14
2) Отчетность во времена военного коммунизма (1917 - 1921 гг.);
3) Отчетность в период нэпа и годы ВОВ (1921 - 1945 гг.);
4)Отчетность в послевоенные годы в условиях жесткой
административной системы (1946 - 1980 гг.);
5) Отчетность на современном этапе - рыночные отношения в России
(1981 - 2018 гг.).
11
Первый этап (1898 - 1916 гг.)
Связан с применением положения о государственном промысловом
налоге, в котором отдельные статьи посвящены бухгалтерской отчетности.
Положение было утверждено 8 июня 1898 г. при императоре Николае II и
состояло из 7 глав и 180 статей. Своим строением и содержанием Положение
напоминает главу 25 налогового кодекса РФ.В Положении определены
плательщики налога, объекты обложения, порядок уплаты налога. Статьи 102-
113 главы 4 положения определяли порядок составления и предоставления
отчетности. В развитие Закона «О государственном промысловом налоге» 26
мая 1899 г. министерством финансов России была утверждена Инструкция
№ 60 «О применении Положения о государственном промысловом налоге». В
данном документе был определен перечень предприятий, обязанных
публиковать бухгалтерскую отчетность.
Операционным годом признавался год с 1 января по 31 декабря
включительно. Заключительному балансу предприятия должны были
соответствовать в отчете отдельные счета, составляемые с такой полнотой и
подробностью, чтобы из них было видно, какие именно операции и в каком
размере каждая производились в течение отчетного года, какие результаты
получены по каждой операции и какие по каждому счету заключительные
статьи перенесены в актив и пассив баланса, который в точности выражает
состояние предприятия на день заключения его операционного года.
В законодательной базе дореволюционного периода отсутствуют
11
Марьянова С.А., Старыгина Е.А. Исторические аспекты формирования бухгалтерского баланса в России //
Синергия Наук. – 2017. – № 10. – С. 239.
15
вопросы организации счетоводства и отчетности. Практически до 1910 года,
несмотря на ссылку в Положении о государственном промысловом налоге,
формы отчетов установлены не были.
12
Второй этап (1917 - 1921 гг.)
До 1917 года отличительным признаком учета в России являлась его
территориально-экономическая ограниченность. Не существовало единой
методологии учета, как для отдельных отраслей хозяйства, так и для отдельных
ветвей промышленности. Учет был, замкнут в отдельных хозяйствующих
единицах, объем учета, и область его применения ограничивались
юридическими рамками частной собственности. Такая особенность учета,
направленная лишь на удовлетворение потребностей частного
предпринимателя, была типичной для дореволюционной России.
Революция 1917 года, в результате которой все главные отрасли
торговли и промышленности были переданы пролетариату, поставила
счетоводство и отчетность предприятий в новые условия, определила иные
задачи, направленные на удовлетворение потребностей государства. 5 декабря
1917 г. было издано Постановление СНК «Об образовании и составе коллегии
Комиссариата государственного контроля». В составе Комиссариата была
создана Центральная государственная бухгалтерия, на которую были
возложены обязанности по учету денежных средств и имущества, составление
годовых бухгалтерских отчетов о доходах и расходах республики; статистика
народного хозяйства и др.
Третий этап (1921 - 1945 гг.)
С переходом в 1921 году к новой экономической политике государство
стало активным участником регулирования всех сторон хозяйственной жизни и
основным распределителем материальных благ. Форма счетоводства
законодательным актом не предусматривалась, предприятиям было
предоставлено право избрать для себя любую форму, соблюдая лишь основные
12
Стаканова Н.С., Корнеева Т.А. Эволюция бухгалтерского баланса // Известия Института систем управления
СГЭУ. – 2017. – № 1 (15). – С. 284.
16
принципы двойной бухгалтерии.
К 1925 году сложился следующий состав основных разделов баланса
предприятия, рекомендуемого к публикации государственным трестам в
соответствии с приказом ВСНХ СССР от 23.01.1925 г. № 330.
1) Актив: имущество, материалы, товары и готовые изделия, денежные
средства и ценные бумаги, подотчетные суммы, обязательства и документы к
получению, убыток.
2) Пассив: капиталы, займы и кредиты, кредиторы, прибыль.
Каждый раздел имел подробный перечень дополнительных статей.
13
Нетрадиционным для современного понимания в структуре баланса
является расположение статьи «Убыток» в активе, а «Прибыль» в пассиве
баланса. Счет прибылей и убытков являлся аналогом современной формы
отчета о прибылях и убытках, однако по содержанию разделов и статей с
данным отчетом имеет мало что общего. Форма этого отчета 1925 года по
дебету содержала разделы, характеризующие убытки, полученные в результате
осуществления хозяйственной деятельности, а также отдельные виды расходов;
по кредиту соответственно приводилась расшифровка прибылей.
