17
Спорные моменты возникают в суждениях на тему бухгалтерского учета
у многих ученых того времени. Э. Шмаленбах утверждает, что себестоимость и
финансовый результат имеют прямую зависимость от расчета бухгалтерской
методологии. Д. Дзаппа устанавливает связь расчета себестоимости и выбран-
ной учетной политики на предприятии. Ж.Г. Курсель-Сенель настаивает на что
не счетовод должен осуществлять выбор методов и способов, формирующих
учетную политику.
В начале XX века в законодательство добавляется ряд документов:
1917 год – проект Американской ассоциации присяжных бухгалтеров об
унификации бухгалтерского учета.
1929 год – утверждение первых унифицированных форм отчетности.
1934 год – положение об учетной политики для организаций, имеющих
котируемые ценные бумаги.
Но тем не менее только на Западе возникают единообразные правила
формирования учета и унифицированные формы отчетности. Тогда как во мно-
гих других странах учетная политика не является отдельным объектом для ис-
следования.
Во второй половине XX в. по настоящее время происходит возрастание
значимости учетной политики. На современном этапе бухгалтерский учет
сформировался как экономическая наука, имеющая свой предмет, метод, теоре-
тические и методологические основы; окончательно определилась роль бухгал-
терского учета в системе управления экономикой современной организации
16
.
Но даже на данном этапе есть проблемы формирования учетной политики, в
основном отсутствуют необходимые разделы и положения. Кроме того, в нало-
говом законодательстве чаще происходят изменения, требующего своевремен-
ного реагирования на них, в то числе безотлагательного внесения корректиро-
вок в учетную политику
17
.
В это время менеджеры и бухгалтера при выборе методов учета стали
16
Банникова Е.А., История становления бухгалтерского учета/ Молодой ученый. - 2017. - №21.1. - С. 40-45. - URL https://
moluch.ru/archive/155/44094/ (дата обращения: 13.02.2019).
17
Кизилов А. Н. Бухгалтерский (управленческий) учет: учеб. пособие / А.Н. Кизилов, М.Н. Карасёва. – М.: Эксмо. 2016. –
320с.
18
ориентироваться на максимизацию удовлетворения собственных потребностей,
а не на достижения показателей эффективности деятельности предприятия.
В России рыночная экономика стала развиваться намного позже Запад-
ного аналога. Административно-командная система была этому причиной. За-
ключалось она в неукоснительном подчинении распоряжения вышестоящих ор-
ганов. Главный бухгалтер на предприятии формально числился вторым лицом,
а на самом деле его мнение не имело никакого значения. Чуть позже, при бур-
ном развитии рыночной экономики в стране, начинают ценить в бухгалтере та-
кие качества как знания, практический опыт в аудите, финансовой математике
и экономике. Теперь в обязанности бухгалтера входит составление учетной по-
литики.
Внедрение элементов рыночной экономике в Россию возвратило такие
понятия и категории: валютные операции, коммерческое кредитование, век-
сельное обращение, трансфертное ценообразование и др
18
.
В 1989 году Центром ООН по ТНК и Торгово-промышленной палатой
СССР был организован в Москве семинар по проблемам учета на совместных
предприятиях. Была создана рабочая группа для интерпретации системы учета
России в международную учетную политику.
В 1991 году бухгалтера – практики впервые услышали понятие «учетная
политика».
Одними из первых про учетную политику заговорили бухгалтера, рабо-
тающие в банковской системе. Первый отечественный нормативный документ,
в котором упоминалась учетная политика, был утвержден Постановлением
Президиума Верховного Совета РСФСР от 24.06.1991 г. № 1483-1 Устав Цен-
трального банка Российской Федерации
19
.
В 2000 году Министерство финансов России утвердило новый план сче-
тов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации
успешной работы компании становится биржевая капитализация, потеснившая
18
Родина Л.Н. Этапы развития бухгалтерского учета : учебное пособие / Л.Н. Родина, Л.В. Пархоменко. – Тамбов : Изд-во
Тамб. гос. тех. ун-та, 2007. –10 с.
