12
1) документ по учетной политике предприятия, предусматривающий выбор из
имеющихся в законодательстве способов ведения учета основных средств по
различным аспектам (способ начисления амортизации, создание резервов и др.) ;
2) утвержденные руководителем формы первичных учетных документов;
3) графики документооборота, включающий оборот документов по основным
средствам;
4) рабочий план счетов, утвержденный руководителем.
Счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о
наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации,
запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении[6].
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01
"Основные средства" по первоначальной стоимости. Объект основных средств,
находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой
организацией на счете 01 "Основные средства" в соответствующей доле.
Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, а также изменение
первоначальной стоимости их при достройке, дооборудовании и реконструкции
отражается по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом
08 "Вложения во внеоборотные активы".
Изменение первоначальной стоимости при переоценке соответствующих
объектов отражается по счету 01 "Основные средства" в корреспонденции со счетом
83 "Добавочный капитал".
Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной
ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 "Основные средства" может
открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета
переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной
амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта
списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и
расходы"[8].
13
Аналитический учет по счету 01 "Основные средства" ведется по отдельным
инвентарным объектам основных средств. При этом построение аналитического
учета должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении
основных средств, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по
видам, местам нахождения и т.д.).
Счет 01 "Основные средства"
корреспондирует со счетами:
по дебету по кредиту
03 Доходные вложения в 02 Амортизация основных средств
материальные ценности 11 Животные на выращивании
08 Вложения во внеоборотные и откорме
активы 76 Расчеты с разными
76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами
дебиторами и кредиторами 79 Внутрихозяйственные расчеты
79 Внутрихозяйственные расчеты 80 Уставный капитал
80 Уставный капитал 83 Добавочный капитал
83 Добавочный капитал 91 Прочие доходы и расходы
94 Недостачи и потери от
порчи ценностей
99 Прибыли и убытки
Счет 02 "Амортизация основных средств" предназначен для обобщения
информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов
основных средств[1].
Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в
бухгалтерском учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в
корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).
Организация-арендодатель отражает начисленную сумму амортизации по основным
средствам, сданным в аренду, по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств"
и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" (если арендная плата формирует
прочие доходы)(в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 115н)/
14
При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче
безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним
амортизации списывается со счета 02 "Амортизация основных средств" в кредит
счета 01 "Основные средства" (субсчет "Выбытие основных средств"). Аналогичная
запись производится при списании суммы начисленной амортизации по
недостающим или полностью испорченным основным средствам[2].
Аналитический учет по счету 02 "Амортизация основных средств" ведется по
отдельным инвентарным объектам основных средств. При этом построение
аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об
амортизации основных средств, необходимых для управления организацией и
составления бухгалтерской отчетности.
Счет 02 "Амортизация основных средств"
корреспондирует со счетами:
по дебету по кредиту
01 Основные средства 02 Амортизация основных
02 Амортизация основных средств
средств 08 Вложения во внеоборотные
03 Доходные вложения в активы
материальные ценности 20 Основное производство
79 Внутрихозяйственные расчеты 23 Вспомогательные производства
83 Добавочный капитал 25 Общепроизводственные
расходы
26 Общехозяйственные расходы
29 Обслуживающие производства
и хозяйства
44 Расходы на продажу
79 Внутрихозяйственные расчеты
83 Добавочный капитал
91 Прочие доходы и расходы
97 Расходы будущих периодов
15
В ООО ММП «Хаорвская электротеплосеть» применяется линейный способ
начисления амортизации. При его применении сумма ежемесячной амортизации
будет рассчитываться по формуле:
┌─────────────────┐ ┌──────────────┐ ┌────────────────────────────┐
│Ежемесячная сумма│ = │Первоначальная│ / │Срок полезного использования│
│ амортизации │ │ стоимость ОС │ │ в месяцах │
└─────────────────┘ └──────────────┘ └────────────────────────────┘
В этом случае затраты на приобретение ОС списываются равномерно в
течение всего срока полезного использования объекта. То есть на протяжении всего
периода эксплуатации ОС ежемесячная сумма амортизации будет одинаковой.
Прекратить начислять амортизацию ОС надо с первого числа месяца,
следующего за месяцем, в котором произошло одно из следующих событий (п. п. 22,
23 ПБУ 6/01):
- полностью списана первоначальная стоимость ОС;
- ОС выбыло (продано, подарено, уничтожено в аварии и т.п.);
- ОС переведено приказом руководителя на консервацию на срок более трех
месяцев;
- начаты работы по модернизации или реконструкции ОС, которые продлятся
дольше 12 месяцев.
С месяца, следующего за месяцем, в котором ОС расконсервировано или
завершены работы по его модернизации либо реконструкции, начисление
амортизации по ОС возобновляется.
При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав
приемной комиссии часто входят также представитель подрядной монтажной
организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не
составляется. В получении оборудования на ответственное хранение
уполномоченный представитель монтажной организации расписывается
непосредственно в акте, и ему передается копия акта.