В 1927-28 годах государство продолжает контролировать процесс
публикации бухгалтерских отчетов. В «Известиях НКФ СССР» от 01.12.1927 г.
№ 8 (323) была опубликована «Инструкция об обязательных формах публичной
отчетности». Далее приказом по ВСНХ РСФСР и НКФ РСФСР от 10.03.1928 г.
№ 405 «Об обязательных формах публичной отчетности и об обмене
контокоррентными выписками» была закреплена обязанность государственных
промышленных и торговых предприятий публиковать заключительные
балансы, счета прибылей и убытков и сведения о распределении прибылей и
покрытии убытков по формам, утвержденным вышеназванной Инструкцией.
14
До 1926 года в российском законодательстве не имелось детально
13
Романова Т.А., Нефедова С.В. Проблемы и предпосылки развития баланса как основной формы
бухгалтерской (финансовой) отчетности // Вестник Тульского филиала Финуниверситета. – 2018. – № 1. – С.
463.
14
Исраилов М.И., Ленарова К.М. Проблемы и предпосылки развития баланса как основной формы
бухгалтерской (финансовой) отчетности // Известия Иссык-Кульского форума бухгалтеров и аудиторов стран
Центральной Азии. – 2017. – № 1-2 (16). – С. 141.
17
разработанных правил по составлению балансов. Несмотря на то, что
законодательно уполномоченные структуры издавали для подведомственных
им хозорганов подробные инструкции по составлению балансов и отчетов,
однако эти инструкции не были обязательными для исполнения для других
ведомств. Этот существующий пробел законодатели попытались устранить
изданием Правил составления балансов и исчисления амортизационных
исчислений, утвержденных Советом труда и Обороны 28 июля 1926 г.
Совершенствование отчетности анализируемого периода происходило
по линии усложнения и унификации структуры основной отчетной формы –
баланса. Так, согласно Инструкции ВСНХ СССР «Формы годового отчета и
баланса на 1 октября 1929г.» типовая форма баланса хозоргана,
подведомственного ВСНХ (треста, синдиката, акционерного общества),
включала 14 разделов статей в активе и 13 разделов в пассиве. Примерно такой
же детализацией отличался баланс торговых предприятий, подведомственных
Наркомторгу СССР.
В 1938 году после проведения балансовой реформы, основной целью
которой было стремление сделать баланс более пригодным для анализа
финансового состояния предприятия, состав статей и их расположение
изменилось. Баланс был очищен от ряда регулирующих статей, основные
средства стали отражаться по остаточной стоимости.
15
Порядок составления, представления и утверждения бухгалтерских
отчетов регламентировало Положение о бухгалтерских отчетах и балансах от
1936 года, действовавшее до сентября 1951 года.
Четвертый этап (1946 - 1980гг.)
В первой половине 1950-х годов отмечались тенденции к сокращению
бухгалтерской и статистической отчетности и повышению аналитичности
баланса. На необходимость исключения ненужных форм и лишних показателей
неоднократно указывалось в директивах советского правительства.
15
Макарова Л.М., Евдокимова Н.В. Информационные возможности бухгалтерского баланса в анализе
финансового положения организации // Экономические исследования и разработки. – 2017. – № 4. – С. 25.
18
Так, например, ЦСУ СССР и Министерство финансов СССР в процессе
разработки утверждения форм годового отчета за 1951 год заметно сократили
объем годовой отчетности промышленных предприятий. С января 1952 года
незначительно сокращен объем текущей статистической отчетности.
Наиболее значимым документом, регламентирующим порядок
составления отчетности в конце 1970-х годов, было Положение о
бухгалтерских отчетах и балансах, утвержденное Постановлением Совета
Министров СССР от 29.06.1979 г. № 633. Положение устанавливало порядок
составления бухгалтерских отчетов и балансов всеми объединениями,
предприятиями и организациями (кроме организаций и учреждений, состоящих
на бюджете).
16
Пятый этап (1981 - 2018 гг.)
Характеризуется новыми целями и задачами, возникшими в связи с
процессами преобразований, происходившими в стране. К 1990-м годам
обозначилась серьезная проблема, связанная с унификацией бухгалтерской
отчетности для предприятий различных сфер деятельности и форм
собственности. Министерство финансов СССР Письмом от 12 октября 1990 г.
ввело, начиная с 1991 года единую отчетность для всех предприятий,
объединений и организаций. Номенклатура статей при этом была укрупнена,
введены дополнительные статьи.
С введением нового плана счетов с 1 января 1992 г. бухгалтерская
отчетность подверглась дальнейшим изменениям: уменьшилось до трех
количество форм, баланс стал составляться в нетто-оценке, введена статья
«Резервы по сомнительным долгам». Минфин России Письмом от 09.06.1992 г.
