
исполнительной власти
Консультационные
фирмы
4. Учетная политика
Организационно-
распорядительная
документация
Организации,
консультационные
фирмы
Первый уровень документов представлен федеральными законами,
Указами президента РФ и Правительства РФ, регулирующими прямо или
19
косвенно постановку учета МПЗ в организации. Особое место в этом уровне
системы занимает Федеральный закон № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете» [1].
Весьма важным документом первого уровня системы служит
Гражданский кодекс РФ, в котором, в частности, обнаружены основы
договорной работы, являющейся основой формирования оправдательной и
первичной учетной документации, в том числе и по учету материально-
производственных запасов, а также заложены подходы в отражении
конкретных хозяйственных операций с МПЗ в бухгалтерском учете.
Документом второго уровня является Положение по бухгалтерскому
учету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01) утвержденное
приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 июня 2001 года
№44н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 19
июля 2001 года, регистрационный номер 2806). Он раскрывает базовые правила
и понятия организации бухгалтерского учета материально-производственных
запасов [2].
В первом разделе ПБУ 5/01 «Общие положения» раскрыта информация
об определении материалов, т.е. какие активы организация вправе отнести к
материально-производственным запасам [2].
Второй раздел «Оценка материально-производственных запасов»
изображает, как правильно принять к учету материалы, т.е. по какой стоимости
оприходовать их при различных способах поступления.
В третьем разделе «Отпуск материально-производственных запасов»
обнаруживаются возможные варианты и способы отпуска материалов в
производство. Способ списания материалов в производство организация вправе
выбрать самостоятельно, при этом должна отразить выбранный метод в
учетной политике.
Четвертый раздел «Раскрытие информации в бухгалтерском отчетности»
показывает правильное отображение материально-производственных запасов в
бухгалтерской отчетности, как бухгалтер должен принимать во внимание такие
активы в соответствии с их видами и предназначением.
20
Документами третьего уровня служат нормативные акты, методические
указания. Наиболее важным нормативным документом, формулирующим
порядок организации бухгалтерского учета материально-производственных
запасов, является Приказ Минфина РФ «Об утверждении Методических
указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» от
28.12.2001 г. № 119н [4].
На основе точных Методических указаний организации производят
внутренние положения, инструкции, иные организационно-распорядительные
документы, обязательные для надлежащей организации учета и контроля за
использованием материально-производственных запасов.
Так, согласно Методическим указаниям, важнейшими задачами учета
материальных ресурсов являются:
1. формирование фактической себестоимости запасов;
2. правильное и своевременное документальное оформление операций
и обеспечение достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску
запасов;
3. контроль за сохранностью запасов в местах их хранения
(эксплуатации) и на всех этапах их движения;
4. контроль за соблюдением установленных организацией норм
запасов, обеспечивающих бесперебойный выпуск продукции, выполнение
работ и оказание услуг;
5. своевременное выявление ненужных и излишних запасов с целью
их возможной продажи или выявления иных возможностей вовлечения их в
оборот;
6. проведение анализа эффективности использования запасов.
Документом четвертого уровня в системе регулирования занимают
рабочие документы, формирующие его учетную политику в методическом,
техническом и организационном аспектах.
К этим документам относятся учетная политика разработанная и
утвержденная на предприятии план счетов и график документооборота.
21
1.3 Документальное оформление движения материально-
производственных запасов
Движение материально-производственных запасов в организации
совершается при осуществлении хозяйственных операций по их поступлению,
перемещению, отпуску в производство и реализации.
Правильное и своевременное документальное оформление упомянутых
операций разрешает предупредить различные нарушения, повышает
дисциплинированность материально ответственных работников [9, c.215].
Бухгалтерский учет материально-производственных запасов
организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству
Российской Федерации (за исключением бюджетных и кредитных
организаций), должны осуществлять в соответствии с Положением по
бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ
5/01, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001
года №44н (далее - ПБУ 5/01) [2].
Для контроля за рациональным и эффективным использованием
материальных ресурсов необходимо систематизировать порядок
документооборота как по местам использования материальных ресурсов, так и
местам их хранения.