19
Буйвист Т.А., Часовников С.Н. текст научной статьи «История возникновения и развития учетной политики» // научный
журнал «Экономика и предпринимательство». 2015г.
19
и инструкцию по его применению. При условиях основным критерием стали
такие традиционные показатели, как прибыль и рентабельность
20
.
Сам процесс формирования учетной политики очень трудоемкий. На
первых этапах работы над учетной политикой встает вопрос о направлении си-
стемы учета на предприятии. Цели предприятия также имеют немаловажную
роль. Выбор варианта учета сразу оказывает влияние на все структурные под-
разделения. Появляются замечания и предложения заинтересованных специа-
листов по улучшению учетной политики. Зачастую участники, которые ответ-
ственны за формирование учетной политики отстаивают свои интересы, выби-
рая такие системы учета, которые выгодны и проще для их деятельности.
Шаблона для создания учетной политики не существует. Но в положе-
ниях бухгалтерского учета существуют разделы, которые необходимо указать в
учетной политики. А именно
21
:
• определить перечень квартальной и годовой отчетности;
• прописать цели и структуру бизнеса, отразить сведения о планируемых
инвестициях;
• указать основную денежную единицу;
• дать характеристику системы финансовых инструментов;
• отразить состав нематериальных активов;
• перечислить разработки и исследования, которые планирует
организация;
• охарактеризовать основные средства организации;
• механизмы ведения учета аренды;
• указать цель гособлигаций, если такие имеются в организации;
• закрепить категории товарно-материальных запасов организации;
• классифицировать имеющуюся дебиторскую задолженность;
• сформировать критерий признания выручки;
20
Приказ министерства Финансов РФ от 31.10.2000г. №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансо-
во-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению»
21
Осьмушко И. В. Учетная политика управленческого учета: содержание и подходы к формированию // Молодой ученый.
— 2017. — №41. — С. 52-56. — URL https://moluch.ru/archive/175/45939/ (дата обращения: 13.01.2019)
20
• установить порядок формирования резервов под предстоящие затраты;
• отразить отложенные налоги.
Проблемы учета необходимо решать в совокупности приемов юридиче-
ского и экономического направления. Разумеется, бухгалтерский учет носит
национальный оттенок, причем цели и задачи учета регламентирует историче-
ски сложившейся уровень экономики и особенность менталитета страны. Это
доказывает, что институциональная среда приводит к невозможности сопостав-
ления поведения хозяйствующего субъекта на примере других стран, при это
возможна вероятность снижения экономического роста. Возможный выход из
сложившейся ситуации: совместные пути развития экономических отношений
и максимальное приближение международных стандартов к национальным.
1.2 Нормативно-правовое регулирование учетной политики в
Российской Федерации
В Российской Федерации роль в разработке законодательных актов су-
щественна. Правительство заинтересовано в документальном закреплении пра-
вил и порядка учета в организации. Нормативные акты создаются с применени-
ем различных вариаций методов учета, для предоставления выбора альтерна-
тивных способов отражениях хозяйственной жизни. Один из документов, за-
крепляющий порядок регулирования бухгалтерского учета - это Федеральный
закон № 402 ФЗ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г.
В Федеральном законе в статье №8 учетная политика раскрывается в
следующей интерпретации: совокупность способов ведения экономическим
субъектом бухгалтерского учета. В нашем понимании учетная политика являет-
ся инструментом, целенаправленной деятельности, для достижения определен-
ных целей. Задачу же учетной политики можно охарактеризовать как соблюде-
ние интересов хозяйствующего субъекта, выраженное в грамотном распределе-
нии расходов и достижения положительных результатов в предприниматель-
ской деятельности [10].
Чтобы лучше понять и систематизировать различия в требованиях к фи-
21
нансовой отчетности, профессор Х. Ширенбек рекомендует для начала рас-
смотреть подробнее структурные характеристики стран, объединенных общими
системами учета (Приложение 1).