Полученные основные средства приходуются с помощью проводок:
16
Дт 08 Кт 98-2 (получены основные средства безвозмездно)
При вводе в эксплуатацию делается запись:
Дт 01 Кт 08 (основные средства введены в эксплуатацию).
Безвозмездно получить основные средства организация может только от
физических лиц, некоммерческих организаций. Государственных и муниципальных
органов. Сделки дарения между коммерческими организациями, если их стоимость
превышает сумму более 5 базовых сумм (т. е.500 руб.) запрещены (ст.575 ГК РФ).
Право собственности на ценности, которые получают по бартерному
договору, переходит только после передачи какого-либо имущества взамен.
Первоначальная стоимость основных средств, полученных по бартерному
договору, рассчитывается исходя из рыночной стоимости того имущества, которое
было передано взамен. Если рыночную цену переданного имущества установить
невозможно, тогда стоимость полученных основных средств определяется исходя из
цен, по которым организация приобретает аналогичные основные средства.
Некоторые основные средства при приобретении требуют сборки.
Сначала нужно выяснить, будет ли приобретаемый объект после сборки
отвечать критериям основного средства, которые предъявляет бухгалтерское и
налоговое законодательство. Если да, то затраты на его приобретение и доведение
до состояния, в котором оно пригодно для использования, составят его
первоначальную стоимость.
Обычно в распоряжение покупателя передается технический документ
производителя (паспорт, инструкция, или иной аналогичный документ). Он
подтверждает комплектность поставки и принадлежность каждого отдельного
предмета к определенному объекту. Наличие или отсутствие у организации этого
документа влияет на порядок приемки и влечет различия в учете.
При наличии таких документов в бухгалтерском учете расходы на
приобретение ОС следует учитывать с применением балансового счета 08
«Вложения во внеоборотные активы». Аналитический учет затрат, связанных с
приобретением основных средств, ведется по каждому объекту по субсчету
17
«Приобретение объектов основных средств». При оприходовании частей делается
проводка :
Дт 08 Кт 60 – приобретены отдельные объекты основных средств.
Таким образом, стоимость комплектующих, указанных в накладной
поставщика, в точном соответствии с техническим документом производителя по
номенклатурным позициям начинает формировать первоначальную стоимость
объекта.
Если комплектность поставки не совпадает с техническими параметрами
приобретаемого объекта, либо техническая документация отсутствует(при условии,
что в адрес поставщика не оформлена соответствующая претензия), учет
поступления комплектующих ведется по счету 10 «Материалы». Оформляется такое
поступление приходным ордером (форма № М-4). Передача учтенных материалов в
сборку должна быть оформлена требованием-накладной (форма № М-11). Она
применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации
между структурными подразделениями или материально-ответственными лицами.
Одновременно целесообразно оформить внутренний документ – акт,
подтверждающий комплектацию объекта. Унифицированной формы такого акта
нет. Организация может самостоятельно разработать его форму, при этом она
должна содержать все необходимые реквизиты первичного документа,
предусмотренные ст.9 Федерального закона от 21.11.1996г № 129 ФЗ «О
бухгалтерском учете».
Формирование стоимости объекта ОС в бухгалтерском учете будет отражаться
следующим образом:
1) Дт 10 Кт 60 – приобретены материалы;
2) Дт 08 Кт 10 – материалы использованы при сооружении (создании)
основного средства.
Кроме того, монтаж некоторых основных средств представляет собой
вспомогательную операцию по отношению к приобретению основного средства.
Если организация понесла расходы на сборку, то их учет следует вести в
зависимости от того, собственными силами или привлечением сторонней
18
организации осуществлялась операция. Стоимость услуг увеличивает стоимость
объекта:
Дт 08 Кт 60 – оказаны услуги по сборке основного средства.
Если сборка осуществляется силами организации и расходы на нее можно
выделить (заработная плата, отчисления с заработной платы), то увеличение суммы
расходов, связанных с приобретением объекта, отражается проводкой:
Дт 08 Кт 70 - расходы по оплате труда отнесены на стоимость объекта
основных средств;
Дт 08 Кт 69 – отчисления с заработной платы включены в стоимость
основного средства.
Или, если сборка осуществлялась специализированным подразделением
организации (вспомогательным производством), делается запись:
Дт 08 Кт 23 – стоимость работ по сборке включена в стоимость основного
средства.
При вводе в эксплуатацию необходимо оформить акт о приеме-передаче
объекта основных средств (форма № ОС-1) и сделать запись:
Дт 01 Кт 08 – основное средство введено в эксплуатацию.
Формирование стоимость основного средства в налоговом учете аналогично
порядку, принятому в бухгалтерском учете. А именно: в первоначальную стоимость
основного средства включаются расходы на его приобретение, сооружение,
изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для
использования. Исключение – суммы налогов, подлежащие вычету или
учитываемые в составе расходов в соответствии с п.1 ст. 257 НК РФ.