Приказом руководителя устанавливается перечень лиц, имеющих право
распоряжения ценностями в организации и несущих материальную
ответственность за свои действия.
Сырье и материалов поступают от поставщиков, подотчетных лиц,
закупивших материалы в порядке наличного расчета, от списания пришедших в
негодность основных средств и малоценных и быстроизнашивающихся
материалов собственного производства [26, c.158].
Поступление материальных ценностей на предприятие оформляется
договорами, в которых указывается сумма сделки, раскрываются права,
обязанности и ответственность сторон, сроки поставки материалов, сроки
перечисления денежных средств за них, а также санкции, которые могут быть
22
применены, в случае нарушения договорных обязательств.
Бухгалтерия совместно с отделом материально-технического снабжения
осуществляют постоянный контроль за поступлением, потреблением и
содержанием материальных ценностей на складах предприятия и внутри цехов.
Все материальные ценности, полученные на предприятии оформляются в
бухгалтерии следующим образом:
регистрация поступивших документов в журнале учета приема грузов;
проверка соответствия указанных в этих документах данных
договорам купли-продажи (другим аналогичным договорам) в части
ассортимента, количества материалов, способов и сроков отгрузки, другим
условиям поставки;
проверка цены и правильность произведения расчетов в расчетных
документах;
принимается решение об акцепте предъявленных расчетных
документов полностью или частично, или мотивированным отказом от оплаты;
определение фактического размера ответственности сторон в случае
нарушения условий договора [21, c.195].
Передают документы в бухгалтерию предприятия, в сроки
предусмотренные правилами документооборота.
Одновременно с отпуском продукции покупателю, организация-
поставщик должна предоставить следующие документы: платежное
требование, товарно-транспортная накладная (при отпуске материалов
автотранспортом), накладные на отпуск, накладные на отправку материалов
железнодорожным транспортом и др.
Все документы по поступившим материалам поступают в бухгалтерию.
Специалист по учету материалов проверяет достоверность данных отраженных
в них, правильность оформления этих документов, и только после этого они
передаются в отдел материально-технического снабжения.
Поступившие документы в отдел технического снабжения, проверяют на
соответствие объема полученных материалов, точные сроки их поставки,
23
качество поступивших материалов и иные пункты согласно заключенному
договору. Службам контроля на
Бухгалтерия, окончив проверку документов, на самом документе делает
отметку о полном или частичном акцепте поступивших документов.
Работники отдела снабжения осуществляют контроль за всеми
поступающими партиями производственных запасов, регистрируют каждую
поступившую партию, и сравнивают данные о поступлении с данными из
документов поставщика. На некоторых предприятиях ведут регистры учета
поступающих грузов, в которых заносится информация о поступивших грузах,
об их фактическом выполнении, и нарушениях в поступлении материалов.
На предприятии, работники отдела снабжения ведут журнал
регистрации поступающих грузов по обычным поставкам, но также и журнал
учета поступающих грузов на ответственное хранение в связи с прохождением
таможенной очистки, но, кроме того, еще ведется реестр документов принятых
на ответственное хранение в связи с прохождением таможенной очистки. В
примечаниях делают отметку об оплате счета или отказе от акцепта [7, с.95].
Проверенные платежные требования из отдела снабжения передают в
бухгалтерию, а квитанции транспортных организаций - экспедитору для
получения и доставки материалов. Экспедитор принимает на станции
прибывшие материалы по количеству мест и массе.
Принимая груз от транспортных организаций, экспедитор особое
внимание уделяет состоянию тары, пломб, а в случае их повреждения требует
проверки и сдачи груза. Если обнаружится недостача или порча груза,
составляется коммерческий акт на право предъявления претензий к
транспортным организациям или поставщику. При отсутствии экспедитора
прием поступивших материалов осуществляет непосредственно кладовщик.
Для получения материалов со склада иногородних поставщиков
экспедитору выдают наряд и доверенность, в которых указывают перечень
материалов, подлежащих получению. В доверенности обязательно указание
даты ее выдачи и срока действия, наличие оттиска печати организации