При изучении способов регулирования бухгалтерского учета и отчетно-
сти в разных странах, выявляются существенные различия. Рассмотрев англо-
американскую модель, получаем: основной критерий – предоставление объек-
тивной информации о финансовом положении, основная цель которой заинте-
ресовать потенциальных инвесторов
22
. Безусловно США и Великобритания яв-
ляются основоположниками этой модели. В США формирование учетной по-
литики и отчетности определяется национальными учетными стандартами, ко-
торые несут рекомендательный характер. В Великобритании целый раздел в
Законе о компаниях посвящен ведению учета.
Кредиторам и инвесторам интересны страны с характеристиками англо-
американской модели по той простой причине, что информация, предоставлен-
ная в отчетности составлена по общим стандартам, которые разрабатывают
специальные профессиональные организации.
Россия относится к странам с континентальной моделью развития бух-
галтерского учета. Это означает, что государство вмешивается в разработку
принципов предоставления информации и большое влияние на поведение орга-
низаций оказывает законодательство в целом.
В результате детального изучении Законодательства РФ необходимо
выделять несколько групп нормативных актов:
1) Конституция РФ определяет
а) гарантии единства экономического пространства и финансовых средств,
предоставление свободы экономической деятельности;
б) защита всех форм собственности, право на ведения предпринимательской
деятельности;
в) обязанность уплаты налогов, общие правила налогообложения и ведения
бухгалтерского учета [1].
22
Дяченко Д. В. Международные модели бухгалтерского учета // Молодой ученый. — 2017. — №40. — С. 108-110. — URL
https://moluch.ru/archive/174/45809/ (дата обращения: 18.01.2019).
22
2) Кодексы РФ:
а) Налоговый кодекс – классифицирует налоги и сборы;
б) Трудовой кодекс – нормы и постановления о труде;
в) Административный кодекс – регулирование общественного порядка;
г) Гражданский кодекс – разделение отношений на имущественные и не-
имущественные.
3) Федеральный закон «о бухгалтерском учете» №402 ФЗ – требования к созда-
нию единого механизма регулирования бухгалтерского учета и отчетности.
4) Перечень действующих ПБУ и План счетов – регламент, осуществляющий
порядок активов, обязательств в организации.
Центральное место в иерархии законодательных актов, касающейся те-
мы ВКР, по праву и предназначению занимает Федеральный закон «О бухгал-
терском учете» № 402 ФЗ от 06.12.2011 года. В нем установлены единые нормы
и методологические основы бухгалтерского учета. Остальные федеральные за-
коны регулируют бухгалтерский учет по определенным показателям.
Например, Федеральный закон «О центральном банке Российской Феде-
рации», в котором в статье 57 определено: «Банк России устанавливает обяза-
тельные для кредитных организаций и банковских групп правила проведения
банковских операций, бухгалтерского учета и отчетности, организации внут-
реннего контроля, составления и предоставления бухгалтерской и статистиче-
ской отчетности, а также другой информации, предусмотренной федеральным
законами»
23
.
Порядок функционирования учетной системы определяет учетная поли-
тика, отталкиваясь от действительных принципов системы бухгалтерского уче-
та.
Помимо специфики деятельности организации берутся в расчет некото-
рые факторы, влияющие на выбор способов формирования учетной политики
Среди них:
‒ организационно-правовая форма;
23
Федеральный Закон от 10.07.2002 №86 ФЗ «О центральном банке Российской Федерации (Банке России)»
23
‒ виды и масштабы деятельности;
‒ стратегия финансово-хозяйственного развития;
‒ уровень материальной базы и информационного обеспечения;
‒ масштабы управленческой структуры организации и бухгалтерии;
‒ уровень квалификации руководства организации, бухгалтерских и
экономических кадров
24
.
Правовое регулирование, финансовая и налоговая система, влияние эко-
номики других стран, общая экономическая ситуация в стране оказывают
огромное влияние на содержание бухгалтерского учета.
Согласно Федеральному закону № 402: в структуре Минфина России
образован Департамент регулирования государственного финансового кон-
троля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности. Оперируя
Положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету (ПБУ) применяет указа-
ния, рекомендации, инструкции по отдельным вопросам бухгалтерского учета и
отчетности.
