25
единицы продукции. Усредненные затраты чаще всего определяются за период
экономического цикла. Величина усредненных затрат будет тем меньше, чем
больше объем выпускаемой продукции, поскольку средние постоянные затраты
находятся в обратной зависимости от объема производства.
При методе стандартных издержек производства затраты рассчитываются
до начала процесса производства. Калькулирование себестоимости
производится на основе установленных нормативов затрат сырья, топлива,
материалов, амортизации и т.д. Весь расчет ведется применительно к
стандартному, или нормальному, объему загрузки производственных
мощностей (обычно 85—90%).
Что касается группы методов целевого ценообразования, то издержки
производства также являются исходным элементом расчетов. Но в отличие от
затратного метода прибыль устанавливается не в процентном отношении к
издержкам производства, а является индивидуальной величиной каждого
конкретного товара. Данная методика основывается на анализе безубыточности
производства. Под точкой безубыточности в управленческим учете понимается
такое соотношение расходов, затрат, объема производства и доходов, при
котором предприятие не получает ни прибыли, ни убытков. Механизм
определения точки безубыточности показан в Приложении 2.
При использовании целевых методов ценообразования расчет цены
может осуществляться с использованием различных формул. Т.П. Карпова в
качестве основных из них выделяет следующие
18
:
1) переменные производственные расходы + доход;
2) общие переменные расходы + доход;
3) производственная себестоимость + доход;
4) полная себестоимость + доход.
Как видно из данных формул при определении цены особое внимание
должно уделяться зависимости прибыли от объема производства, так как
изменение цены на продукт будет связано с изменением объема производства
18
Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов; 2-е изд. перераб. и доп.. – М.: Инфра-М, 2014. с. 294
26
или изменением валовой прибыли от реализации. Взаимосвязь между
изменением цен, переменных затрат на единицу продукции и объема
производства показана в Приложении 3. Как видно из данного приложения,
изменение продажной цены, постоянных и переменных затрат способны
вызвать различные по масштабам, но одинаковые по направленности
изменения в величине прибыли предприятия. Анализ этого соотношения в
процессе ценообразования позволяет определить оптимальный объем
производства и цену на единицу продукции.
Несмотря на преимущества ценообразования с использованием
затратного подхода в последнее время все большее внимание уделяется
процессу ценообразования по ценностному подходу. В отличие от затратного
подхода, в основе которого лежит формула «затраты и расходы + прибыль»,
ценностный подход предусматривает расчет цены на основе маркетинговых
исследований. Знание уровня данной цены позволяет предприятию в целях
получения желаемой прибыли определить необходимый объем продаж, и
соответственно, объем производства, учитывая при этом реально
существующую конъюнктуру рынка. Затем путем вычитания из цены
ожидаемой величины прибыли можно определить сумму максимально
допустимых затрат и расходов на единицу продукции.
При ценностном ценообразовании в качестве основных методов
определения цены могут рассматриваться следующие
19
[31, с.89]:
1) метод потребительской оценки, который основан на выявлении
потребностей покупателя, дифференциации товара и рынка;
2) метод следования за лидером, при котором производитель
руководствуется ценами конкурента, а учет собственных издержек и
спроса играет здесь подчиненную роль. Производитель устанавливает
цену чуть выше или чуть ниже, чем у ближайшего конкурента исходя из
особенностей покупателей;
19
Мельников И.В. Цена и ценовая политика предприятия. – М.: Инфра – М., 2015. с. 182
27
3) установление цены на основе уникальности выпускаемого товара,
который исходит не только из издержек производства, но и ценности
товара для покупателя.
В рамках рассмотренных выше подходов к ценообразованию можно также
выделить пять видов ценовых стратегий. Рассмотрим их более подробно.
Стратегия низких издержек предусматривает снижение полных издержек
производства, обеспечивая, тем самым, конкурентное преимущество на рынке.