№ 38 определил следующие формы бухгалтерской отчетности:
1) Баланс предприятия - форма № 1.
2) Отчет о финансовых результатах и их использования - форма № 2.
16
Зацепина А.Н., Романова Г.Г. Способы анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия на базе
данных бухгалтерского баланса // Актуальные вопросы современной экономики. – 2019. – № 4. – С. 625.
19
3) Приложение к балансу предприятия - форма № 5.
17
Утвержденные формы можно охарактеризовать следующим образом:
бухгалтерский баланс состоит из трех разделов в активе и трех в пассиве, не
очищен от регулирующих статей (износ НМА, основных средств, малоценных
и быстроизнашивающихся предметов). Порядок расположения основных и
регулирующих статей таков: основные средства по первоначальной стоимости,
затем - износ основных средств и, наконец, их остаточная стоимость. Убытки
находили отражение в активе баланса, прибыль - в пассиве.
Приказ Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской
отчетности организаций» пришел на смену Приказу Минфина РФ от
22.07.2003г. № 67н, в котором утверждены формы бухгалтерского баланса и
отчета о прибылях и убытках, а также следующие приложения к ним: отчет об
изменениях капитала; отчет о движении денежных средств; отчет о целевом
использовании полученных средств.
Приказ № 66н, в отличие от предшествующего Приказа № 67н,
регламентирует лишь порядок формирования бухгалтерской отчетности.
Распространять его требования к заполнению форм на представление форм
бухгалтерской отчетности неправомерно. Вопросы представления
рассматриваются в Положении по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, которое прямо разрешает
субъектам малого предпринимательства не представлять отчет о движении
денежных средств, а также иные приложения, включая пояснительную записку.
Главное нововведение заключается в том, что теперь компании
самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов,
исходя из принципа существенности, а также специфики видов деятельности и
особенностей ведения бизнеса. Как именно фирма это будет делать, она должна
прописать в своей учетной политике. В отличие от старых отчетных форм, у
новых нет нумерации. Есть только названия. Кроме того, исчезла форма № 5
17
Измаилова А.Р., Волошина Е.И. Бухгалтерский баланс - основной источник информации финансового
анализа организации // Colloquium-journal. – 2018. – № 6-5 (17). – С. 51.
20
«Приложение к бухгалтерскому балансу» (то есть аналогичной формы Приказ
66н не предусматривает).
18
Если организации понадобится что-то раскрыть в отчетности
дополнительно, ей следует это сделать в отдельном документе – в пояснениях к
бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (фактически это
пояснительная записка к бух. отчетности). Данные пояснения могут быть
оформлены в табличной и (или) текстовой форме. Содержание пояснений,
оформленных в табличной форме, определяется организациями самостоятельно
с учетом приложения № 3 к Приказу № 66н.
19
В новом балансе показатели отражаются как минимум за 2 предыдущих
года. В балансе теперь не 2 графы, а 3 – на текущую отчетную дату (графа 3),
на 31 декабря предыдущего года (графа 4) и на 31 декабря, предшествующего
предыдущему году (графа 5). Это нововведение позволяет пользователям
сопоставить отчетные данные за более продолжительный период (то есть
сравнение текущего периода теперь будет производиться не только с прошлым,
но и с позапрошлым годом).
Кроме того, в баланс добавлена графа «Пояснения». В ней надо указать
ссылку на номер таблицы или номер раздела текста пояснений, о которых было
рассказано выше. Эта графа добавлена, чтобы формы отчетности
соответствовали требованиям ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность
организации» (утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н).
20
Таким образом, выделены пять этапов совершенствования
бухгалтерского баланса с этапа становления (1898г.) до современного
составления отчетности. Пройдя все этапы, бухгалтерская отчетность
неуклонно приближается к международным стандартам.
18
Гренадерова М.В., Голокова Г.В., Романова Е.А. Бухгалтерский баланс и его роль в принятии управленческих
решений // Актуальные вопросы современной экономики. – 2019. – № 2. – С. 42.
19
Белоусова Е.А. Общие требования к составлению и представлению бухгалтерского баланса // Студенческая
наука и XXI век. – 2018. – № 2-1. – С. 181.
20
Дубинин А.С. Информационные возможности бухгалтерского баланса при анализе финансового состояния
предприятия // Аллея науки. – 2018. – Т. 2. – № 10 (26). – С. 214.