Условно ПБУ по сферам применения можно разделить на 3 группы
(Табл. 2, 3, 4)
25
:
Таблица 2
Положения, регламентирующие общие вопросы формирования
учетной политики, бухгалтерской отчетности и раскрытия
соответствующей информации
Номер ПБУ
Наименование ПБУ
Дата утверждения
и номер приказа
Минфина России
Положение по ведению бухгалтерского уче-
та и отчетности в РФ
29.07.1998, №34н
ПБУ №1/2008
Учетная политика организации
06.10.2008, №106н
ПБУ №4/99
Бухгалтерская отчетность организации
06.07.1999, №43н
ПБУ №7/98
События после отчетной даты
25.11.1998, №56н
ПБУ №8/2010
Оценочные обязательства, условные обяза-
тельства и оценочные активы
13.12.2010, №167н
ПБУ №8/2010
Оценочные обязательства, условные обяза-
тельства и оценочные активы
13.12.2010, №167н
ПБУ №11/2008
Информация о связанных сторонах
29.04.2008, №48н
24
Бабаева З.Ш. Учетная политика организации в соответствии с новым Федеральным законом «о бухгалтерском учете» //
Международный бухгалтерский учет. 2012. №42.
25
Кизилов А.Н. Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации // Международный
бухгалтерский учет. 2011. №47. URL: https://cyberleninka.ru/article/n/normativno-pravovoe-regulirovanie-buhgalterskogo-ucheta-
v-rossiyskoy-federatsii (дата обращения: 28.01.2019).
24
Продолжение таблицы 2
ПБУ №12/2010
Информация по сегментам
08.11.2010, №143н
ПБУ 16/02
Информация по прекращаемой деятельности
02.07.2002, №66н
ПБУ №21/2008
Изменение оценочных значений
06.10.2008, №106н
ПБУ №22/2010
Исправление ошибок в бухгалтерском учете
и отчетности
28.06.2010, №63н
ПБУ №23/2011
Отчет о движении денежных средств
02.02.2011, №11н
Таблица 3
Положения, определяющие правила бухгалтерского учета и
отражения в бухгалтерской отчетности отдельных видов
активов и обязательств
Номер ПБУ
Наименование ПБУ
Дата утверждения
и номер приказа
Минфина России
ПБУ №3/2006
Учет активов и обязательств, стоимость ко-
торых выражена в иностранной валюте
27.11.2006, №154н
ПБУ №5/01
Учет материально-производственных запа-
сов
09.06.2001, №44н
ПБУ №6/01
Учет основных средств
30.03.2001, 26н
ПБУ №14/2007
Учет нематериальных активов
27.12.2007, 153н
ПБУ №15/2008
Учет расходов по займам и кредитам
06.10.2008, №107н
ПБУ №17/02
Учет расходов на научно-исследовате
льские, опытно-конструкторские и техноло-
гические работы
19.11.2002, №115н
ПБУ №19/02
Учет финансовых вложений
10.12.2002, 126н
ПБУ №20/03
Информация об участии в совместной дея-
тельности
24.11.2003, 105н
Положение по бухгалтерскому учету долго-
срочных инвестиций
30.12.1993, №160
Таблица 4
Положения, устанавливающие особенности бухгалтерского учета и
отражения в бухгалтерской отчетности отдельных групп
хозяйственных операций, доходов и расходов
Номер ПБУ
Наименование ПБУ
Дата утверждения
и номер приказа
Минфина России
ПБУ №2/2008
Учет договоров строительного подряда
24.10.2008, №116н
ПБУ №9/99
Доходы организации
06.05.1999, №32н
ПБУ №10/99
Расходы организации
06.05.1999, №33н
ПБУ №13/2000
Учет государственной помощи
16.10.2000, №92н
ПБУ №18/02
Учет расчетов по налогу на прибыль
19.11.2002, №114н
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»
(ПБУ 1/2008) раскрывает:
ряд допущений: имущественная обособленность, непрерывная деятель-
ность, последовательность применения учетной политики, временная
25
определенность фактов хозяйственной деятельности;
ряд требований: полнота, своевременность, осмотрительность, приори-
тет содержания над формой, непротиворечивость, рациональность
26
.