При этом рассматриваются две категории затрат: макроэкономические,
определяемые экономической природой бизнеса, и микроэкономические,
зависящие от внутренних особенностей деятельности предприятия.
Сфокусированная стратегия низких издержек предполагает поиск
рыночных ниш, в которых производитель обладает ценовыми преимуществами
за счет более низких издержек производства. При этом анализируются затраты,
возникающие при совместных действиях с поставщиками и покупателями, при
общем использовании производственных возможностей внутренними
подразделениями предприятия. В результате покупатели получают товар по
более низким ценам, а производитель – выгоды от совместных действий с
различными участниками рынка.
Стратегия широкой дифференциации предполагает наделение продуктов
специфическими характеристиками, отличающими их от имеющихся на рынке
аналогов. Все это способствует привлечению большего числа покупателей и
росту объемов производства и продаж.
Сфокусированная стратегия дифференциации направлена на обеспечение
определенного сегмента потребителей товарами более высокого качества либо
предоставлении индивидуального продукта, наиболее полно отвечающего их
потребностям. В рамках данной стратегии внимание фокусируется на затратах,
возмещаемых за счет роста цены, и затратах, не погашаемых ее увеличением,
возникающих в результате создания индивидуальных продуктов.
Стратегия оптимальных издержек сочетает в себе элементы стратегии
низких издержек и широкой дифференциации. Она ориентирована на снижение
28
затрат с одновременным повышением ценности продукта в пределах
установленной цены.
В процессе разработки ценовой политики предприятие должно учитывать
целый ряд факторов, способных оказать определяющие влияние на
принимаемые ими решения о ценах. В наиболее общем виде структура этих
факторов показана на рисунке 3
Рисунок 3. Факторы, влияющие на принятие решений по ценам
Основным фактором, представленным на данном рисунке, и влияющим
на уровень цены являются издержки предприятия.
Сильное влияние на конечные цены оказывают также издержки фирмы.
Особенности влияния данного фактора определяются сущностью цены как
денежного выражения стоимости товара, поэтому изменение издержек
неизбежно приведет к изменению цены. В то же время, адаптируясь к этим
изменениям предприятия могут принимать различные ценовые решения. По
словам В.В. Герасименко они заключаются в следующем:
1. Фирмы не меняют продукцию и перекладывают рост издержек на
потребителей;
2. Фирмы не меняют продукцию и часть издержек принимают на себя, а
часть переносят на потребителей;
3. Фирмы модифицируют продукцию с целью снижения расходов и
сохранения прежнего уровня цен;
Общее влияние на
решение по ценам
Потребители
Правительство
Участники
каналов сбыта
Конкуренты
Издержки
29
4. Фирмы модифицируют продукцию и сопровождают повышение цен на
нее более высоким ее качеством.
Цена, устанавливаемая предприятием на продукцию должна как минимум
покрывать издержки на ее производство. В связи с этим в финансовом
менеджменте используется два термина: «долгосрочный нижний предел цены»
и «краткосрочный нижний предел цены». Долгосрочный нижний предел цены
показывает, какую минимальную цену можно установить, чтобы покрыть
полные затраты предприятия на производство и реализацию продукции. Этот
предел соответствует полной себестоимости продукции
20
.
Краткосрочный нижний предел цены – это цена, которая способна
покрыть только переменную часть издержек
21
. Этот предел соответствует
себестоимости, рассчитанной по системе «директ-костинг». Основой системы
«директ-костинг» является разделение затрат на переменные и постоянные.
При этом постоянные затраты считаются затратами периода и не
распределяются между изделиями, а прямо относятся на результаты, а остатки
готовой продукции оцениваются только по переменным затратам.
По мнению К. Друри, к преимуществам системы «директ-костинг»
относятся
22
:
Установление пропорций между затратами и объемом производства;
Возможность выявления изменения маржинального дохода как по
организации в целом, так и по различным изделиям, выявление изделия с
большей рентабельностью;
Отражение в отчете о финансовых результатах изменений прибыли из-за
изменения переменных расходов, цен реализации и структуры
выпускаемой продукции;
Проведение эффективной политики цен.