НДС, выделенный в счете-фактуре и уплаченный поставщику
комплектующих, принимается к вычету из бюджета в соответствии с аб.3 п.1 ст.172
НК РФ в момент принятия к учету объекта основных средств. При этом НДС,
выделенный в счете – фактуре и уплаченный подрядчику-сборщику, принимается к
вычету из бюджеты на основании п.5 ст. 172 НК РФ не ранее месяца, в котором
начнется амортизация объекта основных средств.
19
В процессе эксплуатации основные средства изнашиваются, устаревают.
Возникает необходимость их технического осмотра, мелкого или капитального
ремонта для поддержания их в рабочем состоянии, а иногда и замена устаревших
частей для улучшения технических характеристик объектов. Восстановление
объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта,
модернизации и реконструкции.
Затраты на восстановление объекта основных средств отражается в
бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом
затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их
окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в
результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются)
первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок
полезного использования, мощность, качество применения и т. п.)объекта основных
средств.
При увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в
результате модернизации и реконструкции годовая сумма амортизационных
отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной
на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного
использования.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок
полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении
учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.
Расходы на содержание, техническое обслуживание, текущий и капитальный
ремонт основных производственных средств, согласно п.7 ПБУ 10/99 «Расходы
организации», являются расходами по обычным видам деятельности.
Расходы на текущий и капитальный ремонт основных средств (стоимость
запасных частей и расходных материалов, оплата труда работников, производивших
ремонт, прочие расходы по ремонту собственными силами, оплата работ,
выполненных сторонними организациями) отражаются на аналитических счетах
счета 23 «Вспомогательные производства». По окончанию месяца общая сумма
20
расходов распределяется по установленному в учетной политике предприятия
критерию на себестоимость выпускаемой продукции основного производства,
обслуживающих производств и реализованных услуг по ремонту на сторону.
Так, принцип соответствия доходов и расходов, установленный пунктом 19
ПБУ 10/99, гласит, что расходы признаются путем их обоснованного распределения
между отчетными периодами, если они обуславливают получение доходов в течение
нескольких отчетных периодов. Соответственно себестоимость реализованной
продукции (работ, услуг) формируется из расходов по обычным видам
деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные
периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в
последующие отчетные периоды.
При отсутствии в отчетном периоде доходов от какого-либо вида
деятельности расходы в бухгалтерском учете организации учитываются как расходы
будущих периодов. Они списываются в порядке, определенном в учетной политике:
равномерно, пропорционально объему выпущенной продукции в течение тех
отчетных периодов, к которым они относятся. В практике производственных
предприятий, связанных с переработкой сырья, нередко возникают случаи
временной приостановки производственной деятельности из-за отсутствия сырья.
Особенно это характерно для сезонных производств. В этом случае предприятие по-
прежнему несет общепроизводственные и общехозяйственные расходы. К ним
относятся расходы на профилактический текущий и капитальный ремонт основных
средств, техническое обслуживание и охрану временно не используемых
производственных мощностей, амортизационные отчисления, заработную плату
управляющего персонала и персонала цехов вспомогательного производства, оплату
коммунальных услуг и иные расходы.
Для целей бухгалтерского учета перечисленные расходы должны быть
признаны только по факту получения доходов, т. е. в следующих отчетных
периодах, т. к правила бухгалтерского учета, установленные ПБУ 10/99, не
позволяют признать их в расходах отчетного периода.
21
1.3. Учет арендованных основных средств и лизинговых операций
Арендная плата у арендатора учитывается на счетах учета затрат или расходов
на продажу (20,26,44) в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами». Сумма НДС, уплачиваемая в составе арендной платы, в
данном случае может быть предъявлена к вычету при расчетах с бюджетом.
Сумма арендной платы (доходы) и расходы арендодателя по переданным в
аренду основным средствам должны отражаться в соответствии с нормами ПБУ 9/99
и ПБУ 10/99.
В случае, когда сдача имущества в аренду является для организации
предметом деятельности, то доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут
учитываться арендодателем в составе доходов и расходов от обычных видов
деятельности. Для целей налогообложения эти доходы и расходы будут относится к
доходам и расходам от реализации. В состав расходов арендодателя могут входить
амортизация переданных в аренду основных средств и затраты на их ремонт.
В этом случае доходы от сдачи имущества в аренду учитываются следующим
образом:
Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счет учета денежных
средств (50,51,52,55) Кт 90 «Продажи» (субсчет 90-1 «Выручка»).
Расходы от этого вида деятельности организация учитывает по дебету счетов
учета производственных затрат или расходов на продажу, которые в конце месяца
списывает в дебет счета 90 «Продажи» (субсчет 90-2 «Себестоимость продаж»). Так
как в данном случае сдача в аренду является обычным видом деятельности, то
выручка, полученная в виде арендной платы, должна включать в себя НДС.
Дт. 90-3 «НДС» Кт 68-1 «Расчеты по НДС» - начисление НДС
При сопоставлении дебетовых оборотов по субсчетам 90-2 и 90-3 и
кредитового оборота по субсчету 90-1 выявляется финансовый результат, который в
конце месяца списывается с дебета субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на
счет 99 «Прибыль и убытки». Прибыль, выявленная на счете 99 в составе конечного