Учетная политика утверждается в конце года и начинает своё действие с
1 января года, следующего за годом утверждения приказа
27
. К утвержденной
учетной политике организации соответственно разрабатывают приложение, в
котором указывают нижеперечисленные условия: рабочий план счетов (входят
синтетические и аналитические счета), формы первичных учетных документов,
порядок проведения инвентаризации, а также способы оценки активов и обяза-
тельств организации, правила документооборота и технология обработки учет-
ной информации, порядок контроля за хозяйственными операциями
28
.
Рабочий план счетов используется в процессе всех учетных операций
при создании проводок
29
. При составлении плана счетов руководитель вместе с
главным бухгалтером анализируют состав активов, обязательств и капитала,
которые будут участвовать в деятельности учета. Так же имеется возможность
для собственной деятельности открывать перечень аналитических счетов вто-
рого, третьего и n-го порядка. Например, для учета основных средств или при
осуществлении различных вложений во внеоборотные активы, целесообразно
открывать дополнительные субсчета. Аналогично открываются субсчета при
расширенном производстве, безналичным и наличным расчетам, осуществляе-
мых в разной валюте. Участвуют в этом синтетические счета: 50 (касса), 51,52
(расчетные и валютные счета), 20 (производство), 66 (краткосрочный кредит),
71 (выдача средств на командировки) и многие другие.
Формы первичных учетных документов утверждает руководитель орга-
низации причем их соответствие с унифицированными формами в соответствии
с Законом №402 ФЗ не обязательно. Первичный документ необходимо утвер-
26
Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/2008): приказ Мин-
фина России от 29.04.2008 №48н
27
Миславская, Н.А. Бухгалтерский учет: учебник / Н.А. Миславская, С.Н. Поленова. – М. : Дашков и Ко, 2016. – С. 138
28
Об утверждении положений по бухгалтерскому учету" (вместе с "Положением по бухгалтерскому учету "Учетная поли-
тика организации" (ПБУ 1/2008)", "Положением по бухгалтерскому учету "Изменения оценочных значений" (ПБУ 21/
2008)")
29
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94н «Об утверждении Планов счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организации и Инструкция к его применению»
26
дить с требуемыми реквизитами: наименование, дата и регистрационный номер
операции; реквизиты организаций, вовлеченные в данный учетный процесс;
предмет сделки; величина денежного измерения или указание единицы измере-
ния; подписи и должности лиц, ответственных за проведенную операцию.
Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организа-
ции представляет собой формы и сроки проведения инвентаризаций по плану и
вне плана, включает состав имущества и финансовых обязательств, принадле-
жащих организации.
Рабочий план счетов, формы первичных документов и порядок проведе-
ния инвентаризации утверждает руководитель, за главным бухгалтером остает-
ся утверждение правил документооборота. В правилах указывается порядок и
время прохождения документа от его создания до сдачи в архив.
Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объявля-
ются в пояснительной записке по бухгалтерской отчётности организации
30
.
Нормативно-правовое регулирование – это обязательство своевременно
выполнять требования и предписания государства, которое распространяется на
все субъекты предпринимательства, находящиеся на территории Российской
Федерации.
Таким образом можно подчеркнуть наличие свободы выбора форм орга-
низации ведения бухгалтерского учета, что является позитивным фактором.
Безусловно, выбор формы учета не должен быть направлен на уменьшение ко-
личества оформляемой документации, необходимо формировать потребности
для эффективного управления.
1.3 Механизм формирования учетной политики в
кредитных организациях
Банковский бухгалтерский учет оперативен и един по форме построе-
ния. Примером оперативности служат расчетные и кредитные операции, кото-
рые в течение операционного дня должны быть разнесены на лицевые счета
30
Бородин, В.А. Теория бухгалтерского учета : учебник / В.А. Бородин, Ю.А. Бабаев, Н.Д. Амаглобели ; под ред. Ю.А. Ба-
баева. – 4-е изд., перераб. и до. – М. : Юнити-Дана, 2015. – С.247.