20
Афанасьев Е.Б., Мицкевич А.Ф. Управление затратами и прибылью: Учебное пособие – М.: Олма – Пресс,
2013. с. 190
21
Там же
22
Друри К. Управленческий учет для бизнес-решений – М.: Юнити-Дана, 2013. с. 390
30
Важной особенностью системы директ-костинг также является то, что с
ее помощью можно изучить взаимосвязи и взаимозависимости между объемом
производства, затратами и прибылью. Для установления такой взаимосвязи
определяется критическая точка или точка безубыточности, сущность которой
была рассмотрена выше.
Для определения точки безубыточности в практике использования
системы «директ-костинг» применяется три метода: метод уравнений,
маржинальной прибыли и графический метод. Рассмотрим сущность каждого
из этих методов.
Метод уравнений исходит из того, что любой отчет о финансовых
результатах может быть представлен в виде следующего уравнения
23
:
Выручка – переменные затраты – постоянные затраты = прибыль (5)
Или в расчете на единицу продукции:
Цена за единицу х Количество единиц – Переменные затраты на единицу х
х Количество единиц – Постоянные затраты = Прибыль (6)
На основе данных уравнений и может быть определен краткосрочный
нижний предел цены.
Метод маржинальной прибыли – это разновидность метода уравнений,
который основан на определении величины маржинальной прибыли.
Маржинальная прибыль может рассчитываться в целом и на единицу
продукции. Общая маржинальная прибыль равна выручке за минусом
переменных затрат, а маржинальная прибыль на единицу продукции равна ее
цене за минусом переменных расходов на единицу продукции.
Таким образом, маржинальная прибыль, приходящаяся на единицу
продукции, показывает вклад каждой реализованной единицы в покрытие
постоянных затрат. В связи с этим возникает необходимость определить, какое
количество единиц продукции должно быть продано, чтобы покрыть все
23
Мохов В.Г. Методика маржинального анализа деятельности современного предприятия/ В.Г. Мохов// Аудит
и финансовый анализ. – 2012. - № 2. с. 38
31
постоянные затраты. Эту величину можно определить, рассчитав точку
безубыточности по следующей формуле
24
:
Постоянные затраты
Точка безубыточности = (7)
Удельная маржинальная прибыль
Графический метод нахождения точки безубыточности был рассмотрен
выше (см. Приложение 2). Из данного приложения видно, что на графике точка
безубыточности – это точка пересечения прямых, построенных по значениям
затрат и выручки.
Таким образом, определение точки безубыточности методом уравнений,
маржинальной прибыли или путем построения графика в системе «директ-
костинг» позволяет определить краткосрочный нижний предел цены, который
необходим для определения цены реализации продукции, покрывающей только
переменные издержки на ее производство.
Определение и анализ точки безубыточности играет важную роль в
принятии ряда управленческих решений, в том числе и решения по
ценообразованию. Важность этого решения в деятельности предприятия
определяется тем, что от цены реализации единицы продукции во многом
зависит и размер получаемого предприятием дохода.
Одной из основных задач, решаемых при анализе точки безубыточности
производства для принятия решения о ценообразовании является определение
равновесной цены. В управленческом учете под равновесной ценой понимается
цена единицы продукции, которая соответствует уровню дохода и затрат,
устанавливающимся в точке безубыточности
25
.
Н.П. Кондраков предлагает следующую методику определения
равновесной цены
26
[16, с.201]:
1. Определение уравнения, характеризующего доход от продаж:
Доход от продаж = Совокупные затраты (8)
24
Серебренников Г.Г. Управление затратами на предприятии: учебное пособие. – Тамбов: Изд-во Тамб. гос.