21
1.3. Роль и значение бухгалтерского баланса, как информационной базы
для анализа имущества и источников его формирования
Баланс отражает состояние ресурсов на момент отчетного периода, и он
раскрывает структуру активов и пассивов, является ключевым источником
информации, нужной для выявления важнейших показателей,
характеризующих финансовое положение фирмы (рис. 1). По получении
данных бухгалтерского баланса могут быть приняты различные решения:
например, недостатки в работе и финансовом состоянии могут подтолкнуть к
проведению мероприятий по устранению этих недостатков, более строгому
контролю использованию активов по их назначению.
21
Рисунок 1. Содержание бухгалтерского баланса
Баланс позволяет дать общую оценку изменения имущества
предприятия, выделить в его составе отдельные виды имущества с учетом
21
Ибрагимова Р.Р., Кагарманова А.И. Бухгалтерский баланс как информационный источник для анализа
финансового состояния предприятия // Вестник современных исследований. – 2018. – № 12.7 (27). – С. 178.
Баланс означает равновесие двух частей –
имущества и источников этого имущества
Бухгалтерский баланс – способ обобщения и группировки имущества организации
и источников его образования, позволяющий получить информацию о состоянии
этих объектов учета на определенную дату в денежной оценке
Основа построения бухгалтерского баланса –
двойственная группировка объектов бухгалтерского учета
По составу и функциональной
роли
По источникам образования и
целевому назначению
Актив
Показатели, характеризующие
состояние имущества организации
Пассив
Показатели, характеризующие
состояние источников образования
имущества организации
Валюта баланса
Валюта баланса
22
уровня их ликвидности, изучить состав ресурсов организации и особенности
его структуры, оценить уровень зависимости организации от заемных
источников финансирования.
Представление в балансе информации за три отчетных периода дает
возможность оценить динамику финансово-хозяйственной деятельности
организации.
Для понимания содержащейся в нем информации важно иметь
представление не только о структуре бухгалтерского баланса (рис. 2), но и
знать основные логические и специфические взаимосвязи между отдельными
показателями, а также осуществлять их оценку с учетом способов и методов,
которые применялись при формировании бухгалтерской информации в
соответствии с принятой учетной политикой.
22
Рисунок 2. Структура бухгалтерского баланса
Данные бухгалтерского баланса помогают определить, какими
средствами обеспечено предприятие, правильно ли оно их использует,
соблюдается ли финансовая дисциплина, а также позволяет выявить недостатки
22
Сакал И.Ю. Бухгалтерский баланс и его использование для анализа финансового положения организации //
Матрица научного познания. – 2019. – № 1. – С. 59.
Структура бухгалтерского баланса
Бухгалтерский учет
Актив (имущество предприятия)
Пассив (источники финансирования)
Внеоборотные активы
(постоянные активы)
Оборотные активы
(текущие активы)
Заемный
капитал
Капитал и резервы
(собственный капитал)
Краткосрочные пассивы
(текущие пассивы)
Долгосрочные
пассивы
23
и причины в работе и финансовом положении. Баланс позволяет выработать
мероприятия по устранению этих недостатков.
23
Бухгалтерский баланс позволяет увидеть конечный финансовый
результат в виде наращения собственного капитала за конкретный период
времени. Этот показатель, так же позволяет судить о способностях менеджера
сохранять и приумножать вверенные ему материальные и денежные ресурсы.
Бухгалтерский баланс является важнейшим источником информации о
финансовом положении предприятия за некоторый период. Он позволяет
определять:
состав и структуру имущества предприятия;
мобильность и оборачиваемость оборотных средств;
состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности;
конечный финансовый результат (прибыль или убыток).
Сжатость и компактность формы бухгалтерского баланса, делает его
очень удобным документом. Баланс раскрывает не только информацию об
имущественном положении компании, но и позволяет увидеть изменения,
которые в нем происходили за определенный период времени, путем сравнения
данных в балансах этих периодов. Данные бухгалтерского баланса, и вся
бухгалтерская отчетность, заполняется на основе проведенных бухгалтерских
записей, которые подтверждаются оправдательными документами.
Оправдательные документы служат гарантом достоверности, точности,
юридической обоснованности каждой суммы, отраженной в бухгалтерском
балансе и бухгалтерской отчетности.
24
В бухгалтерском балансе хозяйственные средства раскрываются по их
видам, составу и функциональной роли в процессе воспроизводства
совокупного общественного продукта, а также по источникам их формирования
и целевому назначению. Информация о состоянии хозяйственных средств и их
23
Зубова О.Г. Методический подход к рационализации структуры бухгалтерского баланса в финансовом
анализе предприятия // Бизнес. Образование. Право. – 2019. – № 2 (47). – С. 124.
24
Слабинская И.А., Будянская А.М. О роли бухгалтерского баланса в оценке финансового состояния
предприятия // Белгородский экономический вестник. – 2017. – № 4 (88). – С. 212.