техн. ун-та., 2009. с. 62
25
Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник; 7-е издание. – М.: Омега-Л, 2010. с. 312
26
Кондраков Н.П., Иванова М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. – М.: Инфра-М, 2012. с. 201
32
или
х Х = = х Х + +
(9)
2. Определение равновесной цены
Постоянные затраты
Равновесная = + переменные затраты (10)
цена количество продаж на единицу продукции
Из данной формулы видно, что цена равновесия характеризует
возможность предприятия возместить все затраты и получить нулевой
финансовый результат (т.е. такой результат, при котором предприятие не
получит ни прибыли, ни убытков).
Таким образом, для предприятия, стремящегося возместить затраты, цена
не должна опускаться ниже равновесной. Однако под воздействием различных
конкурентных факторов, и прежде всего, ценовой политики конкурентов,
возможно снижение цены на продукцию предприятия при одновременном
росте объемов производства, который необходим для того, чтобы
компенсировать возможные потери прибыли предприятия, вызванные
снижением цены.
Как отмечают И. Желтякова, Г. Маховикова, Н. Пузыня, допустимое
уменьшение цены в данном случае может быть рассчитано по формуле
27
:
X (R + C - VC)
Р = (11)
2
где Р — уменьшение цены;
Х — требуемое увеличение объема производства;
R — прибыль, получаемая от продажи единицы товара по старой цене
С — себестоимость единицы продукции по старой цене;
27
Желтякова И.А., Маховикова Г.А., Пузыня Н. Ю. Цены и ценообразование: Учебное пособие – Спб: Изд-во
«Питер», 2009. с. 89
Цена
реализации
единицы
продукции
Количество
продаж
Переменные
затраты на
единицу
продукции
Количество
продаж
Постоянные
затраты
33
V — доля переменных затрат в себестоимости единицы продукции при
соответствующем объеме производства.
В то же время, чтобы имело смысл снижать цену, коэффициент
эластичности должен быть равен
28
[17, с. 90]:
Х * (R +C)
е = (12)
P * 100
Таким образом, проведя анализ точки безубыточности производства,
предприятие может не только определить соотношение между величиной
затрат, объемом производства и доходом, который может быть получен при
реализации продукции, а также определить нижний предел цены, устанавливая
который предприятие может достичь точки безубыточности. При установлении
более низкой цены предприятие будет нести убытки, а при установлении более
высокой цены – имеет возможность получить прибыль.
Выводы по 1 главе
Цена является важнейшим фактором, определяющим конечные
результаты деятельности предприятия, уровень его конкурентоспособности и
финансовой устойчивости. Основным инструментом управления ценой на
предприятии является его ценовая политика, которая представляет собой общие
принципы и методы определения цен на товары (работы, услуги).
При принятии решений в области ценообразования могут использоваться
два подхода: затратный и ценностный. При затратном подходе к
ценообразованию анализируются фактические затраты и расходы предприятия
на производство и реализацию продукции. При ценностном подходе цена
определяется с позиций ценности продукта для потребителя. Содержание
затратного и ценностного подхода раскрывается через методы, посредством
которых они реализуются. Основными метолами затратного подхода являются:
метод полных затрат, метод усредненных затрат, метод стандартных издержек
28
Желтякова И.А., Маховикова Г.А., Пузыня Н. Ю. Цены и ценообразование: Учебное пособие – Спб: Изд-во
«Питер», 2009. с. 90
34
производства, которые могут быть выражены общей формулой «затраты и
расходы + прибыль». Основными методами ценностного подхода являются:
метод потребительской оценки, метод следования за лидером, установление
цены на основе уникальности выпускаемого товара.
В процессе определения цены на продукцию и реализации ценовой
политики, предприятие должно учитывать целый ряд факторов и прежде всего
руководствоваться уровнем издержек производства. Ведущая роль в
обосновании цены на основе издержек производства принадлежит методу
маржинального анализа, который позволяет проводить ценовое планирование и
управлять уровнем цен с учетом желаемой нормы прибыли.